Cassazione n. 11846/2024

nunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 32486-2020R.G., proposto da: [OSCURATO:PERSONA] , [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]/p , in persona del suo legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Condotti n. 9, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale èrappresentata e difesa - Ricorrente [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa - [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 2644/03/2020 della Commissione tributaria regionale delLazio, depositata il 17 sette mbre 20 20 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 18ottobre 2023dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] FEDERICI, Operazioni oggettivamente inesistenti –Prova RGN 32486/2020 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] che: Dalla sentenza impugnata si evince che l’Agenzia delle entrate notificò alla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., operante nel settore grafico, l’avviso d’accertamento con cui rideterminò il reddito relativo all’anno d’imposta 2012, ai fini Ires, Iva ed Irap. L’atto impositivo era stato emesso a seguito di una verifica fiscale, eseguita presso aziende riconducibili a [OSCURATO:PERSONA](ditta [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA]), esercenti attività di copisteria. Tali aziende, che nel corso di diversi anni avevano comunicat o all’Erario dati difformi sul fatturato realizzato con alcuni clienti, avevano tenuto rapporti economici anche con l’odierna ricorrente. Poiché peraltro risultava che la Marchesi aveva affidato al Ruggeri servizi di copisteria e prestazioni varie per un valore di€ 575.464,49 - su un fatturato complessivo di € 2.092.024,21- l’Amministrazione finanziaria ritenne che dietro tali rapporti vi fossero solo operazioni oggettivamente inesistenti. Di qui il recupero di costi non effettivamente sostenuti e di iva portata in detrazione. La società, che contestava gli addebiti dell’Agenzia delle entrate, adì la Commissione tributaria provinciale di Roma, che con sentenza n. 10973/09/2019 ne accolse le ragioni. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio accolse invece l’appello dell’Ufficio con sentenza n. 2644/03/2020, ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale, dopo aver ricostruito i fatti e le vicende processuali, ha ritenuto che l’Agenzia delle entrate aveva indiziariamente dimostrato l’oggettiva inesistenza delle operazioni fatturate, mentre la società non aveva allegato controprove idonee ad escluder n e il coinvolgimento nella condotta fraudolenta. La società ha censurato la decisione con tre motivi,ulteriormente illustrati con memoria, chiedendone la cassazione, cui ha resistito l’ufficio con controricorso. La Procura Generale ha depositato memoria, chiedendo il rigetto del ricorso. All’esito dell’adunanza camerale del 18 ottobre 2023 la causa è stata discussa e decisa. Considerato che Con il primo motivo la società denuncia la nullità della sentenza, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc civ., nonché la violazione e falsa applicazione degli artt. 36, d.lgs. 22 dicembre 1992, n. 546, 132 cod.RGN 32486/2020 Consigliere rel. Federici proc. civ., 111, comma 6, Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. Sotto il primo profilo per motivazione apparente, sotto il secondo per il mancato rispetto dei precetti sulla motivazione; con il secondo motivo lamenta l’«omessa valutazione degli elementi di prova proposti dalla ricorrente in violazione dell’art. 115 cpc, omessa valutazione degli argomenti di prova in violazione dell’art. 116 cpc in connessione con l’art. 2697 c.c. su un punto decisivo della controversia ai sensi e per gli effetti dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) e n. 5)». La pronuncia avrebbe erroneamente ignorato documenti e fatti allegati dalla ricorrente, né preso in considerazione le dichiarazioni rilasciate dai dipendenti, neppure a “livello indiziario”; con il terzo motivo si duole della violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3) e 5), cod. proc. civ. Erroneamente il giudice regionale ha ritenuto non utilizzabili le dichiarazioni di terzi, rese in forma di atto notorio. I tremotivi, che possono essere trattati unitariamente, perché connessi dall’intento di dimostrare l’erroneità della pronuncia, sia per i vizi che ne affliggerebbero la stessa sua validità, sia soprattutto per gli errori, in diritto e per vizio motivazionale, che ne comprometterebbero la sua legittimità, sono tutti infondati. Infondata è innanzitutto la denuncia di apparenza della motivazione, e per ciò stesso la sua nullità. Sussiste l’apparente motivazione della sentenza ogni qual volta il giudice di merito ometta di indicare su quali elementi abbia fondato il proprio convincimento, nonché quando, pur indicandoli, a tale elencazione ometta di far seguire una disamina almeno chiara e sufficiente, sul piano logico e giuridico, tale da permettere un adeguato controllo sull’esattezza e logicità del suo ragionamento (Sez. U, 3 novembre 2016, n. 22232; cfr. anche 23 maggio 2019, n. 13977; 1 marzo 2022, n. 6758). La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione è apparente anche quando, ancorché graficamente esistente ed eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regolano la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull'esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (Cass., 30 giugno RGN 32486/2020 Consigliere rel. Federici 2020, n. 13248; cfr. anche 5 agosto 2019, n. 20921). È altrettanto apparente ogni qual volta evidenzi una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio (Cass., 14 febbraio 2020, n. 3819). Nel caso di specie la motivazione della sentenza impugnata ha seguito un percorso logico, apprezzando gli elementi indiziari ritenuti significativi e coerenti con la fattispecie. Condivisibili o meno che siano le argomentazioni e le conclusioni raggiunte, si tratta di pronuncia ben al di sopra di quel minimo, necessario a comprenderne il contenuto e il significato. Esaminando ora le censure ricondotte nell’alveo dell’errore di diritto, sotto il profilo del malgoverno delle prove presuntive, va chiarito che, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l a giurisprudenza ha ritenuto che l'Amministrazione finanziaria, che contesti al contribuente l'indebita deduzione dei costi e detrazione dell’iva , ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo. Una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, offrire la controprova dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (ex multis, Cass., 13 marzo 2013, n. 6229; 14 settembre 2016, n. 18118; 18 ottobre 2021, n. 28628). Quanto alla denuncia di malgoverno delle prove presuntive, sulle modalità di utilizzo e valorizzazione delle prove indiziarie deve ribadirsi che compete alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della corretta applicazione dei principi contenuti nell’art. 2729 cod.RGN 32486/2020 Consigliere rel. Federici civ. alla fattispecie concreta, poiché se è devoluto al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 cod. civ. per valorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizio è soggettoal controllo di legittimità se risulti che, nel violare i criteri giuridici in tema di formazione dellaprova critica, il giudice non abbia fatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o attribuendo valore a singoli elementi, senza una valutazione di sintesi (Cass., 26 gennaio 2007, n. 1715; 5 maggio 2017, n. 10973; 15 novembre 2021, n. 34248; cfr. anche, 13 ottobre 2005, n. 19984). Peraltro, ai fini dell’utilizzo degli indizi, mentre la gravità, precisione e concordanza degli stessi permette di acquisire una prova presuntiva, che, anche sola, è sufficiente nel processo tributario a sostenere i fatti fiscalmente rilevanti accertati dalla amministrazione (Cass., 8 aprile 2009, n. 8484; 15 gennaio 2014, n. 656; 26 settembre 2018, n. 23153; 28 aprile 2021, n. 11162), quando manca tale convergenza qualificante è necessario disporre di ulteriori elementi per la costituzione della prova. La giurisprudenza di legittimità ha comunque tracciato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi, in particolare affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno ricavati dal loro complessivo esame, in un giudizio globale e non atomistico di essi (ciascuno dei quali può essere insufficiente), ancorché preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazionein un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (ex multis, cfr. Cass., 16 maggio 2017, n. 12002; 12 aprile 2018, n. 9059; 25 ottobre 2019, n. 27410). Ciò che pertanto rileva, in base a deduzioni logiche di ragionevole probabilità, non necessariamente certe, è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, salvo l’ampio diritto del contribuente a fornire la prova contraria. Nel caso di specie il giudice regionale ha analiticamente riportato tutti gli elementi indiziari, su cui era stata fondata la verifica dell’oggettiva inesistenza delle prestazioni di servizi di copisteria affidati alle aziende riconducibili al [OSCURATO:PERSONA]. A parte i cost i eccessiv i sostenut i nei confronti del solo Ruggeri rispetto al fatturato complessivo della Marchesi (circa il 30%), la RGN 32486/2020 Consigliere rel. Federici commissione regionale ha posto in evidenza la sostanziale assenza di personale nelle aziende cui erano stati affidati i servizi (un solo dipendente per la società [OSCURATO:SOCIETA], nessuno, per la ditta individuale del Ruggeri ) ; l’assenza, nel medesimo anno, di consumi energetici nellemedesime aziende; l’incongruenza dei dati dichiarati dal Ruggeri all’Erario. Di contro, con riguardo alle controprove della Marchesi, il giudice regionale, a parte le osservazioni sulla tipologia di attività affidate al Ruggeri, che potevano ben essere organizzate all’interno dell’impresa grafica della ricorrente -e ciò in implicito ma evidente rapporto agli ingenti costi sostenuti-, ha rilevato come non fossero significativi i bonifici di pagamento effettuati, ritenuti, in coerenzacon consolidata giurisprudenza, meccanismi poco credibili,perché appositamente utilizzati per simulare operazioni non esistenti, mentre null’altro era stato allegato a conforto dell’asserita esistenza delle medesime. L’aver poi negato qualunque valore testimoniale alle dichiarazioni scritte di alcuni collaboratoridella ricorrentesi rivela affermazione corretta. Il giudice tributario ha infatti escluso la valenza di prova piena, cioè testimoniale, delle suddette dichiarazioni, come infatti deve desumersi dall’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, ratione temporis vigente. Non ne ha escluso l a valenza indiziaria, come vorrebbe far credere la difesa della ricorrente. Il valore indiziario, invece, è risultato implicitamente recessivo rispetto agli indizi allegati dall’ufficio accertatore, come sequenzialmente e dettagliatamente descritti e valorizzati dal giudice d’appello. Ciò rientrava nei poteri del giudice di merito, secondo le regole di valutazione degli indizi già sopra chiarite. Il ragionamento complessivamente articolato dal giudice d’appello si rivela indenne da critiche. Se poi con le proprie censure la ricorrente tenta di sollecitare un riesame degli indizi, esse sarebbero inammissibili in sede di legittimità, pretendendo una accertamento in fatto precluso a tale giudice. Il ricorso va in conclusione rigettato. Le spese seguono la soccombenza e vanno liquidate nella misura specificata in dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in favore della controricorrente nella misura di € 14.000,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 dà atto della sussistenza dei RGN 32486/2020 Consigliere rel. Federici presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente