Cassazione n. 10618/2024

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 06302/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA] C ., in persona del legale rappresentante p.t., corrente in Torino, con l’avv. [OSCURATO:PERSONA] e domiciliata ex lege presso la cancelleria della Corte di Cassazione –ricorrente – Contro Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio ex legein Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12; -controricorrente- Oggetto: 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale del Piemonte, Torino, n. 196/38/13 , pronunciata il 03 giugno 201 3 e depositata il 20 dicembre 2013,non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20marzo 2024 dal Co: Marcello M. Fracanzani; RILEVATO 1.La società contribuente S.P.A.T. di [OSCURATO:PERSONA] C. impugnava tre avvisi di accertamento e un atto di contestazione delle sanzioni relativi agli anni d’imposta 2001/2002/2003, i quali traevano tutti origine da un verbale di accertamento dell’INPS del [OSCURATO:DATA_NASCITA] con cui veniva rilevata la mancata regolarizzazione di tre rapporti di lavoro subordinato. Segnatamente, l’Ufficio contestava la mancata effettuazione delle ritenute relative a tre dipendenti e, per l’effetto, l'infedele presentazione della dichiarazione del sostituto di imposta ivi applicando, come detto, le relative sanzioni. La società contribuente adiva pertanto il giudice di prossimità avversoi suddetti atti impositivi con ricorso del 14.01.2009. 2.Nelle more la società contribuente aveva già impugnato il citato verbale INPS del 15.06.2005 innanzi al Giudice del Lavoro che, giusta sentenza n. 6402/2007, si pronunciava riducendo da tre a due i rapporti di lavoro subordinato non regolarizzati. La decisione del Giudice del Lavoro veniva poi confermata sia dalla Corte d’appello con sentenza n. 1144/09, sia da questo Giudice di Legittimità giusta ordinanza n. 13587/2012. 3.Ad ogni buon conto la CTP di Torino rigettava il ricorso della contribuente giusta sentenza n. 51/20/10, dopo aver l’Ufficio rinunciato alla pretesa tributaria relativa al terzo rapporto di lavoro nel corso del giudizio di primo grado. 4.La decisione di primo grado veniva poi confermata dalla CTR. In particolare il Collegio di riforma, dopo aver ricordato la legittimità della motivazione per relationem a dati di fatto risultanti da altri atti conosciuti dal destinatario dell'accertamento, osservava come la 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF motivazione degli avvisi impugnati facesse riferimento al verbale INPS del 15.06.2005, che faceva comunque stato nel suo enunciato. Rigettava poi la censura inerente al cumulo materiale perché più favorevole del cumulo giuridico, ritenendo correttamente applicate le sanzioni a termini dell'art. 11 d. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472. 5.Propone ricorso per cassazione la società contribuente affidato a sei motivi, cui replica l’Amministrazione finanziaria con tempestivo controricorso, successivamente illustrato con il deposito di memoria. CONSIDERATO 1. Con il primo motivo la parte ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione di norma di diritto con riferimento all’art. 42, co. 2 e 3, d.P.R. n. 600/1973 e difetto di motivazione in relazione all’art. 360, co. 1, n. 1c.p.c. 1.1 In sintesi critica la sentenza per aver la CTR ritenuto gli avvisi impugnati legittimamente motivati per relationem mediante rinvio alverbale di accertamento INPS del 15.06.2005. Dopo aver riprodotto in atti sia gli avvisi impugnati, sia il verbale INPS, ne afferma l’illegittimità giacché nel verbale INPS non sarebbero indicati i dati concreti da cui l’Amministrazione avrebbe “tratto il “fatto giuridico” della sussistenza di un rapporto di lavoro subordinato” tra la società ricorrente e due dipendenti. Soggiunge poi l’ininfluenza del giudicato della causa previdenziale rispetto al giudizio tributario, avendo quest’ultimo ad oggetto l’atto impugnato (e la sua legittimità) e non il rapporto di lavoro tra la contribuente e i suoi dipendenti. 2. Il motivo , previa riqualificazione ex art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. è inammissibile e comunque infondato. 2.1 Occorre premette che «il giudicato esterno, al pari di quello interno, risponde alla finalità d'interesse pubblico di eliminare l'incertezza delle situazioni giuridiche e di rendere stabili le decisioni sicché il suo accertamento non costituisce patrimonio esclusivo delle parti e non è subordinato ai limiti fissati dall'art. 345 c.p.c. per le 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF prove nuove in appello, di tal che il giudice, al quale ne risulti l'esistenza, non è vincolato dalla posizione assunta dalle parti in giudizio, dovendo procedere al suo rilievo e valutazione anche d'ufficio, in ogni stato e grado del processo« (Cfr. Cass., V, n. 25632/2021). E ciò senza dimenticare «l’importanza attribuita al giudicato anche dal diritto dell’Unione, al fine sia di garantire tanto la stabilità del diritto e dei rapporti giuridici quanto una buona amministrazione della giustizia, nel caso in cui risultino esauriti i mezzi di ricorso disponibili ovvero siano elassi i termini previsti per i mezzi di impugnazione (CGUE, 20 aprile 2023, DIGI Communications, C-329/21, punto 58; CGUE, 14 maggio 2020, [OSCURATO:PERSONA] Főigazgatóság [OSCURATO:PERSONA], C-924/19 PPU e C-925/19 PPU, punto 185). Diversamente, l’applicazione del giudicato secondo la disciplina di diritto interno potrebbe ostare all’applicazione del diritto dell’Unione solo ove si verta in tema di pratiche abusive (CGUE, 3 settembre 2009, Olimpiclub, C2/08, punti 30, 32)» (Cfr. Cass., V, n. 21853/2023). 2.2 Quanto sopra senza dimenticare che questa Corte non può né sortire l’esito del giudicato formatosi sul verbale INPS né può sindacare la motivazione di quest’ultimo, essendo estraneo alla giurisdizione tributaria. 2.3 Tanto premesso, va ricordato che « la giurisdizione si ripartisce tra giudice ordinario e tributario a seconda della natura del credito azionato, con la conseguenza che quando l'impugnativa ..(….).. non attiene ad un credito tributario, va dichiarata la giurisdizione del giudice ordinario». L'argomentazione, secondo cui il giudizio deve essere limitato all'atto impugnato, senza estendersi al rapporto, non consente di alterare il criterio di ripartizione della giurisdizione, che resta, comunque, collegato alla natura del credito in riscossione. (cfr. Cass., V, n. 11480/2022). Sennonché la parte ricorrente non ha in alcun modo scrutinato gli esiti del giudizio, 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF rectius del giudicato civile i, così inficiando l’ammissibilità del motivo per difetto di specificità. 2.4 In ogni caso il motivo è anche infondato giacché, come già deciso con altra ordinanza resa tra le stesse parti, «l'atto di accertamento può essere legittimamente motivato mediante rinvio ai verbali dell'INPS con cui vengano contestate omissioni contributive previdenziali, purché conosciute dal contribuente, rientrando detti verbali tra i documenti che, per il tramite della Guardia di Finanza, devono essere trasmessi anche agli uffici finanziari e che detti uffici possono utilizzare ai fini dell'accertamento (Cass., Sez. V, 18 dicembre 2015, n. 25472; Cass., Sez. V, 9 settembre 2008, n. 22696). Nella specie, la CTR ha correttamente inteso fondare l'avviso di accertamento sui verbali INPS. 2.1 -Il motivo è, inoltre, infondato nella parte in cui deduce difetto di motivazione, risultando il sindacato di legittimità sulla motivazione circoscritto alla sola verifica della violazione del minimo costituzionale richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi di inesistenza, perplessità o contraddittorietà della motivazione (Cass., Sez. III, 12 ottobre 2017, n. 23940), che ricorre nel caso in cui la motivazione risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (Cass., VI, 25 settembre 2018, n. 22598). La motivazione, per quanto succinta, dà evidenza del percorso logico- giuridico seguito dal giudice, il quale si è basato sulle risultanze del verbale ispettivo INPS («nella specie la motivazione rinvia ad atto dell'INPS che fa stato nel suo enunciato sino a prova contraria ovvero ad interven[u]to annullamento»)» (Cfr. Cass., V, n. 32606/2021) 3. Con il secondo motivo la parte ricorrente lamenta la violazione e/o falsa applicazione di norma di diritto con riferimento all’art. 23, co. 2, lett. a), d.P.R. n. 600/1973 in parametro all’art. 360, co. 1, n. 1c.p.c. 3.1 In sostanza afferma che la CTR non avrebbe colto “nel segno dell’impugnazione proposta dalla società S.P.A.T. e del vizio di legge 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF denunciato”, avente ad oggetto la circostanza che sarebbero stati posti a carico della società ricorrente delle ritenute che nulla avevano a che vedere con il rapporto di lavoro tra le due parti. Denunzia quindi la scarna motivazione della CTR, che si sarebbe limitata ad affermare che “quanto alla misura ed al calcolo delle imposte pare corretta la procedura seguita dall’Ufficio ed evitare ipotesi di doppia tassazione in capo al sostituto ed al dipendente, conto tenuto del fatto che è stato considerato il reddito imponibile netto e che anche la misura della ritenuta può variare in relazione a pluralità di rapporti nel periodo d’imposta”. 4. Con il terzo motivo la società contribuente prospetta la violazione e/o falsa applicazione di norma di diritto con riferimento all’art. 50, co. 4, d.lgs. n. 446/1997 ai sensi dell’art. 360, co. 1, n. 1 c.p.c. 4.1 In sintesi muove la stessa censura di cui al secondo motivo, ancorché circoscritta alla sola addizionale regionale e che l’Ufficio avrebbe posto a carico della società anche per la parte derivante dai redditi maturati dalla dipendente al di fuori del rapporto di lavoro con la ricorrente. 5. Con il quarto motivo la società contribuente lamenta la violazione e/o falsa applicazione di norma di diritto con riferimento all’art. 1, co. 5, d.lgs. n. 360/1998 in relazione all’art. 360, co. 1, n. 1 c.p.c., rinnovando la medesima censura di cui al secondo e al terzo motivo ma limitandone il contenuto alla sola addizionale comunale: imposta che, al pari delle precedenti, l’Ufficio avrebbe posto a carico della società anche per la parte derivante dai redditi maturati dalla dipendente al di fuori del rapporto di lavoro con la ricorrente. 6. Il secondo, terzo e quarto motivo, riqualificatiex art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c., sono strettamente connessi tra loro e possono essere esaminati congiuntamente. Detti motivi sono inammissibili. 6.1 Secondo il costante orientamento di questa Corte «poiché la questione sollevata non risulta trattata nella sentenza impugnata, la 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF ricorrente, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità della censura in quanto nuova, aveva l'onere, in realtà non assolto, di allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, indicando, altresì, in quale atto del giudizio precedente lo avesse fatto, onde consentire a questa Corte di controllare "ex actis" la veridicità di tale asserzione prima di esaminare, nel merito, la questione stessa (in tal senso, Cass. n. 10211 del 2015; nello stesso senso, Cass. sez. 6 - 5, Ord inanza n. 32804 del 13/12/2019; Cass. sez. 5, n. 40224 del 2021).» (Cfr. Cass., V, n. 6198/2024). 6.2 Nella specie la società contribuente non ha assolto l’onere di allegare l’avvenuta deduzione, anche nei precedenti gradi di merito, delle questioni dedotte avanti a questo Giudice di legittimità e relative alle somme a vario titolo imputate alla società ricorrente e invece a carico dei dipendenti perché estraneeal rapporto di lavoro, né essere risultano specificatamente richiamate nella sentenza impugnata. Pertanto non è dato a questa Corte ritenere compresa la stessa nel thema decidendumavanti al giudice di secondo grado, con conseguente loro inammissibilità. 7. Il quinto motivo ha ad oggetto la violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto con riferimento agli artt. 2, co. 2, 11, co. 1, 27, 30 d.Igs. n. 472/1997 e 7 d.l. 30 settembre 2003, n. 269, convertito con I. n. 274/2003 ai sensi dell’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. 7.1 Segnatamente la parte ricorrente critica la sentenza nella parte in cui la CTR ha ritenuto correttamente applicate le disposizioni di cui all'art. 11 d. Igs. n. 472/1997 sebbene le stesse siano state irrogate solo alla società ricorrente senza specificare chi sia la persona fisica autrice delle violazioni e senza affermare alcuna responsabilità solidale in forza dell’art. 11 citato. Deduce infatti che il sistema sanzionatorio è imperniato sulla responsabilità della persona fisica, in relazione alla cui responsabilità l'art. 11 d. Igs. n. 472/1997 prevede la responsabilità solidale della società - ove trattasi di società di persone - a condizione che venga individuato 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF l'autore della violazione, di cui sia accertata la qualifica di dipendente, rappresentante o amministratore della società. Soggiunge che di costui deve essere anche accertato che abbiaagito nell’esercizio delle sue funzioni e che la violazione contestata abbia inciso sulla determinazione o sul pagamento del tributo. Infine esclude l’applicabilità dell'art. 7 d.l. n. 269/2003, in quanto relativo alle società di capitali dotate di personalità giuridica, vertendo la fattispecie in esame in una questione involgente una società di persone. 8. Il motivo è infondato. 8.1 Va premesso che la questione è già stata scrutinata tra le stesse parti in relazione ad altro avviso di accertamento, oggetto della eguale censura, con ordinanza n. 32606/2021 e dal cui decisum questa Corte non rinviene motivi per discostarsi. 8.2 Segnatamente è stato affermato che «soggetto attivo dell'infrazione fiscale di omessi versamenti diretti è il contribuente datore di lavoro che, in caso di società di persone, va identificato nel legale rappresentante (socio accomandatario) della società di persone; sicché, attesa la natura formale dell'infrazione, la stessa trascina la conseguente responsabilità solidale della società in accomandita senza necessità per l'erario di escutere preventivamente il legale rappresentante. Questa Corte ha, difatti, affermato il principio secondo cui in materia di ritardato od omesso versamento di ritenute alla fonte il principio di personalizzazione della sanzione, introdotto dagli artt. 2 e 11 d.lgs. n. 472/1997 comporta che le persone fisiche che hanno la rappresentanza siano «responsabili delle sanzioni connesse alle violazioni delle norme (formali e sostanziali) tributarie commesse ad opera e/o nell'interesse della parte rappresentata (legalmente e/o negozialmente) e/o amministrata, mentre tale parte è obbligata al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata» (Cass., Sez. V, 15 ottobre 2013, n. 23333; conf. Cass, Sez. V, 26 novembre 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF 2014, n. 25096; Cass., Sez. V, n. 25472/2015, cit.). L'implicita riferibilità della responsabilità per omesso versamento di ritenute al legale rappresentante della società di persone (socio accomandatario) comporta la responsabilità solidale della società per l'operato del proprio amministratore per il pagamento delle sanzioni, senza obbligo per l'Erario di escutere preventivamente gli amministratori prima di esigere il pagamento dalla società (Cass., Sez. V, 11 febbraio 2013, n. 3201). Il motivo va pertanto respinto. 9. Con l’ultimo motivo, svolto in via subordinata, la parte ricorrente avanza censura ex art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. per violazione e/o falsa applicazione con riferimento all’art. 112 c.p.c. e/o violazione e/o falsa applicazione di norma di diritto con riferimento all’art. 12, co. 2, d.lgs. n. 472/1997. 9.1 In sintesi invoca la cassazione della sentenza nella parte in cui la CTR non ha fatto applicazione del cumulo giuridico in relazione alla violazione di omesso versamento, invece applicato per le violazioni di infedele dichiarazione, omessa indicazione del numero di percipiendi e mancata effettuazione delle ritenute. Soggiunge che il cumulo giuridico tra la violazione di omesso versamento e le altre avrebbero dovuto trovare applicazione anche nel caso di specie, considerato che tutte le violazioni traevano origine da un’unica matrice, ossia la mancata regolarizzazione del rapporto di lavoro. 10. Anche l’ultimo motivo è infondato alla luce dell’orientamento di questa Corte, a cui va dato continuità, secondo cui «Le violazioni tributarie che si esauriscono nel tardivo od omesso versamento dell'imposta risultante dalla dichiarazione fiscale non sono soggette all'istituto della continuazione disciplinato dall'art. 12, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, perché questo concerne le violazioni potenzialmente incidenti sulla determinazione dell'imponibile o sulla liquidazione del tributo, mentre il ritardo o l'omissione del pagamento è una violazione che attiene all'imposta già liquidata, per 09– 06302 - 2015 – 20 /03 /2024 MMF la quale l'art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997 dispone un trattamento sanzionatorio proporzionale ed autonomo per ciascun mancato pagamento» (così, da ultimo, Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 8148 del 22/03/2019, Rv. 653340; tra le stesse parti Cass., V, n. 4155/2020 e Cass., V, 32606/2021). 11. Conclusivamente il ricorso va rigettato. 12. Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo. PQM La Corte rigetta il ricorso. Condanna la ricorrent e al pagamento delle spese del presente giudizio di legittimitàin favore dell’Agenzia delle Entrate, che liquida in €. duemilacento/00 , oltre a spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R.