Cassazione n. 24479/2025

ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 22620/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 43, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA], presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso la SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 1224/2022depositata il 29/03/2022 . Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 08/07/2025dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Uditi l’[OSCURATO:PERSONA], in sostituzione dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], per parte ricorrente nonché l’Avvocato dello [OSCURATO:PERSONA] per l’Ufficio controricorrente che hanno concluso, rispettivamente, per l’accoglimento e per il rigetto del ricorso. Udite le conclusioni del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale che ha concluso per il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con atto del 18 maggio 2009, i sigg. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] acquistavano, in parte uguali tra loro e pro-indiviso, la piena proprietà di un immobile sito nel Comune di Milano, Via delle [OSCURATO:PERSONA] n. 19 beneficiando delle agevolazioni prima casa. Il successivo 14 settembre 2012 la contribuente [OSCURATO:PERSONA], con atto a rogito del notaio [OSCURATO:PERSONA], registrato il 19 settembre 2012, rilevava la quota del 50% posseduta dal signor [OSCURATO:PERSONA], chiedendo di potersi avvalere dei benefici previsti per l’agevolazione prima casa e, contemporaneamente, stipulava, con la [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., a rogito dello stesso notaio, un contratto di mutuo ipotecario al fine dell’acquisto della quota di ½ dei diritti dell’immobile. 2. Il 15 settembre 2016, con atto a rogito del notaio [OSCURATO:PERSONA], registrato il 5 ottobre 2016, la contribuente cedeva la proprietà del sopra indicato immobile e, quindi, anche la quota di ½ oggetto della compravendita registrata il 19 settembre 2012,al sig. [OSCURATO:PERSONA]. 3. Con l’avviso di liquidazione e irrogazione sanzioni n. 20121T018899000, l’Agenzia delle Entrate, in relazione all’atto di compravendita immobiliare registrato il 19 settembre 2012, provvedeva alla revoca delle agevolazioni provvisoriamente concesse sull’atto relativo all’acquisto di ½ dei diritti sull’immobile di cui sopra, in quanto trasferito con atto di compravendita immobiliare registrato in data 5 ottobre 2016, cioè prima del decorso dei 5 anni, ed in assenza del riacquisto entro un anno di altro immobile da adibire ad abitazione principale. In mancanza della condizione prevista dall’art. 1, nota II-bis, comma 4, [OSCURATO:PERSONA] I allegata al d.P.R. 131/1986 (TUR), determinava e liquidava maggiore imposta di registro, maggiore imposta ipotecaria e maggiore imposta catastale, oltre corrispettivi interessi. Con l’avviso di liquidazione e irrogazione sanzioni n. 20121T018900-000, l’Agenzia delle Entrate, in relazione all’atto di mutuo stipulato il 14.09.2012 e registrato il 19.09.2012 liquidava maggiore imposta sostitutiva su operazioni di credito a medio e lungo termine ex artt. 15 e ss. d.P.R. 601/1973, con i relativi interessi. In particolare, anche in questo caso, si revocava l’applicazione dell’aliquota ridotta della suddetta imposta sostitutiva non ricorrendo le condizioni di cui all’art. 1 nota II-bis, comma 4, della [OSCURATO:PERSONA] I allegata al TUR, essendo la transazione avvenuta prima del decorso dei cinque anni e in assenza del riacquisto entro un anno di immobile da adibire ad abitazione principale. 4. La contribuente impugnava tali atti e la CTP di Milano, con sentenza n. 1490/2021, annullava gli avvisi di liquidazione impugnati. Con la sentenza n. 1224/11/2022 la C.T.R. Lombardia accoglieva l’appello dell’ufficio. 5. Avverso detta sentenza [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione affidato a cinque motivi, illustrati con successiva memoria. 6. L’ ufficio resiste con controricorso. 7. La Procura Generale ha depositato conclusioni scritte chiedendo il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la contribuente deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dei commi 4 e 4-bis, della nota II bis all’art. 1 della Tariffa, parte I, allegata al d.p.r. 131/1986 (TUR), per avere i giudici territoriali, erroneamente confermato, con una motivazione in contrasto con la suddetta normativa, la decadenza dal beneficio, nonostante la contribuente avesse acquistato altro immobile adibito ad abitazione principale prima dell'alienazione di quella per cui aveva usufruito del beneficio. Rileva che, con l’introduzione del comma 4-bis della stessa Nota II bis, ad opera della L. 208/2015, i benefici in questione spettano anche al contribuente che, al momento dell’acquisto di una nuova abitazione da adibire ad abitazione principale, sia già titolare di altro immobile “agevolato”, qualora quest’ultimo sia alienato entro l’anno dal nuovo acquisto, precisando che la legge di Stabilità 2016, dunque, aveva sancito una sorta di equiparazione – ai fini della normativa sull’agevolazione prima casa – d ella sequenza “alienazione/acquisto” entro l’anno (prevista, quale esimente dalla decadenza del beneficio, dal comma 4 della Nota II bis cit.) alla sequenza “acquisto/alienazione”, purché l’alienazione segua di non oltre un anno il nuovo acquisto, e ciò nell’evidente intento di rendere più elastica la fruizione dell’agevolazione, disposizioni normative pur se intervenute dopo la fattispecie in questione, ben applicabile “naturalmente” ai rapporti pendenti. Rileva che l’interpretazione invocata non era affatto un’applicazione estensiva di una normativa agevolativa a fattispecie non previste trattandosi, piuttosto, di un’interpretazione coerente con il sistema così come delineato dal legislatore in quanto, contrariamente a quanto ritenuto dai giudici dell’appello, il contribuente non può essere dichiarato automaticamente decaduto dal beneficio sull’acquisto della “vecchia prima casa”, in ipotesi di vendita infra- quinquennale della stessa, ogniqualvolta detta vendita sia comunque logicamente connessa all’acquisto di altra casa di abitazione, anche se antecedente come previsto (oggi) dal comma 4 bis alla Nota II bis cit. Osserva che, nel caso di specie, per evitare la decadenza dall’agevolazione, alla vendita della “vecchia prima casa” non doveva necessariamente seguire l’acquisto (entro l’anno) di altra casa di abitazione, avendo la Sig.ra [OSCURATO:PERSONA] già acquistato altro immobile da adibire a “nuova” abitazione (in via [OSCURATO:PERSONA]) nel 2015, prima dell’alienazione della sua ex “prima casa” (avvenuta nel 2016). 2. Con il secondo deduce in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), c.p.c., nullità della sentenza impugnata per omessa motivazione, in violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992, 132, comma 2, n. 4, e 118 c.p.c., nonché 111, comma 6, Cost. assumendo che, a prescindere dalla violazione di legge appena dedotta, e in connessione con essa, la sentenza impugnata appariva gravemente carente sotto il profilo motivazionale in quanto i giudici di appello, nel ritenere che la decadenza dal beneficio goduto sull’acquisto della “vecchia prima casa” opererebbe automaticamente - al di là di ogni valutazione del caso di specie - ogniqualvolta il contribuente trasferisca l’immobile pre-posseduto prima del decorso dei cinque anni dal suo acquisto, ai sensi del comma 4, Nota II bis all’art. 1, della [OSCURATO:PERSONA] I allegata al DPR 131/1986 aveva pretermesso ogni verifica, in concreto, in ordine alla specificità della fattispecie sottoposta alla valutazione giudiziale, omettendo di valutare la ricorrenza di quelle circostanze di fatto che avrebbero, nel caso di specie, escluso proprio la ricorrenza dell’anzidetta ipotesi di decadenza dalla tariffa agevolata sul primo acquisto. 3. Con il terzo motivo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), c.p.c., nullità della sentenza per omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento all’inapplicabilità delle sanzioni irrogate assumendo che la sentenza impugnata era da ritenere illegittima per aver mancato di pronunciarsi sull’ulteriore questione della non debenza delle sanzioni irrogate dall’Ufficio con gli atti impugnati, ai sensi dell’art. 3 comma 2, del D.Lgs. 472/1997, in applicazione del favor rei. 4. Con il quarto motivo deduce in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c. violazione e/o falsa applicazione dell’art. 3 comma 2 del d.lgs. n. 472/1997, precisando che la questione posta con il terzo motivo rilevava, altresì, sotto il profilo della violazione della disposizione richiamata in rubrica, per avere la decisione di secondo grado mancato di accertare la non debenza delle sanzioni nel caso di specie irrogate per un fatto che, in virtù di norme di diritto sostanziale sopravvenute, non costituisce più evento sanzionabile. 5. Con il quinto motivo deduce in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della L. 212/2000, avendo i giudici di appello trascurato di considerare che come lamentato le gravi carenze motivazionali dell’atto impedivano alla contribuente di comprendere appieno le ragioni della ripresa a tassazione e delle sanzioni irrogate, tenuto conto, peraltro, della particolarità della vicenda. 6. Il ricorso deve essere respinto per le ragioni appresso specificate. 7. I primi due motivi – da esaminare congiuntamente in quanto fra loro connessi –sono privi di fondamento alcuno. 7.1. Esclusa ogni ipotesi di nullità per motivazione apparente - trattandosi di pronunzia adeguatamente e congruamente motivata – vanno richiamati i condivisibili principi fissati da questa Corte in analoga fattispecie (vedi Cass. 28048/2020) la quale ha avuto modo di precisare che “in base al comma 4 della nota 2 bis all'art.1 della tariffa, parte I, allegata al d.P.R. 131/1986, le agevolazioni previste dallo stesso articolo per gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso, vengono perse in caso di ritrasferimento degli immobili acquistati con i benefici "prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto" salvo che "il contribuente, entro un anno dall'alienazione dell'immobile acquistato con i benefici di cui al presente articolo, proceda all'acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale". Nel caso di specie è pacifico che gli odierni ricorrenti non hanno rispettato il termine quinquennale. Hanno acquistato altro immobile prima di aver rivenduto quello acquistato con i benefici. La commissione regionale ha escluso che questo ulteriore acquisto potesse valere a mantenere fermi i benefici fruiti. La decisione è conforme alla lettera della legge, la quale consente di evitare la decadenza conseguente alla rivendita infra-quinquennale solo in caso di acquisto di una (altra) "prima casa" dopo la vendita di quella comperata con benefici e non anche in caso in cui la rivendita sia preceduta da altro acquisto (di quella che, al momento in cui l'acquisto è posto in essere, non è l'abitazione principale ma è una seconda casa). La censura portata dai contribuenti alla sentenza impugnata si sostanzia nella equiparazione dell'uno acquisto all'altro. I contribuenti vorrebbero in sostanza che la legge fosse applicata ad un caso non previsto. Il ché è inammissibile in quanto, anche a prescindere dalla difficoltà di individuare un'identità di ratio tra l'ipotesi disciplinata e l'ipotesi di cui concretamente si tratta, la norma agevolativa -quale è, negli effetti, a norma qui applicata-, in quanto derogatoria rispetto al regime di imposta ordinario, non si presta ad applicazione analogica né ad interpretazione estensiva (art. 14 disp. prel. al cod. civ.). Del resto la Corte ha affermato che il contribuente che sia ancora proprietario di un immobile non "può invocare tale beneficio fiscale in occasione di un nuovo acquisto, non essendo sufficiente la stipula di un contratto preliminare di vendita, che ha effetti solo obbligatori, atteso che, come si desume dalla lettera e della "ratio" dell'art. 1, nota II bis, della Tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, occorre aver già trasferito non il possesso o la detenzione, ma la proprietà di altri immobile (ordinanza n.15264/2015). Solo con il comma 55 dell'art. della legge 28 dicembre 2015, n. 208, applicabile dal 1 gennaio 2016, è stato inserito il comma 4-bis nella nota 2-bis, all'art.1 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 131/1986, in forza del quale è consentito al contribuente di fruire delle agevolazioni per un nuovo acquisto senza tener conto di quello dell'immobile per ilquale le agevolazioni sono già state utilizzate, sempre che, peraltro, sussistano date condizioni ed in primis quella che "quest'ultimo immobile sia alienato entro un anno dalla data dell'atto". Risulta, quindi, chiaro che sulla scorta comma 4 della nota 2 bis all'art.1 della tariffa, parte I, allegata al d.P.R. 131/1986, le agevolazioni previste dallo stesso articolo per gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso, vengono meno in caso di ritrasferimento degli immobili acquistati con i benefici "prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto" salvo che "il contribuente, entro un anno dall'alienazione dell'immobile acquistato con i benefici di cui al presente articolo, proceda all'acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale". Nel caso di specie è pacifico che l’odierna ricorrente non ha rispettato il termine quinquennale mentre non può rilevare la circostanza che la contribuente avesse acquistato altro immobile adibito ad abitazione principale prima dell'alienazione di quella per cui aveva usufruito del beneficio. Non va, del resto, sottaciuto che trattandosi di norma eccezionale, come ogni norma relativa ad agevolazioni fiscali, essa è di stretta interpretazione: vale anche nella presente ipotesi il principio generale e inderogabile in materia fiscale, il quale prevede che, in tale campo le norme contemplanti esenzioni o agevolazioni sono di stretta interpretazione, ai sensi dell'art 14 disp. prel. cod. civ., sicché non vi è spazio per ricorrere al criterio analogico o all'interpretazione estensiva della norma oltre i casi e le condizioni dalle stesse espressamente considerati (Cass., Sez. 5^, 7 maggio 2008, n. 11106; Cass., Sez. 5^, 7 marzo 2013, n. 2925; Cass., Sez. 5^, 4 marzo 2016, n. 4333; Cass., Sez. 6^-5, 21 giugno 2017, n. 15407; Cass., Sez. 5^, 16 maggio 2019, n. 13145; Cass., Sez. 5^, 29 ottobre 2020, n. 23877; Cass., Sez. 5^, 17 giugno 2021, n. 15301; Cass., Sez. 5^, 24 novembre 2022, n. 34690). Solo con il comma 55 dell'art. della legge 28 dicembre 2015, n. 208, applicabile dal 1 gennaio 2016, è stato inserito il comma 4-bis nella nota 2-bis, all'art.1 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 131/1986, in forza del quale è consentito al contribuente di fruire delle agevolazioni per un nuovo acquisto senza tener conto di quello dell'immobile per il quale le agevolazioni sono già state utilizzate, sempre che, peraltro, sussistano date condizioni ed in primis quella che "quest'ultimo immobile sia alienato entro un anno dalla data dell'atto", ma tale disposizione, che non costituisce certamente norma di interpretazione autentica, non può certo operare retroattivamente. 8. Il terzo ed il quarto motivo – che possono essere esaminati congiuntamente in quanto fra loro connessi - vanno disattesi per essere la relativa eccezione relativa alla non debenza delle sanzioni infondata, in ogni caso, in diritto. Invero in tema di sanzioni amministrative tributarie, non si configura un'ipotesi di "abolitio", ma successoria, quando, in esito alla comparazione tra gli elementi strutturali delle fattispecie normative, persiste un'area di coincidenza, tale per cui, al di là delle modifiche intervenute, vi è una sostanziale continuità strutturale delle diverse previsioni che si sono succedute nel tempo, tra loro in rapporto di identità o, quanto meno, di continenza per essere gli elementi costitutivi previsti dalla nuovanormativa già tutti compresi in quella precedente. (Cass. Sez. 5, 12/07/2021, n. 19738, Rv. 661885 -01); vedi anche Cass. Sez. U., 27/04/2022, n. 13145, Rv. 664655 –02. Nel caso in esame la nuova previsione non ha inciso in termini significativi sulla struttura della fattispecie e si pone in continuità con la precedente disciplina, poiché non ha abolito il divieto di alienazione infra-quinquennale dell’immobile acquistato con il beneficio, ma ha solo introdotto una nuova deroga alla revoca del beneficio, l’alienazione infrannuale postuma, sempre nel rispetto dell’interesse sotteso alla previsione di tale spazio temporale, che è quello di ancorare la concessione del beneficio ad un acquisto duraturo e non effimero della proprietà abitativa, come correttamente evidenziato dalla P.G. nella memoria in atti. 9. Il quinto motivo è da ritenere inammissibile non risultando autosufficiente: la contribuente non riproduce, nemmeno in sintesi, il contenuto dell’atto impositivo precludendo ogni indagine circa le lamentate carenze motivazionali dell’atto. Pervero atteso che l'avviso di accertamento soddisfa l'obbligo di motivazione quando pone il contribuente nella condizione di conoscere esattamente la pretesa impositiva, individuata nel petitum e nella causa petendi, mediante una fedele e chiara ricostruzione degli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria, anche quanto agli elementi di fatto ed istruttori posti a fondamento dell'atto impositivo, in ragione della necessaria trasparenza dell'attività della pubblica amministrazione, in vista di un immediato controllo della stessa (Cass., Sez. 5^, 21 dicembre 2018, n. 30039), non può non rilevarsi che parte ricorrente non chiarisce in alcun modo, atteso che la stessa si è ampiamente difesa nel merito come desumibile dal tenore degli atti, sotto quale aspetto e per quali ragioni non sarebbe stata in grado di conoscere gli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria de qua. 10. Sulla scorta delle considerazioni che precedono il ricorso va, dunque, respinto. 10.1. Le spese seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.M rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento delle spese del presente grado di giudizio che liquida in favore dell’Ufficio nella somma di euro 2.200,00 oltre spese prenotate a debito; visto l'art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico della parte ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contribu