Cassazione n. 14800/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4055/2018 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del suo Direttore p.t., rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici, in Roma, via dei Portoghesi n. 12, ope legis domicilia; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza n. 5724/2017, depositata il 22 giugno 2017, della Commissione tributaria regionale della Campania; udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio dell'Il gennaio 2022, dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. \ok Rilevato che: 1. - l'Agenzia delle Entrate, sulla base di un solo motivo, ricorre per la cassazione della sentenza n. 5724/2017, depositata il 22 giugno 2017, con la quale la Commissione tributaria regionale della Campania ha accolto l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la decisione di prime cure che, diversamente, aveva disatteso l'impugnazione di un avviso di liquidazione emesso in relazione all'imposta di bollo dovuta dal contribuente per la trascrizione di atto pubblico (compravendita immobiliare) recante accettazione tacita di eredità; - [OSCURATO:PERSONA] non ha svolto attività difensiva. Considerato che: 1. - ai sensi dell'art. 360, c. 1, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia denuncia violazione e falsa applicazione di legge in relazione al d.lgs. n. 23 del 2011, art. 10, c. 3, al d.p.r. n. 642 del 1972, art. 1, c. 1 bis, e art. 3, c. 2, della Tariffa allegata, nonché agli artt. 476, 2648 e 2660 cod. civ., deducendo, in sintesi, che, - posta, anche, l'autonomia strutturale e funzionale degli atti che vengono in considerazione, - la nota di trascrizione dell'atto recante accettazione tacita di eredità, - in quanto per nulla dipendente dall'atto (traslativo) che detta accettazione manifesta, implica e presuppone, - non può essere ricondotta al novero degli atti direttamente conseguenti da quello principale (compravendita) concluso tra le parti e, per l'appunto, implicante l'accettazione tacita di eredità da parte dell'erede disponente; detto atto, difatti, è volto ad assicurare la continuità delle trascrizioni (art. 2650 cod. civ.) e costituisce antecedente logico- giuridico dello stesso atto di disposizione compiuto dall'erede; 2. - il ricorso è fondato e va accolto; 3. - con riferimento ad atto di disposizione (compravendita) posto in essere dall'erede, - ed alla conseguente nota di trascrizione compiuta, sulla base dell'atto principale (di compravendita), in relazione all'accettazione tacita di eredità implicata da detto atto (art. 2648, c. 3, cod. civ.), - l'Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione l'imposta di bollo (d.p.r. n. 642 del 1972, artt. 1, c. 1, e 2, nonché tariffa allegata, art. 3, c. 2 bis), in tesi dovuta per la nota di trascrizione dell'accettazione tacita, così ritenendo l'atto non riconducibile al règime di esenzione istituito dal d.lgs. n. 23 del 2011, art. 10, c. 3; - detta disposizione, nel suo originario contenuto, prevedeva un règime di esenzione totale, - dall'imposta di bollo, dalle imposte ipotecaria e catastale, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie, - in relazione agli atti assoggettati ad imposta di registro ai sensi dei commi 1 e 2 dello stesso art. 10 (atti traslativi a titolo oneroso, ed equiparati) e «per tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari»; àmbito di esenzione, questo, che è stato poi ridisegnato dal d.l. n. 104 del 2013, art. 26, comma 1, conv. in I. n. 128 del 2013, nel senso che detti atti (traslativi) sono (comunque) «soggetti a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro cinquanta.»; - la ragione del contendere, dunque, si incentra sulla individuazione dell'àmbito di riferimento dell'esenzione (dall'imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie), e dell'applicazione in misura fissa delle imposte ipotecaria e catastale, che la disposizione raccorda, come detto, ad «atti e ... formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari»; e, nello specifico, sulla quaestio iuris relativa all'identificabilità della nota di trascrizione dell'atto pubblico (traslativo), implicante accettazione tacita dell'eredità (art. 2648, c. 3, cod., civ.), quale atto e formalità direttamente conseguente, o meno, allo stesso atto principale (traslativo); Ookr 4. - la Corte, con orientamento qui condiviso, ha posto il principio di diritto secondo il quale, in tema d'imposta di bollo, la trascrizione dell'accettazione tacita dell'eredità, avente titolo in un atto di compravendita di immobile proveniente da successione ereditaria, è soggetta all'imposta fissa di cui all'art. 3, comma 2 bis, della Tariffa allegata al d.p.r. n. 642 del 1972, non trovando applicazione il regime esonerativo di cui all'art. 10, comma 3, del d.lgs. n. 23 del 2011 previsto esclusivamente perj gli atti di trasferimento elencati nei precedenti commi 1 e 2 (così Cass., 30 novembre 2021, n. 37369 cui adde, ex plurimis, Cass., 20 dicembre 2021, n. 40689); 4.1 - si è, così, rilevato che: - in relazione ad un consolidato orientamento interpretativo della Corte, e della stessa giurisprudenza costituzionale, - secondo la quale le disposizioni che prevedono agevolazioni fiscali, quali norme di carattere eccezionale e derogatorio, «costituiscono esercizio di un potere discrezionale del legislatore, censurabile solo per la sua eventuale palese arbitrarietà o irrazionalità (sentenza n. 292 del 1987; ordinanza n. 174 del 2001) ... con la conseguenza che la Corte stessa non può estenderne l'ambito di applicazione, se non quando lo esiga la ratio dei benefici medesimi (sentenze n. 6 del 2014, n. 275 del 2005, n. 27 del 2001, n. 431 del 1997 e n. 86 del 1985; ordinanze n. 103 del 2012, n. 203 del 2011, n. 144 del 2009 e n. 10 del 1999).» (così Corte Cost., 20 maggio 2016, n. 111 cui adde Corte Cost., 27 giugno 2017, n. 153), - le disposizioni agevolative costituiscono altrettante deroghe al sistema definito dalle norme tributarie impositrici, ed all'ambito dell'imposizione tracciato dal legislatore con compiuta indicazione di oggetti e soggetti tassabili, così che «non diversamente dalle norme impositive, in relazione alle quali è pacificamente escluso che la tassazione possa investire oggetti o soggetti non espressamente indicati dal dato normativo, anche le norme agevolative, per ineludibile simmetria, declinano un catalogo completo, insuscettibile di integrazione che trascenda i confini semantici del dato suddetto», risultando dette disposizioni sottoposte «ad interpretazione rigida ed anelastica, in quanto rigorosamente legata al dato letterale» ed insuscettibili (anche) di un'interpretazione logico-evolutiva e costituzionalmente orientata (v. Cass. Sez. U., 3 giugno 2015, n. 11373 cui adde, ex plurimis, Cass. Sez. U., 15 aprile 2021, n. 10013; Cass., 27 aprile 2018, n. 10213; Cass., 9 aprile 2018, n. 8618; Cass. Sez. U., 22 settembre 2016, n. 18574; Cass., 25 marzo 2011, n. 6925); - l'accettazione dell'eredità costituisce negozio giuridico unilaterale e non ricettizio (v. Cass., 21 settembre 2020, n. 19711, con riferimento all'accettazione espressa), in quanto tale distinto dall'atto cui accede e che riveste funzione significativa (dell'accettazione tacita; art. 476 cod. civ.), avendo la Corte rimarcato che «presupposti fondamentali e indispensabili ai fini di una accettazione tacita sono: la presenza della consapevolezza, da parte del chiamato, dell'esistenza di una delazione in suo favore; che il chiamato assuma un comportamento inequivoco, in cui si possa riscontrare sia l'elemento intenzionale di carattere soggettivo (c.d. animus), sia l'elemento oggettivo attinente all'atto, tale che solo chi si trovi nella qualità di erede avrebbe il diritto di compiere.» (così, tra le altre, Cass., 23 luglio 2019, n. 19833); nonché che ai fini della verifica dell'accettazione tacita di eredità si deve avere riguardo più all'animus dell'agente ed alla sua volontà, dalla quale l'atto procede, che all'atto stesso (Cass., 19 ottobre 1988, n. 5688 cui adde Cass., 22 marzo 1999, n. 2663); - per di più, va osservato, l'atto che importa «accettazione tacita dell'eredità» è suscettibile di trascrizione immobiliare (facoltativa; art. 2648, c. 3, cod. civ.) ed è, dunque, produttivo di effetti giuridici ulteriori, e diversi (art. 2650 cod. civ.), da quelli che si correlano alla w4‘. trascrizione di quell'atto (principale) che, per l'appunto, ha comportato la «accettazione tacita dell'eredità»; - come reso esplicito dal riferimento agli «atti e ... formalità ... posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari», - e, in particolare, agli stessi «tributi speciali catastali» la cui individuazione rinviene dalla Tabella A), Titolo III, allegata al d.l. n. 553 del 1954 conv. in I. n. 869 del 1954, - la disposizione di esenzione si fonda su atti, e formalità, che debbono risultare «direttamente» conseguenti al presupposto impositivo soddisfatto con la tassazione dell'atto traslativo (o equiparato), di cui all'art. 10, c. 1, cit.; così che, deve ritenersi, ne rimane al di fuori dell'ambito di applicazione l'atto, o la formalità, che, - così come nella fattispecie, - sia avvinto da un nesso di occasionalità con l'atto principale nel senso che quest'ultimo integra, per l'appunto, l'occasione (ovvero il contesto di riferimento) per il compimento di atti e formalità rispetto ai quali venga in evidenza un distinto, ed autonomo, presupposto impositivo; - non è allora dubbio che la trascrizione dell'accettazione tacita di eredità si raccordi ad un presupposto impositivo autonomo, e distinto, da quello soddisfatto dall'atto principale (sottoposto a tassazione di registro) cui l'accettazione tacita si correla; - difatti così è con riferimento alla tassa ipotecaria dovuta «per ogni nota di trascrizione iscrizione o domanda di annotazione» (d.lgs. n. 347 del 1990, art. 19, e tabella allegata, punto 1.1) ove l'oggetto dell'imposizione, - al pari di quanto avviene per l'imposta ipotecaria che, ai sensi del d.lgs. n. 347/1990, cit., art. 1, e art. 5 della tariffa allegata, è dovuta in relazione alla «Trascrizione degli atti e documenti indicati negli articoli 484 e 2648 del codice civile», - si correla proprio alla formalità della trascrizione (v., con riferimento all'imposta, Cass., 16 dicembre 2016, n. 26046; v., altresì, Cass., 15 febbraio 2019, n. 4571, in tema di principio di correlazione tra servizio reso e imposta); e così è, ancora, con riferimento all'oggetto dell'imposta di bollo che, - ai sensi del d.p.r. n. 642 del 1972, artt. 1, c. 1, e 2 (e della tariffa allegata, parte I, art. 3, c. 2 bis), - è dovuta per la nota di trascrizione (qui con riferimento a quella operata ex art. 2648, c. 3, cod. civ.), «fuori dai casi previsti dall'articolo 1, comma 1-bis, dal comma 2-ter del presente articolo e dall'articolo 4, comma 1-bis», ove, dunque, non vengano in rilievo, - così come nella fattispecie, - «note di trascrizione ed iscrizione, ... domande di annotazione e di voltura» dipendenti da atto rogato, ricevuto o autenticato dal notaio o da altri pubblici ufficiali, e relativo a diritti sugli immobili; 5. - l'impugnata sentenza va, pertanto, cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa va decisa nel merito con rigetto del ricorso originario del contribuente; - le spese dell'intero giudizio vanno compensate tra le parti in ragione della sopravvenienza, in corso di causa, della pertinente giurisprudenza di legittimità sulla quaestio iuris di fondo della lite contestata. P.Q.M. La Corte, accoglie il ricorso, cassa l'impugnata sentenza e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso originario del contribuente; compensa, tra le parti, le spese dell'intero giu