Cassazione n. 24999/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.3978/2022 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende, ope legis; –ricorrente – [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona dell’amministratore unico e legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Piazza del Popolo n. 18 c/o [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; –controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tribu taria regionale del Molise, n. 315/01/21, depositata in data 13 luglio 2022; uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 giugno 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle Entrate notificò a d [OSCURATO:SOCIETA]. la cartella di pagamento n. 02720170000926609, contenente l’iscrizione a ruolo degli importi dovuti a titolo di imposte, sanzioni ed interessi, così come rideterminati a seguito dell’intervenuta decadenza della contribuente dalla rateizzazione richiesta, ed ottenuta, successivamente alla ricezione della comunicazione degli esiti (c.d. avvisi bonari) relativi alle dichiarazioni presentate per gli anni di imposta 2010 e 2012. Emerse, infatti, che in relazione all’anno di imposta 2010 la società avesse omesso il versamento di 4 rate su 20 complessivamente previste dal piano di rateizzazione, mentre per l’anno di imposta 2012 la contribuente aveva corrisposto gli importi relativi a 2 rate su un piano di rateazione di 20 rate. Con la citata cartella venne, quindi, richiesto ex art. 3-bis del d.lgs. n. 462/1997, ratione temporis vigente, il pagamento degli importi dovuti a titolo di imposte nonché gli interessi e le sanzioni, calcolate queste ultime sugli importi originariamente indicati negli avvisi di liquidazione. La cartella esattoriale venne successivamente annullata dalla C.T.R. di Campobasso, con provvedimento gravato da appello dall’Amministrazione finanziaria. L’appello venne respinto sull’assunto che la normativa pregressa, e quella successiva, nella sostanza fossero identiche. Venne analizzato il testo dell’art. 3-bis, comma 4, del d.lgs. n. 462 del 1997 prima della modifica di cui al d.lgs. n. 159 del 2015 e venne posto a confronto con il testo del primo comma n. 1 del novellato articolo. Si evidenziò la sostanziale coincidenza tra le due disposizioni e, in particolare, in punto di sanzioni se ne dedusse che esse, in entrambe le disposizioni, fossero dovute non con riferimento a tutta l’imposta originariamente dovuta ma solo per gli importi non ancora versati. Sicché si affermò che la disposizione di cui all’art. 15 del d.P.R. n. 602 del 1973, come modificato dal d.lgs. n. 159 del 2015, laddove prevedeva che le disposizioni di cui all’art. 3, comma 1, trovavano applicazione, per le rateazioni di cui all’art. 3 - bis del decreto legislativo n. 462 del 1997, a decorrere dalle dichiarazioni relative al periodo d’imposta in corso, dovesse riferirsi esclusivamente all’inadempimento lieve, introdotta dal successivo comma 3. A supporto di questa interpretazione, la CTR richiamò sia la circolare n. 17/E del 2016 che talune decisioni della Corte di Cassazione ed in particolare Cass. n. 14279 del 2018. L’Agenzia impugna la prefata sentenza con un motivo, resiste la società contribuente con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza con un motivo con il quale deduce la violazione e/o falsa applicazione, ex 360, n.3 c.p.c., dell’art. 3-bis del d.lgs. n. 462 del 1997, dell’art. 15-ter del d.P.R. n. 602 del 1973 nonché degli artt. 3 e 15 del d.lgs. n. 159 del 2015. Secondo l’Agenzia l’interpretazione delle norme succedutesi nel tempo, come effettuata dalla Commissione tributaria regionale, sarebbe non conforme né al tenore letterale delle stesse né all’intenzione del legislatore. Si afferma, in particolare, che l’art. 3 bis del d.lgs. n. 462 del 1997 nel testo ratione temporis vigente alla data di notifica della cartella, prevedeva che le sanzioni dovessero essere irrogate "in misura piena", e dunque sull'intero importo costituente l'originario debito erariale, e non anche sulle somme ancora dovute. Si costituisce la società che, nel difendere la bontà della decisione impugnata, evidenzia come l’interpretazione dalla stessa effettuata della disposizione innanzi citata sia altresì supportata dal contenuto dell’art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997, che espressamente prevede che le sanzioni amministrative siano dovute in relazione ad ogni importo non ancora versato. 2.Il ricorso è fondato. L’invocata identità tra l’art. 3 del d.lgs. n. 462 del 1997 ratione temporis vigente e quello in vigore in seguito alla modifica di cui all’art. 2, comma 1, del d.lgs. n. 159 del 2015 non sussiste. L’art. 3 del d.lgs. n. 462 del 1997, applicabile alla fattispecie al vaglio di questa Corte, prevedeva che:” Il mancato pagamento della prima rata entro il termine di cui al comma 3, ovvero anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, comporta la decadenza dalla rateazione e l'importo dovuto per imposte, interessi e sanzioni in misura piena, dedotto quanto versato, èiscritto a ruolo”. La disposizione, così come modificata dal d.lgs. n. 159 del 2015 prevede, diversamente, che “in caso di inadempimento nei pagamenti rateali si applicano le disposizioni di cui all'articolo 15- ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602”. Quest’ultima disposizione prevede che “in caso di rateazione ai sensi dell'articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462, il mancato pagamento della prima rata entro il termine di trenta giorni dal ricevimento della comunicazione, ovvero di una delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, comporta la decadenza dal beneficio della rateazione e l'iscrizione a ruolo dei residui importi dovuti a titolo di imposta, interessie sanzioni in misura piena”. Le disposizioni non sono, come erroneamente ritenuto dal giudice di merito, coincidenti, mutando, significativamente l’espressione “….l'importo dovuto per imposte, interessi e sanzioni in misura piena, dedotto quanto versato, è iscritto a ruolo” in “l'iscrizione a ruolo dei residui importi dovuti a titolo di imposta, interessi e sanzioni in misura piena”. La modifica dell’art. 3-bis concerne tra le altre cose, proprio l’individuazione degli importi da iscriversi a ruolo in caso di decadenza dalla rateazione nonché dell’entità di sanzioni ed interessi le quali, in forza del tenore letterale della disposizione innanzi citata, non è dovuta in relazione all’intera somma originariamente dovuta ma solo in relazione alle somme residue. Tale disposizione per espressa volontà del legislatore non ha effetto retroattivo ex art. 15, comma 4, del d.lgs. n. 159 del 2015, disposizione che si riferisce all’intero art. 3-bis del d.lgs. n. 462 del 1997, non prevedendosi alcuna limitazione ad una parte di esso. In materia, peraltro, questa Corte ha già chiarito, e ribadito in fattispecie analoga alla presente, che «il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 15 ter, introdotto dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 159, art. 3, in vigore dal 22 ottobre 2015-a cui tenore "In caso di rateazione ai sensi dell'articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462, il mancato pagamento della prima rata entro il termine di trenta giorni dal ricevimento della comunicazione, ovvero di una delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, comporta la decadenza dal beneficio della rateazione e l'iscrizione a ruolo dei residui importi dovuti a titolo di imposta, interessi e sanzioni in misura piena» non è applicabile retroattivamente ad anni di imposta pregressi in forza di quanto espressamente previsto dall’art. 15, comma 4 del D.Lgs. n. 159 del 2015. (Cfr. Cass n. 14279/2018; da ultimo Cass. 29215/2022). Nella fattispecie in esame la C.T.R. ha fatto malgoverno dei soprarichiamati principi ivi applicando le sanzioni in una misura diversa da quella ex legeprevista. Ne consegue l’accoglimento del ricorso. La sentenza della C.T.R. va, quindi, cassata e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo