Cassazione n. 35446/2022

la seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 26580/2015R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma via Tembien n. 15, giusta procura a margine del ricorso; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difes a dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Umbria n. 229/1/15, depositata il 13 aprile 2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del14 ottobre 202 2 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] L’Agenzia delle entrate, a seguito di verifica fiscale per gli ann i d’imposta dal 2005 al 2011, emetteva avvisi di accertamento nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], con cui contestava, per le singole Oggetto: Accertamento – Interposizione fittizia –Merce fittiziamente proveniente da [OSCURATO:PERSONA] -Mutatio annualità d’imposta, ai fini Iva, Irap e Irpef, l’omessa dichiarazione dei ricavi per provvigioni maturate nei confronti della società committente, Karnak S.A. con sede nella Repubblica di [OSCURATO:PERSONA], e per omessa fatturazione di operazioni imponibili. L’Ufficio riteneva che la Karnak, pur avendo sede legale a [OSCURATO:PERSONA], agiva direttamente in Italia mediante l’interposizione fittizia di società schermo, da cui l’imponibilità delle operazioni e la tassazione delle provvigioni. Le impugnazioni avverso gli avvisi, previa riunione dei ricorsi, erano rigettate dalla CTP di Perugia. La sentenza era confermata dalla CTR in epigrafe, che, esclusa la mutatio della domanda in relazione alla qualificazione come stabile organizzazione della Karnak della K K Logistics di Torriano, presso la quale la merce veniva ricevuta dai fornitori e spedita ai clienti, riteneva legittime e fondate le riprese. [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione con tre motiv i . Resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 7 l. n. 212 del 2000 e 111 Cost. (principio del contraddittorio) per aver la CTR deciso in base ad un presupposto –l’esistenza di una stabile organizzazione in Italia della Karnak S.A. – nuovo, introdotto dall’Ufficio con una mera memoria e conseguente alla sentenza emessa dal Tribunale di Rimini in sede penale (la n. 849/2011), sì da realizzare una mutatio libellinon consentitaposto che l’originaria prospettazione si fondava sul ricorso a società schermo. 1.1. Il motivo è infondato. Come rilevato dalla CTR, infatti, i meccanismi di vendita indicati dall’Ufficio negli avvisi di accertamento hanno, semplicemente, trovato confermanella sentenza del Tribunale di Rimini, la cui invocazione era, dunque, funzionale a fornire un ulteriore elemento di riscontro probatorioalla luce dell’inquadramento del meccanismo frodatorio già delineato in atti. La CTR, difatti, dopo aver posto in rilievo che, con la citata sentenza, trovava piena conferma l’esistenza « di società schermo ([OSCURATO:PERSONA], K-Consulting e Inter.Co) attraverso le quali la capogruppo operava in Italia» la quale « continuava a gestire direttamente la propria rete di agenti sovrintendendo agli ordini provenienti da questi ed impartendo ai medesimi disposizioni cogenti», ha poi sottolineato che «la società K K Logistics ben può essere qualificata come “sede fissa di affari” della Karnak» posto che era deputata «a ricevere gli ordini di acquisto trasmessi agli agenti operanti sul territorio italiano provvedendo poi ad una pluralità di operazioni, prima tra tutte la spedizione della merce al suo magazzino». Dallo stesso avviso riprodotto in ricorso, del resto, emerge che il meccanismo di operatività era già stato delineato: in esso , oltre a precisare il ruolo delle cd. società schermo, si rilevava, con riguardo all’indebita applicazione del regime di non imponibilità ex art. 7 d.P.R. n. 633 del 1972,che: «1) l’agente di commercio procacciava la vendita di prodotti di cancelleria della Karnak mediante la proposta dei prodotti ai clienti stessi direttamente dalla società suddetta; pertanto le prestazioni dell’agente di commercio non avevano alcuna attinenza con le prestazioni connesse agli scambi internazionali, sostanziandosi in una prestazione imponibile […] le prestazioni di servizio si considerano effettuate nel territorio dello Stato se sono rese da soggetti ivi residenti o che hanno il domicilio fiscale nel territorio dello Stato. 2) la merce fornita ai clienti della Karnak veniva spedita dal magazzino della K K [OSCURATO:PERSONA] sito in Torriana; pertanto la merce non proveniva dalla Repubblica di SanMarino».1.2. Non si pone, dunque, un problema di mutatio libelli ma di qualificazione degli elementi di fatto già presenti, nei loro termini essenziali, nell’originario avviso, la cui riconduzione alla figura della stabile organizzazione costituisce solo un più definito inquadramento alla luce degli elementi probatori emersi a seguito della decisione in sede penale. 1.3. La contestazione dell’Ufficio, del resto, riguardava, specificamente, la non imponibilità delle operazioni per la carenza del requisito della territorialità ex art. 7 d.P.R. n. 633 del 1972 in quanto rese da soggetti ivi residenti, sicché, secondo i consolidati principi di questa Corte, «l'onere di provare l'esistenza dei presupposti della deroga al regime di territorialità dell'imposta è a carico del contribuente, anche in ragione del principio generale secondo il quale l'onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano laderoga al normale regime impositivo è sempre a carico di chi invoca la predetta deroga»(v. Cass. n. 15871 del 29/07/2016; Cass. n. 10355 del 31/03/2022). Nella vicenda in giudizio, quindi, non solo la contribuente non ha soddisfatto la richiesta prova contraria ma, all’opposto, è stato l’ufficio che ha fornito ulteriori riscontri probatori. 1.4. LaCTR, infatti, ha ritenuto fondate le riprese in forza proprio dell’articolato meccanismo di vendita, costruito sull’impiego di società schermo e sulla rete degli agenti di commercio direttamente operanti per la capogruppo, derivandone, come corollario logico e giuridico, che la stessa disponeva di «una stabile organizzazione in Italia costituita da agenti e società collegate», ambito in cui si collocava, alla luce delle indicazioni già contenute negli avvisi, anche la K K [OSCURATO:PERSONA], preposta alla gestione non meramente materiale del magazzino di Torriana. 2. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 c.c., 39, primo comma, lett. d, d.P.R. n. 600 del 1973, 7 tuir e 54, quinto comma, d.P.R. n. 633 del 1972 per aver la CTR ritenuto legittima l’estensione della percentuale della provvigione determinata per l’anno 2008 –e pari al 17,18% - anche alle altre annualità oggetto di accertamento in violazione del divieto di doppia presunzione. Rileva, inoltre, che anche per l’anno 2008 l’indicata percentuale doveva ritenersi illegittimamente determinata perché non fondata sul metodo dellacd. media ponderata. 2.1. Il motivo è in parte inammissibile, in parte infondato. 2.2. Il motivo è inammissibile quanto alla determinazione della percentuale della provvigione per l’anno 2008 posto che la censura investe direttamente l’avvisoe, in ogni caso, mira ad una rivalutazione nel merito dell’accertamento operato della CTR che ha ritenuto congrua la determinazione dell’imponibile «quantificato documentalmente per l’anno 2008». 2.2. È invece infondata l’asserita violazione del divieto di doppia presunzione. Da un lato, infatti, un tale principio non esiste nel sistema processuale «in quanto lo stesso non è riconducibile né agli artt. 2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma e ben potendo il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituire la premessa di un'ulteriore presunzione idonea – in quanto a sua volta adeguata – a fondare l'accertamento del fatto ignoto» (Cass. n. 20748 del 01/08/2019); dall’altro non è, in ogni caso, configurabile nell’ipotesi in giudizio in quanto – come rilevato dalla CTR - i l fatt o noto è costituito dalla circostanza che la percentuale di provvigione è stata determinata in base alla tipologia di clientela, il quale si raccorda all’ulteriore fatto noto che detta tipologia è rimasta sostanzialmente invariata negli anni, da cui l’attendibilità dell’applicazione della percentuale di ricarico anche alle altre annualità, sicché una volta ritenuta operante detta presunzione, spettava al contribuente fornire la prova contraria di eventuali disomogeneità, nella specie mancata. 3. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 7, ultimo comma, e 9, primo comma, punto 7, d.P.R. n. 633 del 1972, per aver la CTR escluso l’applicazione del regime di non imponibilità per la presenza delle merci sul territorio italiano, ancorché tale circostanza debba ritenersi compatibile con il regime di importazione di beni da Paesi extra UE. 3.1. Il motivo è inammissibile. La CTR, in relazione al complesso meccanismo già descritto di gestione delle vendite, ha escluso che la vicenda fosse riconducibile ad una importazione da uno Stato estero («la censura concernente la presunta non imponibilità all’Iva risulta assolutamente infondata in quanto la merce per la quale era fatta l’intermediazione dal sig. [OSCURATO:PERSONA] è risultata gestita dal magazzino della società K K Logistic situata in territorio italiano (provincia di Rimini) e spedita a clienti italiani, cosicché non ci si trova di fronte ad alcuna importazione da uno Stato estero e, in particolare dalla società Karnak S.A. in quanto la stessa dispone, come stabilito dalla citata sentenza dal Tribunale di Rimini del 29/4/11, di una stabile organizzazione in Italia costituita da agenti e società collegate»). La doglianza mira, in realtà, a contestare inammissibilmente l’apprezzamento in fatto del giudice di merito sulla presenza dei beni nel magazzino della K K [OSCURATO:PERSONA], sul ruolo da questa svolto e sulla natura delle cessioni da quest’ultima operate. 4. Il ricorso va pertanto rigettato. Le spese, liquidate in dispositivo, sono regolate per soccombenza. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese a favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in complessivi € 5.000,00, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titol