Cassazione n. 16138/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12215/2020R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., con l’avv. [OSCURATO:PERSONA], nel domicilio eletto presso il di lui studio, in Roma, viale Mazzini, n. 11, e domicilio pec: [OSCURATO:EMAIL]; –ricorrente – contro Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio ex legein Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12; -controricorrente- Oggetto: rimborso maggiore addizionale Ires d.l. n.133/2013 – quest.e di costituzionalità 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale per il Piemonten. 918/01/19, pronunciata il 22 gennaio 2019 e depositata il 04settembre 201 9 , non notificata . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30 marzo 2023 ed in riconvocazione il 17 maggio 2023 dal C o: Marcello M. Fracanzani; RILEVATO La società contribuente [OSCURATO:SOCIETA]. ricorre avverso la sentenza della CTR per il Piemonte che, confermando la pronuncia del giudice di prossimità, ha negato il rimborso della maggior Ires, relativa all’anno d’imposta 2013, versata in ossequio di quanto disposto dal d.l. n. 133/2013. Il ricorso è affidato ad unico m ezz o , con eccezione di costituzionalità che lo innerva, cui replica l’Avvocatura generale dello Stato con tempestivo controricorso, mentre parte contribuente ha depositato in prossimità dell’udienza una memoria a sostegno delle proprie ragioni. CONSIDERATO 0. In via preliminare occorre esaminare l’istanza di trattazione in pubblica udienza avanzata dalla parte contribuente. La questione si inserisce in un filone che ha già avuto una pronuncia capofila, con trattazione in pubblica udienza, cui è seguita analoga vicenda conformemente decisa in camera di consiglio, donde non si riscontrano ragioni per la trattazione in pubblica udienza(cfr. Cass. T., n. 10165/2023, nonché Cass. T., n. 13343/2023). Peraltro, la questione di legittimità costituzionale dell’art. 2, secondo comma, d.l. n. 133/2013, che costituisce il nocciolo della questione in esame, è stata oggetto di più vagli da parte della Consulta, resistendo alle censure mosse, anche di recente: cfr. Corte cost. 288/2019 e, ancora,n. 165/2021. Altresì, con ordinanza n. 79/2023, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la Lombardia ha sollevato di nuovo questione 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF di legittimità costituzionale della norma in oggetto, ma con profili sovrapponibili con quanto già portato in scrutinio avanti il Giudice delle leggi ed esitato con la menzionata sentenza n. 165/2021 . Pertanto, si può procedere all’esame del ricorso , ritenendosi manifestamente infondata la questione di costituzionalità qui proposta, ai fini della remissione degli atti alla Consulta, tuttavia meritevole di scrutinio nella fattispecie portata alla cognizione di questa suprema Corte di legittimità. 1. Con l’unico motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione e falsa applicazione degli articoli 3 e 53 della Carta repubblicana, nonché dell’art. 63 d.l.gs. n. 546/1992 che regola il processo tributario. In sostanza si censura la sentenza della CTR per aver giudicato legittimo il silenzio rifiuto serbato dall’Ufficio sull’istanza di rimborso avanzata dalla parte contribuente, non escludendola dal novero degli istituti finanziari soggetti al prelievo addizionale Ires straordinario di cui al d.l. n. 133/2013, in quanto una Società di gestione del risparmio – SGR , non un semplice intermediario finanziario. Nel particolare, si censura la sentenza impugnata per aver valutato la legittimità del silenzio-rifiuto frapposto dall’Ufficio dopo aver ritenuto manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale della disposizione istitutiva della stessa imposta straordinaria, sebbene violasse i principi di uguaglianza e capacità contributiva. Si osserva che l’addizionale determina un’irragionevole disparità di trattamento nei confronti delle imprese finanziarie e creditizie non rispondente ad alcuna giustificazione obiettiva; non è retta da una finalità distributiva della ricchezza; colpisce una capacità contributiva solo presunta; è incoerente con il suo presupposto economico, ovvero la particolare forza economica e finanziaria delle imprese colpite, incidendo tutto il reddito prodotto, né può essere considerata legittima solo perché di natura transitoria. 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF 2. Occorre premettere che l’art.2, comma 2, d.l. n.133/2013 prevede: 2. In deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, per il periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2013, per gli enti creditizi e finanziari di cui al decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, per la Banca d'Italia e per le società e gli enti che esercitano attività assicurativa, l'aliquota di cui all'articolo 77 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è applicata con una addizionale di 8,5 punti percentuali. L'addizionale non èdovuta sulle variazioni in aumento derivanti dall'applicazione dell'articolo 106, comma 3, del suddetto testo unico . La Corte costituzionale, con la sentenza n.288 del 2019, ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 2, comma 2, del decreto-legge 30 novembre 2013, n. 133 (Disposizioni urgenti concernenti l'IMU, l'alienazione di immobili pubblici e la Banca d'Italia), convertito, con modificazioni, nella legge 29 gennaio 2014, n. 5, sollevate, in riferimento agli artt. 3, 53 e 77, secondo comma, della Costituzione, ed in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione. 2.1 Nell’ampia motivazione della sentenza, alla quale si rimanda, il Giudice delle leggi, in relazione all’imposta oggetto di causa, afferma che la diversificazione del regime tributario per tipologia di contribuenti posta dalla disposizione censurata - la quale, nonostante l'espressa qualifica come «addizionale», è riconducibile al novero delle "sovraimposte", dal momento che a fronte dell'identità del parametro (il reddito), il prelievo è a carico solo di determinati soggetti passivi e su una base imponibile in parte differenziata -che in via straordinaria e temporanea ha incrementato il prelievo fiscale a carico di un'unica, ristretta, cerchia di soggetti, è supportata da adeguate giustificazioni. Il contesto -che ridimensiona l'impatto dell'intervento fiscale censurato - e la sua transitorietà escludono infatti che il legislatore abbia travalicato il limite 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF dell'arbitrarietà dell'imposizione, operando un bilanciamento non irragionevole che ha introdotto, in un periodo di crisi, un'imposta finalizzata a fornire copertura, per l'anno 2013, a una operazione diretta ad alleggerire contingentemente il carico fiscale incombente soprattutto sui residenti per effetto dell'obbligo di pagamento della seconda rata dell'IMU. Il conseguente spostamento della fiscalità, dall'imposizione immobiliare sulle persone fisiche a quella reddituale su determinate persone giuridiche, non ha determinato una irragionevole discriminazione qualitativa dei redditi, ma un innegabile, per quanto parziale, effetto redistributivo e solidaristico. Secondo la giurisprudenza costituzionale, se la previsione di aliquote differenziate per settori produttivi - sostenuta da non irragionevoli motivi di politica redistributiva - rientra nella discrezionalità del legislatore, la verifica della non arbitrarietà della misura dell'imposizione va sviluppata all'interno della considerazione di una revisione di sistema . Successivamente, con l’ordinanza n.165 del 2021, la Corte costituzionale, trovandosi ad esaminare nuovamente la questione, ha richiamato la sentenza n.288/2019 citata, laddove si afferma che il presupposto dell'addizionale non attiene né alla sussistenza di extraprofitti, né alla elevata liquidità "a breve" dei soggetti operanti nei settori creditizi, finanziari e assicurativi . 2.2 Invero, la Consulta rileva che non appare in sé censurabile [...] che il legislatore abbia assunto come presupposto dell'imposizione l'appartenenza dei soggetti passivi della nuova imposta al mercato finanziario (cui questi sono evidentemente riconducibili), ravvisandovi uno specifico indice di capacità contributiva, dati i connotati di tipo oligopolistico, con la conseguenza che le imprese in esso operanti dispongono di un significativo potere di mercato, derivante anche da un certo grado (variabile in relazione ai servizi e ai settori) di anelasticità della domanda; del resto, in un contesto complesso come quello contemporaneo, dove si sviluppano nuove e multiformi creazioni di 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF valore, il concetto di capacità contributiva non necessariamente deve rimanere legato solo a indici tradizionali come il patrimonio e il reddito, potendo rilevare anche altre e più evolute forme di capacità, che ben possono denotare una forza o una potenzialità economica (sentenza n. 288 del 2019, richiamata nell’ordinanza n.165 del 2021). 2.3. Alla luce delle pronunce della Corte costituzionale, non si ravvisa neppurealcuna incompatibilità della disciplina in esame con la normativa europea -per il vero solo tangenzialmente posta nella controversia qui all’esame- rientrando nella discrezionalità del legislatore la previsione di aliquote differenziate per settori produttivi determinati, qualora la scelta non sia irragionevole e sia giustificata da principi solidaristici. Nel caso di specie, come rilevato nelle citate pronunce dalla Corte costituzionale, il legislatore, in un periodo di crisi del settore industriale, ha individuato in capo agli enti creditizi e finanziari, nella Banca d’Italia e nelle società di assicurazione, attese le caratteristiche dell’attività svolta ed il contesto operativo, uno specifico e autonomo indice di capacità contributiva, che giustificava l’ulteriore onere fiscale. La sovraimposta sull’Ires, invero, rientra in un settore di competenza dei singoli Stati membri dell’Unione ed il temporaneo incremento dell’imposta sui redditi delle società residenti o che hanno stabile organizzazione in Italia non crea una discriminazione in favore delle società non stabilite in Italia ed operanti in regime di semplice libertà di prestazione dei servizi, in quanto non vi è un’aliquota unitaria di riferimento e bisogna tener conto della peculiarità delle legislazioni nazionali “non armonizzate” . Il legislatore italiano non ha, quindi, rinunciato a proprie risorse fiscali ordinarie a beneficio dei soggetti non residenti e non operanti in regime di stabile organizzazione, né ha attuato un trattamento discriminatorio in danno delle società residenti o presenti con una 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF stabile organizzazione, in quanto la sovraimposta è prevista, quale misura temporanea, sul reddito di tutte le società già sottoposte ad Ires, appartenenti ai settori specificamente individuati dalla norma sulla base della ritenuta sussistenza di un preciso indice di capacità contributiva. Nel caso di specie, si deve escludere che, all'interno dell'ordinamento giuridico nel quale l'ente esercita le sue competenze, vi sia un vantaggio per talune imprese e non per altre appartenenti allo stesso settore commerciale o che vi sia una discriminazione tra soggetti che si trovino in un’analoga situazione fattuale e giuridica(sul punto ampiamente Cass. T., n. 10165/2023). 3. Né è determinante l’argomento secondo cui l’evoluzione normativa, e in particolare l’adozione di una successiva omologa addizionale introdotta nel 2015 a carico degli entri creditizi e finanziari, ma con esclusione delle S.G.R ., testimonierebbe la sperequazione che si era creata nei confronti di detti soggetti. 3.1 L’art. 1, comma 65, legge 28 dicembre 2015, n. 208, che ha introdotto un’addizionale dell’IRES del 3,5 per cento per gli enti creditizi e finanziari di cui al decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, inizialmente prevista anche a carico della S.G.R., successivamente escluse, nasceva in un contesto diverso daquello del 2013. Le norme di cui all’art. 1, commi da 65 a 68, legge n. 208 del 2015 intendevano evitare la svalutazione delle attività per imposte anticipate ([OSCURATO:PERSONA]–DTA) iscritte in bilancio, che in base ai principi contabili avrebbe dovuto effettuarsi per effetto della riduzione dell’aliquota Ires dal 27,5 per cento al 24 per cento operata con la stessa legge a decorrere dal 2017, con effetti positivi ai fini della determinazione del patrimonio di vigilanza computato in base alle regole diBasilea 3. Come emerge anche dalla relazione governativa, per le S.G.R. tale addizionale non produceva alcun effetto positivo, in quanto, non 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF costituendo i crediti verso la clientela una voce rilevante nel bilancio di tali società, le stesse non hanno quella massa di DTA che ha giustificato l’introduzione dell’addizionale. Al contrario, l’addizionale Ires poneva le società di gestione dei fondi comuni d’investimento in una posizione di fortesvantaggio competitivo, non solo rispetto agli altri settori produttivi, ivi compreso quello assicurativo (nei confronti dei quali l’aliquota Ires era applicata nella misura del 24 per cento), ma anche rispetto alle banche e agli altri intermediari finanziari che potevano beneficiare della integrale deducibilità degli interessi passivi ai fini Ires ed Irap ai sensi dei commi 67 e 68 dell’articolo in commento; diversamente, tale ultima misura aveva effetti poco rilevanti per le società di gestione del risparmio, tenuto conto che gli interessi passivi assumono per esse un valore marginale rispetto ai costi e ricavi tipici rappresentati da commissioni attive e passive connesse alla gestione di patrimoni e alla prestazione di servizi connessi e strumentali. 4. Più recentemente, la questione è stata esaminata funditusda questa Corte con particolare riguardo proprio alle S.G.R., qual è la contribuente nella presente controversia. Nello specifico, è stato statuito che l’illegittimità costituzionale della norma non persiste nei co nfronti delle S . G . R . , se ppure la Consulta riconosca n on benefic ino delle misure compensative in quanto: i) non esercitano l’attività di erogazione del credito ai propri clienti; ii) sono esposte in misura minima al rischio di credito, essendo i loro clienti gli investitori e quindi soggettitendenzialmente liquidi. Né si può ritenere che l’evoluzione normativa in materia veda il legislatore (con riferimento alla successiva addizionale del 2015) averpreso consapevolezza della sperequazione che si era creata nei confronti di siffatti intermediari finanziari ed abbia esp ress amente esclusole SGR dall’ambito soggettivo di applicazione dell’imposta. 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF 4.1. Ed infatti, questi argomenti spesi non sono idonei a corroborare un nuovo vaglio di costituzionalità in quanto involgono profili già discriminati dalla Consulta. In primo luogo, va evidenziato che la sentenza n. 288 del 2019 è stata resa in contenzioso in cui era parte una S.I.M., ovvero soggetto giuridico analogo, per caratteristiche di mercato, alle S.G.R.. Inoltre, i profili che la ricorrente evidenzia come caratteristici delle SGRnel complesso del settore bancario e finanziario, lungi dal porla in una posizione di maggior sfavore, sottolineano il minor impatto subito dalla crisi economica e confermano la sussistenza dei parametri di non arbitrarietà e proporzionalità della misura. Va considerato, allora, che la sovraimposta, nella prospettiva in cui si è mossa la pronuncia di legittimità costituzionale, si giustificava in ragione di un contesto temporale caratterizzato da una pesante crisi che aveva colpito tutti i settori economici che portava a ritenere non censurabile la scelta di assumere come presupposto dell’imposizione l’appartenenza dei soggetti passivi al mercato finanziario (di cui fanno parte anche le S.G.R.), ravvisando in tale appartenenza uno specifico indice di capacità contributiva che, lungi dall’essere smentita, trova conferma nelle peculiarità evidenziate in atti. [OSCURATO:PERSONA] ha sottolineato sul punto che il settore colpito è caratterizzato dall’appartenere ad un mercato che, in forza di «barriere strutturali» per l’ingresso, assume connotati di tipo oligopolistico, con la conseguenza che le imprese in esso operanti dispongono di un significativo potere di mercato, derivante anche da un certo grado (variabile in relazione ai servizi e ai settori) di anelasticità della domanda. Ha aggiunto, infine, che il concetto di capacità contributiva non necessariamente deve rimanere legato solo a indici tradizionali come il patrimonio e il reddito, potendo rilevare anche altre e più evolute forme di capacità, che ben possono denotare una forza o una potenzialità economica. 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF 4.2. Parimenti non determinante è l’ulteriore argomento secondo cui l’evoluzione normativa, e in particolare l’adozione di una successiva omologa addizionale introdotta nel 2015 a carico degli entri creditizi ei finanziari, ma con esclusione delle S . G . R . , testimonierebbe la sperequazione che si era creata nei confronti di detti soggetti. L’art. 1, comma 65, legge 28 dicembre 2015, n. 208, che ha introdotto un’addizionale dell’IRES del 3,5 per cento per gli enti creditizi e finanziari di cui al decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, inizialmente prevista anche a carico della S . G . R . , successivamente escluse, nasceva in un contesto diverso da quello del 2013. Le norme di cui all’art. 1, commi da 65 a 68, legge n. 208 del 2015 intendevano evitare la svalutazione delle attività per imposte anticipate ([OSCURATO:PERSONA]–DTA) iscritte in bilancio, che in base ai principi contabili avrebbe dovuto effettuarsi per effetto della riduzione dell’aliquota Ires dal 27,5 per cento al 24 per cento operata con la stessa legge a decorrere dal 2017, con effetti positivi ai fini della determinazione del patrimonio di vigilanza computato in base alle regole di Basilea 3. Come emerge anche dalla relazione governativa, per le S.G.R. tale addizionale non produceva alcun effetto positivo, in quanto, non costituendo i crediti verso la clientela una voce rilevante nel bilancio di tali società, le stesse non hanno quella massa di DTA che ha giustificato l’introduzione dell’addizionale. Al contrario, l’addizionale Ires poneva le società di gestione dei fondi comuni d’investimento in una posizione di fortesvantaggio competitivo, non solo rispetto agli altri settori produttivi, ivi compreso quello assicurativo (nei confronti dei quali l’aliquota Ires era applicata nella misura del 24 per cento), ma anche rispetto alle banche e agli altri intermediari finanziari che potevano beneficiare della integrale deducibilità degli interessi passivi ai fini Ires ed Irap ai sensi dei commi 67 e 68 dell’articolo in 28– 12215 - 20 20 – 30 /03 /2023 MMF commento; diversamente, tale ultima misura aveva effetti poco rilevanti per le società di gestione del risparmio, tenuto conto che gli interessi passivi assumono per esse un valore marginale rispetto ai costi e ricavi tipici rappresentati da commissioni attive e passive connesse alla gestione di patrimoni e alla prestazione di servizi connessi e strumentali(cfr. Cass. T. n. 13343/2023, relativa proprio ad una S.G.R.). Pertanto, il ricorso è infondato e dev’essere rigettato, le spese seguono la regola della soccombenza e sono liquidate come in dispositivo. PQM La Corte rigetta il ricorso. Condanna la parte ricorrente alla rifusione delle spese di lite del presente giudizio di legittimità a favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in € cinquemila seicento /00, oltre alle speseprenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. 115/2002 la Corte