Cassazione n. 36471/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 22615/2017R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], difeso e rappresentato per procura speciale dall’ Avv. [OSCURATO:PERSONA] e domiciliato in Roma, via Monte santo 68, presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrente– contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –resistente– avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte,n. 629/02/2017, depositata il 15 marzo 2017. PREVIDENZA INTEGRATIVAUdita la relazione svolta nella camera di consiglio del14 dicembre 2023 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1.[OSCURATO:PERSONA] presentò istanza di rimborso delle somme pagate in adempimento dell’avviso bonario relativo all’Irpef sulle somme percepite, nell’anno d’imposta 2006, a titolo di prestazioni di previdenza integrativa in forma capitale erogategli dai [OSCURATO:PERSONA].Int e Previndai. Il versamento del quale il contribuente chiese il rimborso era stato quindi effettuato a seguito della riliquidazione operata dall’Agenzia delle entrate con avviso bonario del 2010 (all’esito del controllo automatizzato effettuato sulle somme percepite dal contribuente e dichiarate dal sostituto d’imposta), e per effetto dell’erronea, a detta del medesimo Mondino, applicazione dell’abrogato art. 20 t.u.i.r. , sull’altrettanto erroneo presupposto che in tal senso disponesse l’art. 23 d.lgs. 5 dicembre 2005,n. 252. Successivamente il contribuente impugn ò il silenzio rifiuto dell’amministrazione davanti alla Commissione tributaria provinciale di Torino, che accolse il ricorso. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Piemonte ha accolto invece l’appello dell’Agenzia. In particolare, il giudice d ’ appello ha premesso che la prestazione è stata erogata al contribuente nel 2006, sulla base di montanti accumulati fino al 31 dicembre 2005, eche la tassazione doveva quindi avvenire a norma dell’art. 20 t.u.i.r., abrogato dal predetto d.lgs n. 252 del 2005 con efficacia dal 1° gennaio2007. 3. Contro tale decisione ha proposto ricorso il contribuente, affidandolo ad un solo motivo. L’Agenzia delle entrate ha prodotto nota al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione. Considerato che:1.Con l’unico motivo di ricorso il contribuente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 20 t.u.i.r. e dell’art. 23 d.lgs n. 252 del 2005, in connessione al principio tempus regit actum di cui all’art. 11 delle disposizioni sulla legge in generale. In sintesi, il contribuente sostiene che la tassazione non sarebbe potuta avvenire a norma dell’art. 20 t.u.i.r., norma che era stata già abrogata al momento(2006) in cui la prestazione è stata erogata , e tanto più al momento (2010) in cui l’Amministrazione ha riliquidato l’importo dovuto con l’avviso bonario. Il motivo è infondato. Il contribuente, sin dall’istanza di rimborso in atti, invoca l’applicazione dell’art. 23, comma 5,del d.lgs. n. 252 del 2005, il quale così recita: «Per i soggetti che risultino iscritti a forme pensionistiche complementari alla data di entrata in vigore del presente decreto legislativo le disposizioni concernenti la deducibilità dei premi e contributi versati e il regime di tassazione delle prestazioni si rendono applicabili a decorrere dal 1 gennaio 2007. Per i medesimi soggetti, relativamente ai montanti delle prestazioni accumulate fino a tale data, continuano ad applicarsi le disposizioni previgenti ad eccezione dell'articolo 20, comma 1, secondo periodo, del TUIR. Per le prestazioni erogate anteriormente alla suddetta data per le quali gli uffici finanziari non hanno provveduto a tale data, all'iscrizione a ruolo per le maggiori imposte dovute ai sensi dell'articolo 20, comma 1, secondo periodo, del predetto testo unico, non si da' luogo all’attività di riliquidazione prevista dal medesimo secondo periodo del comma 1 dell'articolo 20 del medesimo testo unico.». In particolare, il ricorrente sostiene che dal terzo periodo del comma 5 appena riprodotto deriverebbe l’inibizione all’attività di riliquidazione effettuata dall’Amministrazione con l’avviso bonario in questione, senza che sia avvenuta, entro l’1 gennaio 2007, l'iscrizione a ruolo per le maggiori imposte dovute ai sensi dell'articolo 20, comma 1, secondo periodo, del TUIR. Tanto premesso, occorre rilevare che dalla sentenza impugnata(ed in particolare dalla parte relativa al c.d. svolgimento del processo) si ricava che l’Amministrazione ha sostenuto, sin dal primo grado di giudizio, che il contribuente non fosse più iscritto alle forme pensionistiche complementari alla data (1 gennaio 2007) di entrata in vigore del d.lgs. n. 252 del 2005, ciò che avrebbe collocato la sua posizione, ai fini fiscali, fuori dall’ambito applicativo dell’art. 23, comma 5, della medesima fonte, invocata invece dallo stesso contribuente al fine di sostenere l’inibizione del potere di riliquidazione esercitato dall’Ufficio. Dalla parte strettamente motiva della medesima sentenza si ricava altresì che la CTR ha accolto la tesi dell’Amministrazione proprio sul presupposto che la cessazione dell’iscrizione al fondo del contribuente fosse antecedente all’1 gennaio 2007. Tale dato (che presuppone il relativo accertamento in fatto) non è censurabile in questa sede di legittimità e, comunque, non risulta censurato specificamente nel ricorso. Ne consegue, pertanto, l’inapplicabilità del ridetto comma 5- il quale riguarda i “ soggetti che risultino iscritti a forme pensionistiche complementari alla data di entrata in vigore del presentedecreto legislativo”- e quindi del terzo periodo di quest’ultimo, dal quale il ricorrente intende far derivare l’inibizione alla riliquidazione dalla quale è derivato il versamento del quale chiede il rimborso, sostenendo che il nucleo essenziale del motivo di ricorso è la censura «di un’attività di riliquidazione compiuta in carenza di potere per totale assenza di una norma di diritto positivo che contempli e la disciplini dal 01/01/2077)». Deve peraltro rilevarsi che la stessa Agenzia, sin dalle controdeduzioni innanzi la CTP, ha dato atto che il contribuente era iscritto al fondo prima del 29 aprile 1993 ovvero prima dell’entrata in vigore del d.lgs. n. 124 del 1993. La fattispecie è dunque soggetta al regime tributariovigente in epoca anteriore al 31 dicembre 2006. In tal senso, in un quadro interpretativo caratterizzato da alcune oscillazioni, anche giurisprudenziali, questa Corte (come ha rilevato Cass.11/07/2023, n. 19732) ha fornito una chiara indicazione affermando che per i cd. “vecchi iscritti” a“vecchi fondi” — fra i quali rientra, come detto, l’odierno ricorrente — è senz’altro inapplicabile ratione temporis il nuovo sistema di tassazione agevolata introdotto dall’art. 11,comma 6, d.lgs. n. 252 del 2005, in vigore dal 1° gennaio 2007 (v., fra le altre, Cass. 19/07 /2022 , n. 22665). Pertanto, ai fini della quantificazione dell’imposizione sulla prestazione di cui si discute, deve applicarsi piuttosto il comma 7 dell’art. 23 del d.lgs. n. 252 del 2005, secondo il principio di diritto già dettato da questa Corte, per cui «In tema di fondi previdenziali integrativi, ai sensi dell'art. 23, comma 7, del d.lgs. n. 252 del 2005, per i lavoratori assunti antecedentemente al 29 aprile 1993, e che entro tale data risultino iscritti a forme pensionistiche complementari istituite alla data di entrata in vigore dalla l. n. 421 del 1992, ai montanti delle prestazioni maturate entro il 31 dicembre 2006 si applica il regime tributario vigente alla predetta data; ne consegue che il nuovo sistema di tassazione agevolata, introdotto dall'art. 11, comma 6, del d.lgs. n. 252 del 2005, ed in vigore dal 1° gennaio 2007, è inapplicabile "ratione temporis" ai cd. "vecchi iscritti" a "vecchi fondi".»(Cass. 19/07/2022, n. 22665). Questa soluzione, peraltro, si pone su un piano di continuità con l’indirizzo della stessa giurisprudenza di legittimità che, a partire da Cass., Sez. U., 22/06/2011, nn. 13642 e 13645 (insenso conforme, a proposito dei criteri di tassazione dei diversifondi integrativi, ex multis Cass. 27/01/2002, n. 2371; Cass.11/02/2021, n. 3453; Cass.02/04/2020 n. 7653) — occupandosi di materia limitrofa a quella in esame, vale a dire del trattamentoprevidenziale degli ex dirigenti Enel iscritti ai fondi pensione denominati PIA e Fondenel, e in particolare della questione,sovrapponibile al tema del decidere di questo giudizio, relativa alregime tributario applicabile in base al diritto intertemporale — ha chiarito che «[i]n tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del d.lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenzialeprevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a)per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione èassoggettata al regime di tassazione separata di cui agli artt. 16, comma 1, lett. a), e 17 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondenteall’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione delrapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dall’art. 6 della l. 26 settembre 1985, n. 482; b) per gliimporti maturati a decorrere dal 1° gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui agli artt. 16,comma 1, lett. a) e 17 del d.P.R. n. 917 cit.». È alla disciplina individuabile in base a tale criterio che la CTR ha fatto riferimentocome a quella (di cui all’art. 20 TUIR) applicata in concreto dall’Amministrazione in sede di liquidazione. Premessa l’individuazione del principio di diritto applicabile, il giudice a quone ha anche accertato in fatto l’applicazione nel caso concreto, con giudizio in fatto non sindacabile in questa sede. Peraltro, in ordine alla corretta applicazione del relativo criterio nell’avviso bonario, il motivo di ricorso (che gravita essenzialmente piuttosto sull’assunta carenza del potere di riliquidazione) appare generico e privo di specifici riferimenti al contenuto ed alla collocazione processuale dei relativi documenti, necessaria anche i sensi dell’art. 366, primo comma, n.6 cod. proc. civ. Nulla va liquidato a titolo di spese, non avendo l’Amministrazione resistente svolto difese. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato