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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 20 settembre 2022

Cassazione n. 30804/2022

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a seguente ORDINANZA Sul ricorso ;scritto al n. 19125/2016 R.G. proposto da Agenzia dette Entrale, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dalt'Avvocatura Generale dello Stato, presso cui ha domicilic legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - CONTRO [OSCURATO:PERSONA] di RisparmLo dELLa [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempere, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], pressc cui è elettivamente dorniciliata in Roma al via G. D'Arezzo n.13; -controricorrente- avverso la sentenza n.32 della Commissione tributaria regionale della Liguria, pronunciate in data 4 fetbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2013 e non iiptificatli.

E Sui ricorso r. 92/:i.017 G. proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso cui ha domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - CONTRO [OSCURATO:PERSONA] di Risparmio dELLa [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA]I, presso cui è elettivamente domiciliata in Roma al via G. D'Arezzo n.13: -controricorrente- avverso la sentenza n.25 della Commissione tributaria regionale della Liguria, pronunciate in data 4 febbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2015 e nen notca",:a.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 settembre 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] (3iudicepietro. [OSCURATO:PERSONA]:

1.1. con ;I ricorso iscritto al n. 19125/2016 R.G., l'Agenzia delle entrate rico L-2 con quattro motivi contro la [OSCURATO:PERSONA] di Risparmio di [OSCURATO:PERSONA] (di segaito Fondazione) per la cassazione della sentenza n.32 della Commi.ssione tributaria regiona e della Liguria, pronunciata data febbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2016 e non notificata, rigetato l'appello dell'ufficio, in controvera avente ad oggetto l'impugnativa del diniego tacito di rimborso Irpeg relativa all'anno cE imposta 1999; c ci la nntenza impugnata, la C.t.r. rilevava testualmente:« [OSCURATO:PERSONA] di 1-Z:spari-n:o di [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso avverso il diniego di :-imborso opposto dall'Agenzia delle Entrate di [OSCURATO:PERSONA].

L'istanza a.,e2a ad oggeAo l rimborso del credito IRPEG, pari ad euro 683.891,00, evidenz -.) dalla Fondazione nel [OSCURATO:PERSONA] 2000, avente ad eqqk,ztto 'ar.no d':-nposta 1999. [OSCURATO:PERSONA] presentava, in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], istanza di rimborso cui seguiva provvedimento di diniego da parte dell'Ufficio avverso il quale la Fondazione presentava rituale ricorsa.

L'Ufficio si costituiva in giudizio ritenendo di non concedere rimborso sulla base della tardiva presentazione della relativa istanza ed in quanto, per l'anno d'imposta in questione, risultava che la Fondazione avesse già ottenuto altri tipi di agevolazione»; tanto ,,7r.?rlesso, la C.t.r. confermava la decisione di primo grado, ritenendo il:ittime il diniego opposto dall'Ufficio; in pantici::are, i giudici ci appello ritenevano che, secondo il consoiidato orientamento della giurispnidenza, il rigetto dell'istanza di rimborso credito d'imiDosta indicato dal contribuente in dichiarazione deve avvenire secondo !e procedure di cui all'art. 43 d.P.R. n.60D,...73, o previo controllo delle dichiarazioni secondo le modalità preHste dali'art. 36 bis P.R. n.600/73; nel caso specie, Uflcc non aveva provveduto ad attivarsi ex art. 43 d.L. r.600,' 73 né aveva effettuato con esito positivo il controllo fornaie sul [OSCURATO:PERSONA]° 200C presentato dalla Fondazione; pertanto, secondo C.t.r. ; il dredito in questione doveva ritenersi consciidatc partiro. dai .flornento della sua indicazione nella dichiarazicr,o dei redeiti e si estingueva solo per effetto della prescrizione „:,i-dinaria dunque.

I stunza di iirribursi.-_, presentata dalla Fondazione doveva ritenersi ten.ipestiva i q E:rito p:esentata in termini, avendo la Foridazion.• ev:denziare i!! credito d'imposta vantato nei confronti de; .F.

Unico 2000; !a C.t.i.. ereva, wiva di fondamento l'eccezione sollevata dail'Ufficio adi oggetto la i-nanca.-iza dei requisiti in capo alla Fonda2loric i iLL7s o benefici previsti dal comma secondo dell'art. 12 Jqs. n.i, 2, i ziLiarit.o ia condotta tenuta dalla Fondazione -isultava riiii;ponderte a quanto indicato dallo stesso Ufficio nella Risoiuzftine n. 145 del 2 ottobre 2001, Interpello 954- 5/2001; secondc la C.t.r., :3 Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Stati...n:o alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andai-e a modificare le proprie finalità sociali; a seguito dei ricorso, la Fondazione resiste con controricorso; il ricorso stato fissate per la camera di consiglio del 10 febbraio 2022, ai 375, comma, e 380 bis 1, cod. proc. civ., H prir- „ come Hlo:nftz.qo eci i. secondo introdotto dal d.l. 31.08.2015, cor.v. in iegoe: 25 ottobre 2016, n.197; sucessi-..arnerite te contriL.L.ente ha depositato copia autentica dela site della C r. de gur;a n.30, pronunciata il 4 febbraio 2015 e e ,:ata i:il g.sinaia 2C16, con attestazione del passaggio in oiudicauii.„ none'rie coirii cui ha chiesto dichiararsi l'inamrnissibi,ià del rI rsccieil'Agenzia delle entrate attesa l'efficacia preclusiva gludicato l'annualità 1998; anche i.7'a.Ae ricor eepositato memoria, insistendo per l'acco;lirriiìt_. del Cc71 ..riza de',IO i'eilLraio 2022, i! ricorso veniva rinviato a nuovo ruolo conoiunta con il ricorso n. 4222/2017 R.G., avent„:_ ad i! uedito per la stessa annualità d'iniippsita;

2.1. co ,a?(2 Se.`1.3fldU ricrso, : Agenzia delle entrate ricorre con tre i--notivi -.e•itro l diL.e t Risparmio di [OSCURATO:PERSONA] (di cassazione della sentenza n.25 della triCutai Liguria, pronunciata in data 4 27i ce.Eqi:< 2016 e non notificata, che La l'apeeHi. coritroversia avente ad oggetto del provi.. di diniego espresso di rimborso Irpeg relativa ali L -.o di i con il provvedimento impugnato l'ufficio ha negato il diritto al rimborso, così motivando: « a seguito delle istanze di rimborso prodotte a quest'Ufficio in data 13 / 03 / 2009, relative ai Modd.

Unico per gli anni 1998 — 1999 e 2000, si comunica che le stesse non possono essere accolte in quanto tardive.

Ai sensi dell'art. 4 del d.P.R. n.42 /1988, l'eccedenza spettante, non computata in diminuzione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta successivo, può essere richiesta presentando istanza all'ufficio di competenza a norma dell'art. 38 del d.P.R. n.602/73, ovvero entro 48 mesi dalla presentazione della dichiarazione»;

2.2. la C.t.p. di [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della contribuente e la sentenza veniva confermata dalla C.t.r., che rigettava l'appello dell'ufficio anche in questo caso con analoga motivazione;

2.3. i ricorsi sono stati fissati per l'adunanza camerale del 20 settembre 2022; il P.G. [OSCURATO:PERSONA] ha chiesto l'accoglimento dei ricorsi riuniti; [OSCURATO:PERSONA]:

1.1. preliminarmente, deve disporsi la riunione del procedimento n. 4222/2017 R.G. a quello recante il n.19125/2016 R.G., in quanto i diversi giudizi hanno ad oggetto, rispettivamente, l'impugnazione del diniego espresso avverso l'istanza di rimborso del credito Irpeg per l'anno di imposta 1999 ed, ove ritenuta irrituale la comunicazione del diniego espresso a mezzo di posta ordinaria, del diniego tacito della stessa istanza di rimborso;

1.2. sempre preliminarmente, come questa Corte ha già rilevato in analoga fattispecie (Cass. n.21388/2020), deve rilevarsi l'infondatezza dell'eccezione di giudicato esterno relativo all'annualità 1998; invero, il principio generale della autonomia di ciascun periodo di imposta, stabilito dall'art.7 del d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, preclude, in via generale, che la sentenza del giudice tributario, che accerta l'entità dell'ammontare dell'obbligazione tributaria per un determinato anno, possa fare stato in riferimento a periodi di imposta diversi da quello accertato, salvo le ipotesi in cui si tratti di imposta unica frazionata in più anni, ovvero dell'accertamento di elementi costitutivi della obbligazione tributaria aventi carattere permanente, che perciò si estendono ad un pluralità di periodi di imposta; ciò non si verifica nel caso in esame, in quanto è in discussione la possibilità di rimborso dei crediti di imposta e l'applicabilità alla fattispecie del comma 6 dell'art.12 d.lgs. n. 153/1999 (in senso conforme Sez. 5, Sentenza n. 15690 del 23/06/2017; Sez. 5, Sentenza n. 21395 del 15/09/2017);

2.1. passando all'esame del ricorso n. 19125/2016 R.G., con il primo motivo l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione dell'art. 19, lettera g), e 21, comma 2, d.lqs. 31 dicembre 1992, n.546, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; la ricorrente rileva che il competente ufficio dell'Agenzia aveva espressamente negato il rimborso con provvedimento del 16 aprile 2009 (questo provvedimento era stato, poi, prodotto quale quarto allegato al ricorso in appello dell'Agenzia); peraltro, tale provvedimento espresso di diniego era stato anche impugnato dalla contribuente e ne era originato un diverso giudizio, circostanza in alcun modo negata dalla Fondazione che, in una memoria illustrativa depositata nel corso del giudizio di primo grado, aveva affermato di essere stata costretta a impugnare sia il silenzio rifiuto dell'amministrazione finanziaria, sia il provvedimento di diniego dello steso ufficio, e ciò a scopo meramente precauzionale, stante l'irrituale modalità di comunicazione dell'anzidetto provvedimento che era stato inoltrato «mediante posta ordinaria»;deduce, quindi l'Agenzia ricorrente che era pacifico tra le parti che all'istanza di rimborso comunicata dalla contribuente aveva fatto seguito un provvedimento espresso di diniego da parte dell'Ufficio finanziario: la stessa Fondazione lo aveva confermato, sia pure sollevando eccezioni circa la ritualità delle modalità di comunicazione del diniego; risulterebbe, pertanto, evidente che, sull'istanza di rimborso formulata dalla Fondazione il 13 marzo 2009, non si era formato alcun provvedimento implicito di diniego, con la conseguenza dell'inammissibilità del ricorso, rivolto all'impugnazione di un atto inesistente; con il secondo motivo, l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione dell'art. 29 d.lqs. 31 dicembre 1992, n.546, e dell'art.273 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; secondo la ricorrente, «la contemporanea pendenza di ricorsi aventi il medesimo oggetto (...) non ha dato luogo ad alcuna ipotesi di litispendenza, atteso che le relative controversie sono instaurate davanti allo stesso Ufficio giudiziario (...).

La pendenza di identiche controversie con le medesime parti costituisce, semmai, motivo di riunione — anche d'Ufficio — ai sensi dell'art. 29, d.lgs. n. 546/1992»; ritiene, dunque, la contribuente, che i giudici di merito erano incorsi nell'errore di non disporre la riunione dei due giudizi, creando le premesse per giudicati potenzialmente contrastanti;

2.2. tali motivi, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono inammissibili ed infondati, in quanto superati dalla riunione dei procedimenti aventi ad oggetto le distinte impugnazioni del diniego tacito e di quello espresso sulla medesima istanza di rimborso;in primo luogo, in un caso in cui l'impugnazione del diniego espresso aveva seguito quella del diniego tacito sull'istanza di rimborso, questa Corte ha affermato che la parziale coincidenza delle questioni introdotte con i due ricorsi non determina né l'improcedibilità (sopravvenuta) del primo giudizio, né l'esclusione della necessità di impugnare il diniego esplicito e, conseguentemente, di pronunciare al riguardo (cfr. Cass. sez.5, sentenza n.26376 del 19/10/2018); nel caso di specie, in cui l'impugnazione del diniego tacito è successiva a quella del diniego espresso, sul presupposto che quest'ultimo non sia stato notificato validamente alla contribuente, non si ravvisa alcuna inammissibilità della seconda impugnazione, conservando i due giudizi la propria autonomia, sebbene vertenti sulle medesime questioni; deve quindi ribadirsi che, qualora due cause siano pendenti davanti allo stesso ufficio giudiziario, non potendo sorgere, unico essendo l'organo giudicante, alcuna questione di competenza per litispendenza o continenza, le quali presuppongono la contemporanea pendenza di causa davanti ad uffici giudiziari diversi, detta contemporanea pendenza, innanzi al medesimo giudice di procedimenti relativi alla stessa causa può dare luogo a provvedimenti di riunione; ove, pur ricorrendone i presupposti, non si faccia luogo alla riunione, non ne conseguono effetti negativi in ordine agli atti compiuti e ai provvedimenti conclusivi dei rispettivi procedimenti, atteso che le cause mantengono la loro individualità (anche all'esito dell'eventuale riunione) e che la riunione stessa può essere d'altro canto disposta anche di ufficio, pure in sede di legittimità (Cass. 19 luglio 2004 n.13348; Cass.ord.21 aprile 2010 n.9510; Cass., 11 settembre 2010 n.19411, tutte richiamate in Cass. n.26376/2018 citata);3.1. gli ulteriori motivi dei ricorsi riuniti vanno esaminati congiuntamente perché connessi; in particolare, con il terzo motivo del ricorso n.19125/2016 R.G., l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione degli artit. 43 e 36 - bis d.P.R. 29 settembre 1973 n.600 e dell'art.12, comma 6, d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; la ricorrente rileva che i giudici di appello hanno fatto applicazione dell'indirizzo interpretativo secondo il quale, nel caso in cui il contribuente abbia evidenziato in dichiarazione un credito di imposta, non sarebbe necessario alcun altro adempimento per ottenere il rimborso di detto credito, dovendo soltanto attendere che l'amministrazione finanziaria eserciti, sui dati esposti in dichiarazione, il potere di controllo secondo la procedura di liquidazione delle imposte di cui all'art. 36 - bis del d.P.R. n.600/73 oppure attraverso la rettifica della dichiarazione dei termini stabiliti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/73; secondo la C.t.r., il riconoscimento espresso del c:redito a seguito della liquidazione cd. automatizzata della dichiarazione ai sensi dell'art. 36 - bis cit., oppure il riconoscimento implicito del medesimo credito attraverso il mancato esercizio nei termini del potere di rettifica, comporterebbe il consolidamento del credito, con conseguente possibilità per il contribuente di pretenderne il rimborso nel termine prescrizionale decennale decorrente dal riconoscimento del credito stesso; la ricorrente, invece, ritiene che, anche alla luce della sentenza del 15 marzo 2016, n. 5069, delle Sezioni Unite di questa Corte, peraltro resa proprio in materia di rimborsi Irpeg richiesti da fondazioni bancarie, i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto consolidato il credito della contribuente, sul presupposto che questo era stato esposto in dichiarazione e che l'Agenzia delle entrate non aveva esercitato, nei termini di legge, i propri poteri di controllo e/o di accertamento; con il quarto motivo del ricorso n.19122/2016 R.G., la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 1.7 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»; invero, il fatto che la Fondazione avesse titolo a usufruire del regime agevolato non escludeva l'applicabilità dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153/1999, anzi, ne costituiva il presupposto logico; di conseguenza non poteva escludere l'applicazione del citato art. /i 12, comma 6, la circostanza che dovesse «ritenersi legittimo l'utilizzo da parte della Fondazione delle agevolazioni previste dalla norma sopra indicata, in quanto la stessa presentava i requisiti atti ad ottenere i benefici in questione», perché il diritto a fruire delle agevolazioni non poteva esonerare la Fondazione dall'applicazione della regola contenuta nella norma in rubrica;

3.2. nel ricorso n. 4222/2017 R.G., con il primo motivo l'Agenzia ricorrente denunzia la violazione dell'art.38 d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, dell'art.94 d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, e dell'art.4 d.P.R. 4 febbraio 1988 n.42, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ.; la ricorrente rileva che i giudici di appello hanno fatto applicazione dell'indirizzo interpretativo secondo il quale, nel caso in cui il contribuente abbia evidenziato in dichiarazione un credito di imposta, non sarebbe necessario alcun altro adempimento per ottenere il rimborso di detto credito, dovendo soltanto attendere che l'amministrazione finanziaria eserciti, sui dati esposti in dichiarazione, il potere di controllo secondo la procedura di liquidazione delle imposte di cui all'art. 36 - bis del d.P.R. n.600/73 oppure attraverso la rettifica della dichiarazione dei termini stabiliti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/73; con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 43 e 36 - bis d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ.; secondo la ricorrente i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto consolidato il credito della contribuente, sul presupposto che questo era stato esposto in dichiarazione e che l'Agenzia delle entrate non aveva esercitato, nei termini di legge, i propri pot:eri di controllo e/o di accertamento; con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»;

3.3. i motivi sono fondati e vanno accolti; oggetto del presente giudizio è il rimborso di un credito Irpeg relativo all'anno di imposta 1999; nella dichiarazione dei redditi presentata dall'odierna controricorrente, il credito scaturiva dall'esistenza di un credito d'imposta sui dividendi ordinari, relativamente ai redditi da capitale da essa percepiti; in data 13 marzo 2009 la Fondazione ha inoltrato un'istanza di rimborso, evidenziando di avere esposto il credito nella dichiarazione e di non essere incorsa in decadenze o diverse preclusioni, posto che, in simili casi, il diritto al rimborso è soggetto a termine decennale di prescrizione; la contribuente ha adito la Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] contro il diniego di rimborso, ribadendo e ulteriormente illustrando le circostanze e gli argomenti precedentemente esposti nell'istanza; secondo l'ufficio, alla fattispecie era applicabile l'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153 del 1999, a norma del quale non si faceva luogo al rimborso o al riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni; tuttavia i giudici di merito avevano ritenuto che l'ufficio non potesse negare la spettanza di un rimborso esposto in dichiarazione quando non avesse previamente e tempestivamente attivato, nei confronti della medesima dichiarazione, i poteri di accertamento previsti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973 ovvero i poteri di controllo della dichiarazione previsti dall'art. 36-bis del medesimo d.P.R.; come evidenziato dalla ricorrente, il suddetto orientamento è stato superato dalla sentenza 15 marzo 2016, n. 5069, delle Sezioni Unite di codesta Suprema Corte, peraltro resa proprio in materia di rimborsi Irpeg richiesti da fondazioni bancarie, secondo cui « in tema di rimborso d'imposte, l'Amministrazione finanziaria può contestare il credito esposto dal contribuente nella dichiarazione dei redditi anche qualora siano scaduti i termini per l'esercizio del suo potere di accertamento, senza che abbia adottato alcun provvedimento, atteso che tali termini decadenziali operano limitatamente al riscontro dei suoi crediti e non dei suoi debiti, in applicazione del principio quae temporalia ad agendum, perpetua ad excepiendum»; tale decisione ha avuto ulteriore seguito in due recenti pronunce delle Sezioni Unite (Cass.

S.U., 29/7/2021, n.21765 e n.21766), secondo cui, in tema di rimborso dell'eccedenza detraibile dell'Iva, l'Amministrazione finanziaria può contestare il credil:o esposto dal contribuente nella dichiarazione, che non derivi dalla sottostima dell'imposta dovuta, anche qualora siano scaduti i termini per l'esercizio del suo potere di accertamento o per la rettifica dell'imponibile e dell'imposta dovuta, senza che abbia adottato alcun provvedimento; ciò in quanto tale contestazione, ove fondata, consente all'amministrazione di evitare un esborso e non di far valere una propria pretesa nei confronti della contribuente; pertanto, nella fattispecie in esame, in cui la C.t.r. ha rilevato che l'amministrazione finanziaria non aveva attivato i propri poteri di accertamento e di controllo, di cui agli artt. 43 e 36 - bis d.P.R. n.600/1973, l'Agenzia delle entrate poteva comunque opporsi all'istanza di rimborso della contribuente, contestando la spettanza del credito di imposta, come risulta aver fatto fin dal primo grado di giudizio; comunque, è opportuno sottolineare che, anche nel caso in cui l'ufficio avesse effettuato un controllo meramente formale della dichiarazione (il controllo automatizzato ex art.36 - bis d.P.R. n.600/1973), non vi sarebbe stato un riconoscimento implicito del credito; come è stato detto, «in tema di rimborso di imposta, lo svolgimento senza rilievi del controllo automatizzato ex art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 non equivale a riconoscimento implicito del credito esposto in dichiarazione, potendo questo essere contestato anche dopo la scadenza dei termini per l'accertamento, sicché detto controllo non incide sul decorso del termine di prescrizione del credito» (Cass. n. 7132/2019);pertanto, il terzo motivo del ricorso n.19125/2016 R.G. ed il primo ed il secondo motivo del ricorso n.4222/2017 R.G. sono fondati e vanno accolti;

3.4. con il quarto motivo del ricorso n.19125/2016 RG., corrispondente al terzo motivo del ricorso n.422/2017R.G., la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»; invero, il fatto che la C.t.r. avesse affermato che la Fondazione aveva titolo a usufruire del regime agevolato non escludeva l'applicabilità alla fattispecie dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153/1999, anzi, secondo la ricorrente, ne costituiva il presupposto logico; secondo la ricorrente, il comma 6 del citato articolo 12 doveva essere letto in stretta connessione con la disposizione contenuta nel secondo comma del medesimo articolo, in base alla quale «alle fondazioni previste dal comma 1, operanti nei settori rilevanti, si applica il regime previsto dall'art. 6 del d.P.R. 601/1973»; la tesi dell'Agenzia delle entrate è che la ratio delle norme risiedesse nell'esigenza di evitare che l'assoggettamento all'Irpeg con aliquota ridotta desse luogo ad un rimborso in capo alle fondazioni dell'Irpeg assolta dalle società partecipate, in quanto tra i commi 2 e 6 del citato articolo 12 esisteva un legame di interdipendenza sistematica, che non consentiva l'applicazione della norma agevolativa (comma 2) senza applicazione della norma limitativa (comma 6);di conseguenza non poteva escludere l'applicazione del citato art. 12, comma 6, la circostanza che dovesse «ritenersi legittimo l'utilizzo da parte della Fondazione delle agevolazioni previste dalla norma sopra indicata, in quanto la stessa presentava i requisiti atti ad ottenere i benefici in questione», perché il diritto a fruire delle agevolazioni non poteva esonerare la Fondazione dall'applicazione della regola contenuta nella norma in rubrica; i motivi sono fondati e vanno accolti; questa Corte ha avuto modo di affermare che «nella disciplina fiscale delle fondazioni bancarie di cui all'art. 12 del d.lgs. 17 maggio 1999, n. 153, il divieto, previsto dal comma 6, di rimborso o riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi, intende evitare la persistenza di tale beneficio in sovrapposizione con le agevolazioni tributarie (esonero dalla ritenuta sui dividendi ex art. 10-bis della legge 29 dicembre 1962, n. 1745 ed aliquota dimidiata Irpeg, ex art. 6 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601) riconosciute alle fondazioni che hanno adeguato gli statuti alle disposizioni del titolo I (comma 1), con la conseguenza che, per negare legittimamente il rimborso, l'ufficio ha l'onere di dedurre e provare che la fondazione richiedente ha adeguato il proprio statuto nel modo suddetto o che, comunque, ha effettivamente goduto, nell'esercizio in corso, delle predette agevolazioni» (Cass.26886/2009); nel caso di specie, il giudice di appello ha affermato che era legittimo da parte della fondazione l'utilizzo delle agevolazioni fiscali di cui all'art.12 d.lgs. n.153/1999, in quanto la sua condotta risultava rispondente a quanto indicato dallo stesso Ufficio nella Risoluzione n. 145 del 2 ottobre 2001, Interpello 954- 5/2001; secondo la C.t.r., la Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Statuto alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andare a modificare le proprie finalità sociali;dunque, se così fosse, proprio sulla base di tale statuizione, il giudice di appello, una volta verificata l'applicabilità delle agevolazioni o, comunque, la loro effettiva fruizione da parte della fondazione, avrebbe dovuto ritenere operante il divieto di rimborso del credito di imposta sui dividendi; invero, come evidenziato dalla ricorrente, le disposizioni contenute nel comma 6 del citato articolo 12 del decreto legislativo n. 153 del 1999, concernente la preclusione al rimborso o al riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni, avevano la finalità di evitare che l'assoggettamento all'Irpeg con aliquota ridotta desse luogo ad un rimborso in capo alle fondazioni dell'Irpeg assolta dalle società partecipate; pertanto, tra il comma 6 ed il comma 2 dello stesso articolo 12, esisteva un legame di interdipendenza sistematica che non consentiva l'applicazione della norma agevolativa senza l'applicazione della norma limitativa; nel caso di specie, dunque, il giudice di appello ha sicuramente errato nel ritenere che il fatto che la fondazione avesse, a suo giudizio, i requisiti per godere delle agevolazioni fiscali, escludesse l'operatività del divieto di rimborso del credito di imposta sui dividendi (vedi Cass.n.21388/2020); invero, la Commissione tributaria regionale, prescindendo da ogni accertamento sull'effettiva fruizione delle agevolazioni fiscali, si è limitata ad affermare, in maniera alquanto apodittica, che la Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Statuto alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andare a modificare le proprie finalità sociali; in conclusione, la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità; P.Q.M. la Corte, riunito il procedimento n. 4222/2017 R.G. a quello recante il n.19125/2016 R.G. e rigettati il primo ed

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
a seguente ORDINANZA Sul ricorso ;scritto al n. 19125/2016 R.G. proposto da Agenzia dette Entrale, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dalt'Avvocatura Generale dello Stato, presso cui ha domicilic legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - CONTRO [OSCURATO:PERSONA] di RisparmLo dELLa [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempere, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], pressc cui è elettivamente dorniciliata in Roma al via G. D'Arezzo n.13; -controricorrente- avverso la sentenza n.32 della Commissione tributaria regionale della Liguria, pronunciate in data 4 fetbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2013 e non iiptificatli. E Sui ricorso r. 92/:i.017 G. proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso cui ha domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - CONTRO [OSCURATO:PERSONA] di Risparmio dELLa [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA]I, presso cui è elettivamente domiciliata in Roma al via G. D'Arezzo n.13: -controricorrente- avverso la sentenza n.25 della Commissione tributaria regionale della Liguria, pronunciate in data 4 febbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2015 e nen notca",:a. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 settembre 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] (3iudicepietro. [OSCURATO:PERSONA]: 1.1. con ;I ricorso iscritto al n. 19125/2016 R.G., l'Agenzia delle entrate rico L-2 con quattro motivi contro la [OSCURATO:PERSONA] di Risparmio di [OSCURATO:PERSONA] (di segaito Fondazione) per la cassazione della sentenza n.32 della Commi.ssione tributaria regiona e della Liguria, pronunciata data febbraio 2015, depositata in data 14 gennaio 2016 e non notificata, rigetato l'appello dell'ufficio, in controvera avente ad oggetto l'impugnativa del diniego tacito di rimborso Irpeg relativa all'anno cE imposta 1999; c ci la nntenza impugnata, la C.t.r. rilevava testualmente:« [OSCURATO:PERSONA] di 1-Z:spari-n:o di [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso avverso il diniego di :-imborso opposto dall'Agenzia delle Entrate di [OSCURATO:PERSONA]. L'istanza a.,e2a ad oggeAo l rimborso del credito IRPEG, pari ad euro 683.891,00, evidenz -.) dalla Fondazione nel [OSCURATO:PERSONA] 2000, avente ad eqqk,ztto 'ar.no d':-nposta 1999. [OSCURATO:PERSONA] presentava, in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], istanza di rimborso cui seguiva provvedimento di diniego da parte dell'Ufficio avverso il quale la Fondazione presentava rituale ricorsa. L'Ufficio si costituiva in giudizio ritenendo di non concedere rimborso sulla base della tardiva presentazione della relativa istanza ed in quanto, per l'anno d'imposta in questione, risultava che la Fondazione avesse già ottenuto altri tipi di agevolazione»; tanto ,,7r.?rlesso, la C.t.r. confermava la decisione di primo grado, ritenendo il:ittime il diniego opposto dall'Ufficio; in pantici::are, i giudici ci appello ritenevano che, secondo il consoiidato orientamento della giurispnidenza, il rigetto dell'istanza di rimborso credito d'imiDosta indicato dal contribuente in dichiarazione deve avvenire secondo !e procedure di cui all'art. 43 d.P.R. n.60D,...73, o previo controllo delle dichiarazioni secondo le modalità preHste dali'art. 36 bis P.R. n.600/73; nel caso specie, Uflcc non aveva provveduto ad attivarsi ex art. 43 d.L. r.600,' 73 né aveva effettuato con esito positivo il controllo fornaie sul [OSCURATO:PERSONA]° 200C presentato dalla Fondazione; pertanto, secondo C.t.r. ; il dredito in questione doveva ritenersi consciidatc partiro. dai .flornento della sua indicazione nella dichiarazicr,o dei redeiti e si estingueva solo per effetto della prescrizione „:,i-dinaria dunque. I stunza di iirribursi.-_, presentata dalla Fondazione doveva ritenersi ten.ipestiva i q E:rito p:esentata in termini, avendo la Foridazion.• ev:denziare i!! credito d'imposta vantato nei confronti de; .F. Unico 2000; !a C.t.i.. ereva, wiva di fondamento l'eccezione sollevata dail'Ufficio adi oggetto la i-nanca.-iza dei requisiti in capo alla Fonda2loric i iLL7s o benefici previsti dal comma secondo dell'art. 12 Jqs. n.i, 2, i ziLiarit.o ia condotta tenuta dalla Fondazione -isultava riiii;ponderte a quanto indicato dallo stesso Ufficio nella Risoiuzftine n. 145 del 2 ottobre 2001, Interpello 954- 5/2001; secondc la C.t.r., :3 Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Stati...n:o alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andai-e a modificare le proprie finalità sociali; a seguito dei ricorso, la Fondazione resiste con controricorso; il ricorso stato fissate per la camera di consiglio del 10 febbraio 2022, ai 375, comma, e 380 bis 1, cod. proc. civ., H prir- „ come Hlo:nftz.qo eci i. secondo introdotto dal d.l. 31.08.2015, cor.v. in iegoe: 25 ottobre 2016, n.197; sucessi-..arnerite te contriL.L.ente ha depositato copia autentica dela site della C r. de gur;a n.30, pronunciata il 4 febbraio 2015 e e ,:ata i:il g.sinaia 2C16, con attestazione del passaggio in oiudicauii.„ none'rie coirii cui ha chiesto dichiararsi l'inamrnissibi,ià del rI rsccieil'Agenzia delle entrate attesa l'efficacia preclusiva gludicato l'annualità 1998; anche i.7'a.Ae ricor eepositato memoria, insistendo per l'acco;lirriiìt_. del Cc71 ..riza de',IO i'eilLraio 2022, i! ricorso veniva rinviato a nuovo ruolo conoiunta con il ricorso n. 4222/2017 R.G., avent„:_ ad i! uedito per la stessa annualità d'iniippsita; 2.1. co ,a?(2 Se.`1.3fldU ricrso, : Agenzia delle entrate ricorre con tre i--notivi -.e•itro l diL.e t Risparmio di [OSCURATO:PERSONA] (di cassazione della sentenza n.25 della triCutai Liguria, pronunciata in data 4 27i ce.Eqi:< 2016 e non notificata, che La l'apeeHi. coritroversia avente ad oggetto del provi.. di diniego espresso di rimborso Irpeg relativa ali L -.o di i con il provvedimento impugnato l'ufficio ha negato il diritto al rimborso, così motivando: « a seguito delle istanze di rimborso prodotte a quest'Ufficio in data 13 / 03 / 2009, relative ai Modd. Unico per gli anni 1998 — 1999 e 2000, si comunica che le stesse non possono essere accolte in quanto tardive. Ai sensi dell'art. 4 del d.P.R. n.42 /1988, l'eccedenza spettante, non computata in diminuzione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta successivo, può essere richiesta presentando istanza all'ufficio di competenza a norma dell'art. 38 del d.P.R. n.602/73, ovvero entro 48 mesi dalla presentazione della dichiarazione»; 2.2. la C.t.p. di [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della contribuente e la sentenza veniva confermata dalla C.t.r., che rigettava l'appello dell'ufficio anche in questo caso con analoga motivazione; 2.3. i ricorsi sono stati fissati per l'adunanza camerale del 20 settembre 2022; il P.G. [OSCURATO:PERSONA] ha chiesto l'accoglimento dei ricorsi riuniti; [OSCURATO:PERSONA]: 1.1. preliminarmente, deve disporsi la riunione del procedimento n. 4222/2017 R.G. a quello recante il n.19125/2016 R.G., in quanto i diversi giudizi hanno ad oggetto, rispettivamente, l'impugnazione del diniego espresso avverso l'istanza di rimborso del credito Irpeg per l'anno di imposta 1999 ed, ove ritenuta irrituale la comunicazione del diniego espresso a mezzo di posta ordinaria, del diniego tacito della stessa istanza di rimborso; 1.2. sempre preliminarmente, come questa Corte ha già rilevato in analoga fattispecie (Cass. n.21388/2020), deve rilevarsi l'infondatezza dell'eccezione di giudicato esterno relativo all'annualità 1998; invero, il principio generale della autonomia di ciascun periodo di imposta, stabilito dall'art.7 del d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, preclude, in via generale, che la sentenza del giudice tributario, che accerta l'entità dell'ammontare dell'obbligazione tributaria per un determinato anno, possa fare stato in riferimento a periodi di imposta diversi da quello accertato, salvo le ipotesi in cui si tratti di imposta unica frazionata in più anni, ovvero dell'accertamento di elementi costitutivi della obbligazione tributaria aventi carattere permanente, che perciò si estendono ad un pluralità di periodi di imposta; ciò non si verifica nel caso in esame, in quanto è in discussione la possibilità di rimborso dei crediti di imposta e l'applicabilità alla fattispecie del comma 6 dell'art.12 d.lgs. n. 153/1999 (in senso conforme Sez. 5, Sentenza n. 15690 del 23/06/2017; Sez. 5, Sentenza n. 21395 del 15/09/2017); 2.1. passando all'esame del ricorso n. 19125/2016 R.G., con il primo motivo l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione dell'art. 19, lettera g), e 21, comma 2, d.lqs. 31 dicembre 1992, n.546, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; la ricorrente rileva che il competente ufficio dell'Agenzia aveva espressamente negato il rimborso con provvedimento del 16 aprile 2009 (questo provvedimento era stato, poi, prodotto quale quarto allegato al ricorso in appello dell'Agenzia); peraltro, tale provvedimento espresso di diniego era stato anche impugnato dalla contribuente e ne era originato un diverso giudizio, circostanza in alcun modo negata dalla Fondazione che, in una memoria illustrativa depositata nel corso del giudizio di primo grado, aveva affermato di essere stata costretta a impugnare sia il silenzio rifiuto dell'amministrazione finanziaria, sia il provvedimento di diniego dello steso ufficio, e ciò a scopo meramente precauzionale, stante l'irrituale modalità di comunicazione dell'anzidetto provvedimento che era stato inoltrato «mediante posta ordinaria»;deduce, quindi l'Agenzia ricorrente che era pacifico tra le parti che all'istanza di rimborso comunicata dalla contribuente aveva fatto seguito un provvedimento espresso di diniego da parte dell'Ufficio finanziario: la stessa Fondazione lo aveva confermato, sia pure sollevando eccezioni circa la ritualità delle modalità di comunicazione del diniego; risulterebbe, pertanto, evidente che, sull'istanza di rimborso formulata dalla Fondazione il 13 marzo 2009, non si era formato alcun provvedimento implicito di diniego, con la conseguenza dell'inammissibilità del ricorso, rivolto all'impugnazione di un atto inesistente; con il secondo motivo, l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione dell'art. 29 d.lqs. 31 dicembre 1992, n.546, e dell'art.273 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; secondo la ricorrente, «la contemporanea pendenza di ricorsi aventi il medesimo oggetto (...) non ha dato luogo ad alcuna ipotesi di litispendenza, atteso che le relative controversie sono instaurate davanti allo stesso Ufficio giudiziario (...). La pendenza di identiche controversie con le medesime parti costituisce, semmai, motivo di riunione — anche d'Ufficio — ai sensi dell'art. 29, d.lgs. n. 546/1992»; ritiene, dunque, la contribuente, che i giudici di merito erano incorsi nell'errore di non disporre la riunione dei due giudizi, creando le premesse per giudicati potenzialmente contrastanti; 2.2. tali motivi, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono inammissibili ed infondati, in quanto superati dalla riunione dei procedimenti aventi ad oggetto le distinte impugnazioni del diniego tacito e di quello espresso sulla medesima istanza di rimborso;in primo luogo, in un caso in cui l'impugnazione del diniego espresso aveva seguito quella del diniego tacito sull'istanza di rimborso, questa Corte ha affermato che la parziale coincidenza delle questioni introdotte con i due ricorsi non determina né l'improcedibilità (sopravvenuta) del primo giudizio, né l'esclusione della necessità di impugnare il diniego esplicito e, conseguentemente, di pronunciare al riguardo (cfr. Cass. sez.5, sentenza n.26376 del 19/10/2018); nel caso di specie, in cui l'impugnazione del diniego tacito è successiva a quella del diniego espresso, sul presupposto che quest'ultimo non sia stato notificato validamente alla contribuente, non si ravvisa alcuna inammissibilità della seconda impugnazione, conservando i due giudizi la propria autonomia, sebbene vertenti sulle medesime questioni; deve quindi ribadirsi che, qualora due cause siano pendenti davanti allo stesso ufficio giudiziario, non potendo sorgere, unico essendo l'organo giudicante, alcuna questione di competenza per litispendenza o continenza, le quali presuppongono la contemporanea pendenza di causa davanti ad uffici giudiziari diversi, detta contemporanea pendenza, innanzi al medesimo giudice di procedimenti relativi alla stessa causa può dare luogo a provvedimenti di riunione; ove, pur ricorrendone i presupposti, non si faccia luogo alla riunione, non ne conseguono effetti negativi in ordine agli atti compiuti e ai provvedimenti conclusivi dei rispettivi procedimenti, atteso che le cause mantengono la loro individualità (anche all'esito dell'eventuale riunione) e che la riunione stessa può essere d'altro canto disposta anche di ufficio, pure in sede di legittimità (Cass. 19 luglio 2004 n.13348; Cass.ord.21 aprile 2010 n.9510; Cass., 11 settembre 2010 n.19411, tutte richiamate in Cass. n.26376/2018 citata);3.1. gli ulteriori motivi dei ricorsi riuniti vanno esaminati congiuntamente perché connessi; in particolare, con il terzo motivo del ricorso n.19125/2016 R.G., l'Agenzia delle entrate denunzia la violazione degli artit. 43 e 36 - bis d.P.R. 29 settembre 1973 n.600 e dell'art.12, comma 6, d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; la ricorrente rileva che i giudici di appello hanno fatto applicazione dell'indirizzo interpretativo secondo il quale, nel caso in cui il contribuente abbia evidenziato in dichiarazione un credito di imposta, non sarebbe necessario alcun altro adempimento per ottenere il rimborso di detto credito, dovendo soltanto attendere che l'amministrazione finanziaria eserciti, sui dati esposti in dichiarazione, il potere di controllo secondo la procedura di liquidazione delle imposte di cui all'art. 36 - bis del d.P.R. n.600/73 oppure attraverso la rettifica della dichiarazione dei termini stabiliti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/73; secondo la C.t.r., il riconoscimento espresso del c:redito a seguito della liquidazione cd. automatizzata della dichiarazione ai sensi dell'art. 36 - bis cit., oppure il riconoscimento implicito del medesimo credito attraverso il mancato esercizio nei termini del potere di rettifica, comporterebbe il consolidamento del credito, con conseguente possibilità per il contribuente di pretenderne il rimborso nel termine prescrizionale decennale decorrente dal riconoscimento del credito stesso; la ricorrente, invece, ritiene che, anche alla luce della sentenza del 15 marzo 2016, n. 5069, delle Sezioni Unite di questa Corte, peraltro resa proprio in materia di rimborsi Irpeg richiesti da fondazioni bancarie, i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto consolidato il credito della contribuente, sul presupposto che questo era stato esposto in dichiarazione e che l'Agenzia delle entrate non aveva esercitato, nei termini di legge, i propri poteri di controllo e/o di accertamento; con il quarto motivo del ricorso n.19122/2016 R.G., la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 1.7 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»; invero, il fatto che la Fondazione avesse titolo a usufruire del regime agevolato non escludeva l'applicabilità dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153/1999, anzi, ne costituiva il presupposto logico; di conseguenza non poteva escludere l'applicazione del citato art. /i 12, comma 6, la circostanza che dovesse «ritenersi legittimo l'utilizzo da parte della Fondazione delle agevolazioni previste dalla norma sopra indicata, in quanto la stessa presentava i requisiti atti ad ottenere i benefici in questione», perché il diritto a fruire delle agevolazioni non poteva esonerare la Fondazione dall'applicazione della regola contenuta nella norma in rubrica; 3.2. nel ricorso n. 4222/2017 R.G., con il primo motivo l'Agenzia ricorrente denunzia la violazione dell'art.38 d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, dell'art.94 d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, e dell'art.4 d.P.R. 4 febbraio 1988 n.42, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ.; la ricorrente rileva che i giudici di appello hanno fatto applicazione dell'indirizzo interpretativo secondo il quale, nel caso in cui il contribuente abbia evidenziato in dichiarazione un credito di imposta, non sarebbe necessario alcun altro adempimento per ottenere il rimborso di detto credito, dovendo soltanto attendere che l'amministrazione finanziaria eserciti, sui dati esposti in dichiarazione, il potere di controllo secondo la procedura di liquidazione delle imposte di cui all'art. 36 - bis del d.P.R. n.600/73 oppure attraverso la rettifica della dichiarazione dei termini stabiliti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/73; con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 43 e 36 - bis d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ.; secondo la ricorrente i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto consolidato il credito della contribuente, sul presupposto che questo era stato esposto in dichiarazione e che l'Agenzia delle entrate non aveva esercitato, nei termini di legge, i propri pot:eri di controllo e/o di accertamento; con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»; 3.3. i motivi sono fondati e vanno accolti; oggetto del presente giudizio è il rimborso di un credito Irpeg relativo all'anno di imposta 1999; nella dichiarazione dei redditi presentata dall'odierna controricorrente, il credito scaturiva dall'esistenza di un credito d'imposta sui dividendi ordinari, relativamente ai redditi da capitale da essa percepiti; in data 13 marzo 2009 la Fondazione ha inoltrato un'istanza di rimborso, evidenziando di avere esposto il credito nella dichiarazione e di non essere incorsa in decadenze o diverse preclusioni, posto che, in simili casi, il diritto al rimborso è soggetto a termine decennale di prescrizione; la contribuente ha adito la Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] contro il diniego di rimborso, ribadendo e ulteriormente illustrando le circostanze e gli argomenti precedentemente esposti nell'istanza; secondo l'ufficio, alla fattispecie era applicabile l'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153 del 1999, a norma del quale non si faceva luogo al rimborso o al riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni; tuttavia i giudici di merito avevano ritenuto che l'ufficio non potesse negare la spettanza di un rimborso esposto in dichiarazione quando non avesse previamente e tempestivamente attivato, nei confronti della medesima dichiarazione, i poteri di accertamento previsti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973 ovvero i poteri di controllo della dichiarazione previsti dall'art. 36-bis del medesimo d.P.R.; come evidenziato dalla ricorrente, il suddetto orientamento è stato superato dalla sentenza 15 marzo 2016, n. 5069, delle Sezioni Unite di codesta Suprema Corte, peraltro resa proprio in materia di rimborsi Irpeg richiesti da fondazioni bancarie, secondo cui « in tema di rimborso d'imposte, l'Amministrazione finanziaria può contestare il credito esposto dal contribuente nella dichiarazione dei redditi anche qualora siano scaduti i termini per l'esercizio del suo potere di accertamento, senza che abbia adottato alcun provvedimento, atteso che tali termini decadenziali operano limitatamente al riscontro dei suoi crediti e non dei suoi debiti, in applicazione del principio quae temporalia ad agendum, perpetua ad excepiendum»; tale decisione ha avuto ulteriore seguito in due recenti pronunce delle Sezioni Unite (Cass. S.U., 29/7/2021, n.21765 e n.21766), secondo cui, in tema di rimborso dell'eccedenza detraibile dell'Iva, l'Amministrazione finanziaria può contestare il credil:o esposto dal contribuente nella dichiarazione, che non derivi dalla sottostima dell'imposta dovuta, anche qualora siano scaduti i termini per l'esercizio del suo potere di accertamento o per la rettifica dell'imponibile e dell'imposta dovuta, senza che abbia adottato alcun provvedimento; ciò in quanto tale contestazione, ove fondata, consente all'amministrazione di evitare un esborso e non di far valere una propria pretesa nei confronti della contribuente; pertanto, nella fattispecie in esame, in cui la C.t.r. ha rilevato che l'amministrazione finanziaria non aveva attivato i propri poteri di accertamento e di controllo, di cui agli artt. 43 e 36 - bis d.P.R. n.600/1973, l'Agenzia delle entrate poteva comunque opporsi all'istanza di rimborso della contribuente, contestando la spettanza del credito di imposta, come risulta aver fatto fin dal primo grado di giudizio; comunque, è opportuno sottolineare che, anche nel caso in cui l'ufficio avesse effettuato un controllo meramente formale della dichiarazione (il controllo automatizzato ex art.36 - bis d.P.R. n.600/1973), non vi sarebbe stato un riconoscimento implicito del credito; come è stato detto, «in tema di rimborso di imposta, lo svolgimento senza rilievi del controllo automatizzato ex art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 non equivale a riconoscimento implicito del credito esposto in dichiarazione, potendo questo essere contestato anche dopo la scadenza dei termini per l'accertamento, sicché detto controllo non incide sul decorso del termine di prescrizione del credito» (Cass. n. 7132/2019);pertanto, il terzo motivo del ricorso n.19125/2016 R.G. ed il primo ed il secondo motivo del ricorso n.4222/2017 R.G. sono fondati e vanno accolti; 3.4. con il quarto motivo del ricorso n.19125/2016 RG., corrispondente al terzo motivo del ricorso n.422/2017R.G., la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. 17 maggio 1999 n. 153; secondo l'Agenzia delle entrate, nel riconoscere alla Fondazione il diritto al rimborso, che era pacificamente maturato in forza di un credito di imposta sui dividendi percepiti, la Commissione regionale avrebbe violato l'art. 12, comma 6, d.lgs. n. 153/1999, a tenore del quale «non si fa luogo al rimborso o a riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni»; invero, il fatto che la C.t.r. avesse affermato che la Fondazione aveva titolo a usufruire del regime agevolato non escludeva l'applicabilità alla fattispecie dell'art. 12, comma 6, del d.lgs. n. 153/1999, anzi, secondo la ricorrente, ne costituiva il presupposto logico; secondo la ricorrente, il comma 6 del citato articolo 12 doveva essere letto in stretta connessione con la disposizione contenuta nel secondo comma del medesimo articolo, in base alla quale «alle fondazioni previste dal comma 1, operanti nei settori rilevanti, si applica il regime previsto dall'art. 6 del d.P.R. 601/1973»; la tesi dell'Agenzia delle entrate è che la ratio delle norme risiedesse nell'esigenza di evitare che l'assoggettamento all'Irpeg con aliquota ridotta desse luogo ad un rimborso in capo alle fondazioni dell'Irpeg assolta dalle società partecipate, in quanto tra i commi 2 e 6 del citato articolo 12 esisteva un legame di interdipendenza sistematica, che non consentiva l'applicazione della norma agevolativa (comma 2) senza applicazione della norma limitativa (comma 6);di conseguenza non poteva escludere l'applicazione del citato art. 12, comma 6, la circostanza che dovesse «ritenersi legittimo l'utilizzo da parte della Fondazione delle agevolazioni previste dalla norma sopra indicata, in quanto la stessa presentava i requisiti atti ad ottenere i benefici in questione», perché il diritto a fruire delle agevolazioni non poteva esonerare la Fondazione dall'applicazione della regola contenuta nella norma in rubrica; i motivi sono fondati e vanno accolti; questa Corte ha avuto modo di affermare che «nella disciplina fiscale delle fondazioni bancarie di cui all'art. 12 del d.lgs. 17 maggio 1999, n. 153, il divieto, previsto dal comma 6, di rimborso o riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi, intende evitare la persistenza di tale beneficio in sovrapposizione con le agevolazioni tributarie (esonero dalla ritenuta sui dividendi ex art. 10-bis della legge 29 dicembre 1962, n. 1745 ed aliquota dimidiata Irpeg, ex art. 6 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601) riconosciute alle fondazioni che hanno adeguato gli statuti alle disposizioni del titolo I (comma 1), con la conseguenza che, per negare legittimamente il rimborso, l'ufficio ha l'onere di dedurre e provare che la fondazione richiedente ha adeguato il proprio statuto nel modo suddetto o che, comunque, ha effettivamente goduto, nell'esercizio in corso, delle predette agevolazioni» (Cass.26886/2009); nel caso di specie, il giudice di appello ha affermato che era legittimo da parte della fondazione l'utilizzo delle agevolazioni fiscali di cui all'art.12 d.lgs. n.153/1999, in quanto la sua condotta risultava rispondente a quanto indicato dallo stesso Ufficio nella Risoluzione n. 145 del 2 ottobre 2001, Interpello 954- 5/2001; secondo la C.t.r., la Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Statuto alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andare a modificare le proprie finalità sociali;dunque, se così fosse, proprio sulla base di tale statuizione, il giudice di appello, una volta verificata l'applicabilità delle agevolazioni o, comunque, la loro effettiva fruizione da parte della fondazione, avrebbe dovuto ritenere operante il divieto di rimborso del credito di imposta sui dividendi; invero, come evidenziato dalla ricorrente, le disposizioni contenute nel comma 6 del citato articolo 12 del decreto legislativo n. 153 del 1999, concernente la preclusione al rimborso o al riporto a nuovo del credito d'imposta sui dividendi percepiti dalle fondazioni, avevano la finalità di evitare che l'assoggettamento all'Irpeg con aliquota ridotta desse luogo ad un rimborso in capo alle fondazioni dell'Irpeg assolta dalle società partecipate; pertanto, tra il comma 6 ed il comma 2 dello stesso articolo 12, esisteva un legame di interdipendenza sistematica che non consentiva l'applicazione della norma agevolativa senza l'applicazione della norma limitativa; nel caso di specie, dunque, il giudice di appello ha sicuramente errato nel ritenere che il fatto che la fondazione avesse, a suo giudizio, i requisiti per godere delle agevolazioni fiscali, escludesse l'operatività del divieto di rimborso del credito di imposta sui dividendi (vedi Cass.n.21388/2020); invero, la Commissione tributaria regionale, prescindendo da ogni accertamento sull'effettiva fruizione delle agevolazioni fiscali, si è limitata ad affermare, in maniera alquanto apodittica, che la Fondazione aveva provveduto ad adeguare il proprio Statuto alle prescrizioni indicate, così come risultava dagli atti, senza per questo andare a modificare le proprie finalità sociali; in conclusione, la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità; P.Q.M. la Corte, riunito il procedimento n. 4222/2017 R.G. a quello recante il n.19125/2016 R.G. e rigettati il primo ed
Sentenza Cassazione n. 30804/2022 — Fons Iuris — Fons Iuris