Cassazione n. 02295/2026

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.1688/2024 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] d i [OSCURATO:SOCIETA] . , i n liquidazione coatta amministrativa, in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] della Salute e della Scienza d i [OSCURATO:SOCIETA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentate e difes e dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrenti- CONTRO Agenzia d elle Entrate , in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatae difesa dall’ Avvocatura Generale Dello Stato -controricorrente- avverso la sentenza della Corte d i Giustizia Tributaria di II Grado d ella Liguria n.534/2023 depositata il 21/07/2023. udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/01/2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’[OSCURATO:PERSONA] della Salute e della Scienza di Torino propose davanti al Tribunale di Genova opposizione allo stato passivo della [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione coatta amministrativa, procedimento deciso dal Tribunale adito con decreto del 27 settembre 2018. Successivamente, laFaro [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione coatta amministrativa, e la [OSCURATO:PERSONA] della Salute e della Scienza di Torino proposero ricorso avverso l'atto col quale l’Ufficio, con riferimento alla registrazione del decreto del Tribunale Fallimentare di Genova n. 79/2018, aveva liquidato l'imposta di registro applicando l'aliquota proporzionale dell'1%, ex art. 8, comma 1, lett c),della tariffa - parte prima allegata al d.P.R. n. 131 / 1986 , considerando una base imponibile di € 735.223,97. Le odierne ricorrenti ritenevano errata la base imponibile individuata in quanto nella stessa erano stati fatti confluire anche i crediti condizionati pari ad € 15.250,00 di [OSCURATO:PERSONA] e pari ad € 1.103.000,00 di [OSCURATO:PERSONA] che, tuttavia, a seguito di opposizione allo stato passivo proposta dalla [OSCURATO:PERSONA] della Salute e della Scienza di Torino, erano stati col citato decreto del Tribunale Fallimentare ridotti a rispettivi € 2.000,00 ed € 434.728,49. Deducendo, pertanto, che con l'ammissione allo stato passivo di detti crediti, in misura minore rispetto a quella originaria, non era stata mutata la loro natura di crediti condizionati, le parti ricorrenti eccepivano la loro erronea inclusione nel calcolo della base imponibile con conseguente loro esclusione dalla tassazione dell'imposta di registro del decreto del Tribunale Fallimentare. Inoltre, col proposto ricorso veniva eccepito l'ulteriore motivo di difetto di motivazione dell'atto impugnato. I g iudici p rovinciali respinsero il ricorso sul presupposto che “il persistere della natura condizionata dei suddetti crediti non viene esplicitata a chiare lettere, a differenza di altri crediti indicati nei precedenti punti 1) e 2) del decreto” in cui viene in maniera espressamente viene specificata la loro ammissione in via condizionata…”non potendosi non ritenere la loro ammissione in via definitiva, rettamente detti importi hanno concorso alla formazione della base imponibile dell'impugnato avviso di liquidazione”. 2. Interposero appello le parti soccombenti, riproponendo le argomentazioni ed eccezioni già svolte nel precedente grado di giudizio. La C.T.R. confermò la decisione di primo grado compensando le spese per l’“opinabilità” della controversia. Si escluse che l’avviso di liquidazione non fosse motivato. Il giudice di merito mosse dal principio secondo cui l’avviso di liquidazione deve essere autosufficiente sul piano dell’informazione fornita al contribuente circa la causa e l’oggetto della pretesa impositiva. E il giudice tributario dovrà quindi verificare, in concreto, che l’avviso di liquidazione garantisca in ogni caso al contribuente l’agevole intelligibilità dei valori imponibili, delle aliquote applicate e dell’imposta liquidata in relazione alla registrazione di un titolo giudiziale. Applicando il principio ai fatti per cui era causa, si ritenne che tanto si era effettivamente verificato nella fattispecie, e per l’effetto doveva ritenersi che i ricorrenti erano nella condizione di comprendere a che titolo fosse stata avanzata la pretesa tributaria e da permettere loro di svolgere compiutamente ogni difesa, come effettivamente era avvenuto. Circa il merito si osservò che, al punto 6) dell’ordinanza cron. 1106/2018, il Giudice aveva ridotto l’ammissione allo stato passivo del fallimento dei crediti di [OSCURATO:PERSONA] e di [OSCURATO:PERSONA], senza precisare in alcun modo se la loro ammissione avvenisse in via condizionata. Il Tribunale, nel provvedimento menzionato e tassato dall’Ufficio, non aveva specificato che i suddetti crediti fossero già stati ammessi allo stato passivo in via condizionata, come aveva fatto negli altri punti del decreto. Si concluse pertanto per la legittimità e fondatezza dell’operato dell’Ufficio. 3. Avverso la predetta decisione ricorrono la [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione coatta amministrativa, e la [OSCURATO:PERSONA] della Salute e della Scienza di Torino. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate. In prossimità dell’adunanza camerale, le ricorrenti hanno depositato memoria illustrativa,ribadendo le censure già prospettate con particolare riferimento al difetto di motivazione dell’avviso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3),c.p.c. Dopo aver riportato il contenuto dell’atto di liquidazione, si osserva che era stata censurata la motivazione di prime cure per aver ritenuto legittimo l’avviso sebbene l’avviso fosse privo “di motivazione con specifico riguardo alla liquidazione” del dovuto posto che “l’atto … si limita a indicare la base imponibile complessiva e l’aliquota applicata, senza spiegare come la prima sia stata calcolata. Ma il dispositivo del decreto del Tribunale è – lo si è visto – complesso e articolato, sì che è impossibile comprendere quali importi abbiano concorso a determinare l’imponibile e perché, e quali siano stati esclusi e perché” tanto più che “le somme complessivamente prese in considerazione dal provvedimento tassato sono ben superiori a quelle oggetto di tassazione, sicché il calcolo non può ricostruirsi neppure induttivamente” (pag. 5 e s.dell’atto di appello). A fronte di tale specifica censura, non è stato ritenuto pertinente l’assunto della Corte di secondo grado per cui le contribuenti erano state poste nella condizione “di svolgere compiutamente ogni difesa, come effettivamente è avvenuto nel caso in esame” giacché non coglie la correlativa portata dell’obbligo di motivazione –con specifico riguardo agli elementi del calcolo dell’imponibile. Il giudice, a fronte delle specifiche doglianze proposte in punto di calcolo dell’imponibile e dell’aliquota, avrebbe allora dovuto chiarire i criteri di calcolo di cui gli esponenti hanno denunciato l’oscurità, avuto particolare riguardo alla pluralità delle voci del dispositivo e alla loro eterogeneità, meglio illustrata in narrativa. 2. Sempre in punto difetto di motivazione, con il secondo motivo, prospettando l’omesso esame circa un fatto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 ), c.p.c., le ricorrenti avevano dedotto, sotto altro profilo, che l’atto giudiziario tassato avrebbe dovuto essere allegato o quantomeno indicato nei suoi estremi identificativi, ma né l’uno né l’altro adempimento risultava dall’avviso di liquidazione notificato alle esponenti (pag. 7 dell’atto di appello). La sentenza impugnata, così come quella di primo grado, avrebbe ignorato questo pregiudiziale motivo (con conseguente insussistenza in radice dei presupposti per l’applicazione della c.d. “doppia conforme” di cui all’art. 348-ter c.p.c., non essendo neppure esplicitate le ragioni del rigetto). 3. Si denuncia, con il terzo motivo, la nullità della sentenza per omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4),c.p.c. Nel merito, in relazione ad una parte del dispositivo (riduzione di due crediti), le esponenti avevano lamentato l’assenza dei presupposti per l’imposizione, per due distinte ragioni ma la sentenza impugnata si sarebbe limitata a motivare sulla seconda ragione. 4. Si denuncia con la quarta censura la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 8, lettera c) della tariffa – parte prima allegata al d.P.R. n. 131/1986, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3),c.p.c. Nell’eventualità che il motivo riportato precedente dovesse ritenersi implicitamente rigettato dalla sentenza impugnata, si deduce la giuridica infondatezza di quest’ultima perché nel provvedimento del giudice della opposizione che si limiti a ridurre un credito già ammesso allo stato passivo non è ravvisabile quell’accertamento di un diritto a contenuto patrimoniale postulato dalla disposizione in rubrica, come meglio illustrato nel motivo di appello sopra riportato. 5. Con il quinto strumento impugnatorio si denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546/1992; motivazione apparente, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4),c.p.c. 6. Il primo motivo del ricorso è fondato. L'obbligo di motivazione degli atti tributari si atteggia diversamente a seconda della natura e della funzione che gli stessi hanno in base alle norme loro proprie: giacché, mentre in alcuni atti la funzione di prelievo fiscale viene esercitata in forme estremamente semplici e contratte, talvolta risolvendosi nella mera imposizione di una determinata disciplina, altri atti costituiscono, invece, l'espressione di una funzione di prelievo fiscale, articolata e complessa, per cui assumono una veste formale ed un contenuto specificamente regolato dalla legge. L'obbligo in questione potrà ritenersi quindi adempiuto solo qualora la motivazione, ancorché formulata in modo sommario e semplificato, sia tale - avuto riguardo al contenuto tipico ed all'oggetto del singolo atto impositivo - da palesare le ragioni del provvedimento, nella evidenziazione dei momenti ricognitivi e di quelli logico-deduttivi (Cass. Sez. n. 27758/2005). In tema di imposta di registro su atti giudiziari definitori di procedimenti nei quali il contribuente sia stato parte, l'avviso di liquidazione è adeguatamente motivato anche quando, pur non allegando l'atto, riporti sia gli estremi identificativi essenziali del medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione), sia i criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta). Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell'avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell'avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell'atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest'ultimo (Cass., n. 26340/2021 e successive). Tanto si è verificato nel caso che ci occupa. Le ricorrent i ha nno contestato in modo specifico e circostanziato la sufficienza motivazionale dell’avviso evidenziando, in particolare , la complessità del decisum e la incomprensibilità del criterio di calcolo adottato dall’Agenzia delle Entrate, limitatasi ad indicare la base imponibile complessiva e l’aliquota applicata. A tal fine, esse hanno riportato il contenuto della memoria depositata nel corso del giudizio di appello, nella quale si evidenziava che il provvedimento oggetto dell’imposizione indicava importi complessivi, ammessi al passivo, pari a € 8.265.513,97, distribuiti su 27 posizioni diverse: -sette (per € 71.000) ammesse in via condizionata ex novo; -altre due (per € 2.502.000) ammesse in via condizionata in aumento (di € 2.401.150) rispetto agli importi risultanti dallo stato passivo; - altre quattro (per € 283.382,74) in via definitiva, previo scioglimento della riserva sino all’importo ammesso; - una (per € 14.752,74) ammessa in via definitiva, dopo essere stata esclusa dallo stato passivo; -altre undici (per € 4.967.650,00) ammesse in via condizionata; -altre due, già ammesse nello stato passivo in via condizionata, ridotte da € 1.118.250 a € 436.728,49. Le contestazioni dellericorrenti erano fondate. 5.1 Nella specie, infatti, emergeva una particolare complessità di calcolo della base imponibile, in considerazione del provvedimento pronunciato dal giudice di merito innanzi evidenziate, che imponeva, al fine di consentire alle contribuent i di comprenderla e controllarla, una motivazione chiara ed analitica di come fosse stata individuata la base dell’imponibile (€ 735.223,97) non esistente nella specie. Non emerge né si comprende,infatti, in alcun modo , né dal contenuto della sentenza, né dal contenuto del ricorso, come l’Agenzia delle Entrate sia giunta a determinare la base imponibile e, dunque, l’imposta dovuta a fronte del complesso e articolato dispositivo della pronuncia del giudice di merito. 6.Il primo motivo del ricorso è in conclusione accolto. L’accoglimento della prima doglianza comporta l’assorbimento delle restanti censure (giacché l’inadeguatezza motivazionale dell’atto impositivo, in quanto vizio formale, non può essere emendata dall’intervento sostitutivo del giudice tributario) e la cassazione della sentenza impugnatain relazione al motivo accolto; non essendo necessari ulteriori accertamenti in punto di fatto , la causa può essere decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso delle contribuent i e l’annullamento dell’avviso di liquidazione. 7. La formazione in corso di causa di un univoco orientamento sulla motivazione dell’atto impositivo per gli atti giudiziari giustifica la compensazione delle spese dell’intero giudizio (sia per i gradi di merito, che per il grado di legittimità). P.Q.M La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata in relazione a