Cassazione n. 33299/2023

/2010 Ud.21/09/2023 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.22235/2020 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via A . Gramsci n. 54, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]); -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ex lege; -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n.7149/2019, depositata i l 20/12/2019 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21/09/2023dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] impugnò il silenzio-rifiuto opposto dall’Agenzia delle Entrate all’istanza di rimborso dell’imposta sostitutiva ex art. 32, comma 4 - bis, d.l. n. 78/ 2010, in relazione alla sua partecipazione (pari al 7,5%) a un fondo comune d’investimento immobiliare; la C.T.P. di Roma rigettò il ricorso, con sentenza poi confermata, in sede d’appello, dalla C.T.R. del Lazio; ricorre per cassazione il contribuente, sulla base di tre motivi; l’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso, mentre il ricorrente ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c., nella quale ha avanzato istanza di trattazione della causa in pubblica udienza; considerato che: preliminarmente, deve respingersi l’istanza di trattazione della causa in pubblica udienza, non sollecitando il ricorso ragioni particolari per discostarsi dall’orientamento consolidato di questa Sezione, nel senso della piena legittimità (anche costituzionale) dell’art. 32, comma 4 - bis, d.l. n. 78/ 2010 (si veda, da ultimo, Cass., 05/10/2023, n. 28087, cui si rimanda anche per ulteriori richiami giurisprudenziali); con il primo motivo, il ricorrente deduce la violazione o falsa applicazione degli artt. 3 e 10 dello Statuto del contribuente, dell’art.73 Cost. e degli artt. 10 e 11 delle preleggi per non aver rilevato l’illegittimità (e proceduto, conseguentemente, alla disapplicazione) dell’art. 32, comma 4-bis, del d.l. n. 78/2010(il quale dispone che “i partecipanti, diversi da quelli indicati nel comma 3, che alla data del 31 dicembre 2010 detenevano una quota di partecipazione al fondo superiore al 5 per cento, determinata con i criteri di cui al comma 3-bis, sono tenuti a corrispondere un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 5 per cento del valore medio delle quote possedute nel periodo d’imposta risultante dai prospetti periodici redatti nel periodo d'imposta 2010. Il costo di sottoscrizione o di acquisto delle quote è riconosciuto fino a concorrenza dei valori che hanno concorso alla formazione della base imponibile per l’applicazione dell’imposta sostitutiva. Eventuali minusvalenze realizzate non sono fiscalmente rilevanti (..)”) , in quanto contrastante con il principio di irretroattività della norma tributaria; il secondo motivo censura la violazione dell’art. 53 Cost., per non avere il giudice di merito limitato l’imposizione fiscale di cui alla disposizione in discorso al solo incremento di ricchezza generato dall’investimento; infine, con il terzo motivo di ricorso si deduce la violazione o falsa applicazione dell’art. 163 del d.p.r. n. 917/1986 e dell’art. 67 del d.p.r. n. 600/1973(divieto di doppia imposizione) dal momento che “l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] si è ritrovato a versare una ulteriore imposta definita “sostitutiva” dei redditi non solo sull’incremento di valore delle quote del Fondo possedute nel periodo d’imposta 2010, ma altresì su una parte del proprio patrimonio personale, già sottoposto (..) nel tempo a tassazione” (pag. 13 del ricorso per cassazione); ilprimo motiv o di ricorso è inammissibile ; con esso, premettendo che “non risulta necessario adire la Corte costituzionale per veder riconosciuta la illegittimità di una disposizione normativa come quella in questione” (dal momento che “il principio di irretroattività non ha rango costituzionale, essendo regola posta da norma di legge ordinaria e, come tale, derogabile da altra disposizione avente pari rango, quale la legge ordinaria avente, però, una ragionevole giustificazione”: pag. 7 del ricorso per cassazione), il ricorrente invoca, in sostanza, la disapplicazione della norma da parte del giudice di merito, che è istituto, però, evidentemente non pertinente a un contesto normativo esclusivamente nazionale, in funzione della censura dell’intrinseca “irragionevolezza” di una norma; d’altra parte, fermo restando che la norma tributaria ben può essere retroattiva (si veda Cass., 09/05/2018, n. 11077, secondo cui “l'art. 3, comma 11, della l. n. 448 del 1998 ha abrogato, con decorrenza dal 1° gennaio 1999, l'art. 2, commi 210 e 213, della l. n. 662 del 1996, sicché il credito d'imposta per l'avvio di attività produttive o professionali ivi attribuito non spetta per le annualità successive al 1998, non sussistendo alcun diritto soggettivo perfetto dell'interessato a godere dell'agevolazione né potendo lo stesso vantare un legittimo affidamento, in quanto il cd. Statuto del contribuente non ha rango superiore alla legge ordinaria e, pertanto, le norme tributarie possono essere modificate retroattivamente, anche in senso sfavorevole, purché ciò avvenga in modo razionale, nei limiti della proporzionalità e nel perseguimento di interessi pubblici”), nel caso dell’art. 32, comma 4-bis, del d.l. n. 78/2010, la ragionevolezza dell’effetto retroattivo è spiegata da Corte cost., 11/11/2015, n. 231, alla cui stregua“la norma censurata ha natura transitoria, strumentale all'introduzione del regime fiscale per "trasparenza", ed è funzionale al passaggio a quest'ultimo dal precedente, fondato sulla tassazione "per cassa" dei redditi derivanti dal fondo. Ove la norma venisse dichiarata incostituzionale, il suo venir meno ex tunc produrrebbe di rendere definitivamente esenti da imposizione i redditi eventualmente generati prima dell'introduzione del nuovo regime e non ancora distribuiti. In tal modo sarebbero privilegiati, senza plausibile ragione, i titolari di quote di partecipazione qualificata rispetto agli altri in palese contraddizione con le finalità della novella legislativa. Si verrebbe così a realizzare un regime di diritto transitorio il quale si scosterebbe, in modo irragionevole, sia dal regime precedente (per cassa), sia da quello successivo (per trasparenza). Ne deriverebbe un esito manipolativo non costituzionalmente obbligato (sentenza n. 274 del 2011) in un ambito - quello delle norme intertemporali - connotato da ampia discrezionalità del legislatore (ex plurimis sentenza n. 217 del 1998 ed ordinanza n. 327 del 2001)”; quanto alla dedotta violazione del principio di affidamento, è sufficiente rimandare a Cass., 06/06/2018, n. 14587, secondo cui“il principio della leale collaborazione e della buona fede, tutelato dall'art. 10 della l. n. 212 del 2000 (cd. Statuto del contribuente), attiene ai rapporti tra contribuente ed Amministrazione finanziaria e non è riferibile alla potestà legislativa che, ove esercitata in violazione del legittimo affidamento dei cittadini, può assumere rilevanza sotto il profilo dell'illegittimità costituzionale”; per le ragioni già esposte deve ritenersi inammissibile anche il secondo motivo, dal momento che, senza censurare un’illegittima interpretazione della norma o l’erronea applicazione della stessa,da parte del giudice di merito, a fattispecie da essa non disciplinata, ne sollecita la disapplicazione senza neppure prospettare una questione di legittimità costituzionale; il terzo motivo è infondato,dal momento che la disposizione in discorso, nell’assoggettare a tassazione , una tantum , il valore della quota posseduta dai partecipanti qualificati, si rapporta a una capacità contributiva attuale e mai sottoposta a tassazione, da un lato ponendosi come sostitutiva dei redditi eventualmente generati e non ancora distribuiti (in vista del passaggio da un sistema di tassazione per cassa ad uno per trasparenza) e, dall’altro, riconoscendo pur sempreil costo di sottoscrizione o di acquisto delle quote, fino a concorrenza dei valori che hanno concorso alla formazione della base imponibile per l’applicazione dell’imposta medesima (si vedano Corte cost., n. 231 del 2015 e Cass., 13/06/2023, n. 16921, la quale evidenzia che, anche a volerle conferire carattere sostanzialmente patrimoniale, non per questo l’imposta confliggerebbe –di per sé – con i parametri costituzionali, tenuto conto che essa “incide comunque sulla proprietà di rilevanti quote di fondi di investimento immobiliare, che è una manifestazione di capacità contributiva”, e che “la violazione dell’art. 3 della Costituzione è poi da escludersi perché la rilevata disparità di trattamento appare ragionevolmente giustificata dalle finalità perseguite dalla norma”); in conclusione, quindi, il ricorso va rigettato con condanna del ricorrente, soccombente, alla refusione in favore dell’Agenzia delle entrate delle spese come liquidate in dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso; condanna ilricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidanoin € 7.800,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 - quater , del d.P.R. n. 115 del 2002 (inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012 ) , si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente,