Cassazione n. 17523/2024

o la seguente ORDINANZAINTERLOCUTORIA sul ricorso iscritto al n. 7923/2017R.G. proposto da D’[OSCURATO:PERSONA], rappresentatae difesa, in forza di procura speciale in calce al ricorso, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) e [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]), ed elettivamente domiciliatain Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 60, presso lo studio legale Moscarini –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, nei cui uffici domiciliain Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –controricorrente– Oggetto: rimborso di ritenute erariali operate ai sensi dell’art. 11 della legge n. 413 del 1991 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale d ella Campania-Napoli, depositata in data 21 settembre 2016 , n. 8072/03/2016; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del4 giugno 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA]Ambrosio impugnava, innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, il silenzio rifiuto formatosi sulla sua richiesta di rimborso di ritenute erariali operate, ai sensi dell’art. 11 della legge n. 413 del 1991, sulle somme ottenute a titolo di indennità di occupazione e di espropriazione di alcuni fondi di sua proprietà, in esecuzione di una sentenza della Corte di appello di Napoli(n. 152 del 2013). 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Napoli accoglieva il ricorso, condividendo la prospettazione della contribuente, secondo cui, trattandosi di suolo inserito in zona H - che costituisce una sottozona della zona F - non doveva applicarsi alcuna ritenuta , prevista solo in caso di espropriazione di terreni rientranti nelle zone omogenee A, B, C o D, di cui al D.M. n. 1444 del 1968. Condannava, quindi, l’Agenzia delle entrate al pagamento, in favore della D’Ambrosio, della somma di euro 287.277,39 oltre interessi. 3. L’Agenzia delle entrate proponeva appello, accolto dalla Commissione tributaria regionale. Quest’ultima riteneva che la collocazione nelle zone omogenee A, B, C e D costituisce imprescindibile presupposto per operare la ritenuta solo se l’esproprio è finalizzato alla realizzazione di infrastrutture e non anche se esso –come appunto nel caso di specie – è finalizzato alla realizzazione di un’opera pubblica, nel qual caso l’imposta sulla plusvalenza sarebbe dovuta indipendentemente dalla zona in cui sia collocato il fondo espropriato e/o occupato. 4. Contro tale decisione [OSCURATO:PERSONA]Ambrosio propone ricorso in Cassazione, affidato ad un motivo, illustrato con memoria. 5. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.[OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la contribuente lamenta la violazione e/o la falsa applicazione degli artt. 11 della legge n. 413 del 1991,35 del d.P.R. n. 327 del 2001,e 1, comma 444, della legge n. 266 del 2005. 2. Secondo la ricorrente, l’art. 11 della legge n. 413 del 1991 dovrebbe considerarsi implicitamente abrogato dal T.U. sulle espropriazioni (d.P.R. n. 327 del 2001), il cui art. 35 avrebbe interamente regolato la materia già disciplinata dalla legge anteriore. Tale nuova disposizione escluderebbe definitivamente dal novero delle somme oggetto di ritenuta fiscale tutt e quell e corrisposte in relazione a fondinon rientranti nelle zone omogenee A, B, C e D. 3. L’art. 11, comma 5, della legge n. 413 del 1991 stabilisce, al comma5, che le disposizioni dell’art. 81, primo comma, lettera b), ultima parte (ora art. 67, comma 1, lett. b) del TUIR, si applicano alle «plusvalenze conseguenti alla percezione, da parte di soggetti che non esercitano imprese commerciali, di indennità di esproprio o di somme percepite a seguito di cessioni volontarie nel corso di procedimenti espropriativi nonchédi somme comunque dovute per effetto di acquisizione coattiva conseguente ad occupazioni di urgenza divenute illegittime relativamente a terreni destinati ad opere pubbliche o ad infrastrutture urbane all'interno delle zone omogenee di tipo A, B, C, D di cui al decreto ministeriale 2 aprile 1968,[…] definite dagli strumenti urbanistici ovvero ad interventi di edilizia residenziale pubblica ed economica e popolare di cui allalegge 18 aprile 1962, n. 167 e successive modificazioni » . Allo stesso regime d’imposizione, proprio dei “redditi diversi”, sono ricondotti, per effetto del comma 6 del medesimo art.11, gli interessi comunque dovuti sulle somme sopra menzionate e le indennità di occupazione, mentre il successivo comma 7 si limita a definire le modalità di tassazione dei redditi (in tal senso, anche Corte costituzionale, sentenza n. 315 del 1994).4. Dal canto suo, l’art. 35 del T.U. espropriazioni, al comma 1, dispone che si applica l’articolo 81, comma 1, lettera b), ultima parte (ora art. 67, comma 1, lett. b), del TUIR, qualora sia corrisposta, a chi non eserciti una impresa commerciale, « una somma a titolo di indennità di esproprio, ovvero di corrispettivo di cessione volontaria o di risarcimento del danno per acquisizione coattiva, di un terreno ove sia stata realizzata un’opera pubblica, un intervento di edilizia residenziale pubblica o una infrastruttura urbana all’interno delle zone omogenee di tipo A, B, C e D, come definite dagli strumenti urbanistici». Il successivo comma 6 dispone che «[g]li interessi percepiti per il ritardato pagamento della somma di cui al comma 1 e l'indennità di occupazione costituiscono reddito imponibile e concorrono alla formazione dei redditi diversi». Quest’ultima disposizione è stata autenticamente interpretata dal legislatore, il quale, con l'articolo 1, comma 444 , della legge 23 dicembre 2005, n. 266, ha stabilito che il suddetto comma 6 « si interpreta nel senso che le indennità di occupazione costituiscono reddito imponibile e concorrono alla formazione dei redditi diversi se riferite a terreni ricadenti nelle zone omogenee di tipo A, B, C e D, come definite dagli strumenti urbanistici». 5. Nel caso di specie, la CTR ha fatto applicazione del principio espresso da Cass., sez. 5, 7 aprile 2009, n. 8310, la quale, nell’analizzare esclusivamente il testo dell’art. 11, comma 5, della legge n. 413 del 1991, ha ritenuto che le particelle “o” e “ovvero” ivi utilizzate avrebbero valore disgiuntivo: esse separerebbero le varie parti della disposizione, con la conseguenza che il requisito della collocazione in determinate zone riguarderebbe soltanto gli espropri per infrastrutture urbane e non anche quelli per la realizzazione di opere pubbliche. In altre parole, la frase “all’interno delle zone omogenee di tipo A, B, C, D” sarebbe collegabile esclusivamente all’enunciato “ad infrastrutture urbane” che immediatamente la precede, e che sarebbe dotato di autonomo rilievo rispetto all’altro – “ destinati ad opere pubbliche ” – collocato prima della particella disgiuntiva “o”. Ne deriverebbe che, per le procedure espropriative finalizzate alla realizzazione di opere pubbliche (quale quella qui sub iudice ) , la ritenuta sulle relative indennità andrebbe operata indipendentemente dalla zona omogenea di collocazione dei fondi interessati. 6. La ricorrente ha evidenziato come l’art. 35 T.U. espropriazioni abbia cambiato l’ordine topografico degli enunciati normativi all’interno della disposizione, prevedendo la tassazione delle plusvalenze derivanti dalle somme corrisposte in dipendenza di procedure aventi ad oggetto terreni « ove sia stata realizzata un’opera pubblica, un intervento di edilizia residenziale pubblica o una infrastruttura urbana all’interno delle zone omogenee di tipo A, B, C e D, come definite dagli strumenti urbanistici». 7. Si pone perciò il problemadi stabilire: a)il rapporto tra l’art. 11, comma 5, della legge n. 413 del 1991 e l’art. 35 del T.U. espropriazioni; b) la portata della nuova dizione normativa recata dall’art. 35 T.U. espropriazioni, verificando se essa - avendo ora collocato la realizzazione di infrastrutture urbane come ultima ipotesi in ordine di citazione, immediatamente prima dell’inciso che specifica la necessità che i fondi si trovino in determinate zone omogenee - abbia voluto semplicemente confermare che tale presupposto impositivo riguarda le sole procedure finalizzate alla realizzazione di infrastrutture oppurese abbia voluto chiarire che e sso condizion a la ripresa a tassazione di tutte le tre ipotesi considerate dalla norma; c) il significato, a tal fine, da attribuire al comma 6 dell’art. 35 del T.U. espropriazioni, letto al lume dell’interpretazione autentica che di tale disposizione ha fornito l’art. 1, comma 444, della legge n. 266 del 2005, secondo cuile indennità di occupazione - senza distinzioni di sorta - sono tassabili solo se riferite a terreni collocati in zone qualificate, senza nulla precisare, invece, in relazione agli interessi sulle somme indicate nel comma 1 dell’art. 35. 8. In relazione alle suindicate questioni sottese alle censure sollevate nel ricorso si ravvisa dunque la necessità di sollecitare il contraddittorio delle partiin pubblica udienza, anche alla luce: a) delle affermazioni risalenti a Cass., Sez. 5, n. 16231 del 19/08/2004, la quale - in fattispecie pure attinente a tassazione di plusvalenza conseguente a percezione di indennità di espropriazione - ha affermato, in motivazione, che « [n]on è ragionevole in questa chiave la divaricazione[…] fra interventi destinati ad opera pubblica ed infrastrutture da un lato, e gli altri considerati nella norma, posto che il regime della plusvalenza non ha ragione di atteggiarsi in senso non uniforme nei due casi considerati, dal momento che esso inerisce alla capacità contributiva e colpisce l’aumento di ricchezza, sempre e comunque verificatosi in ciascuna delle ipotesi in cui il procedimento suddetto può atteggiarsi e concludersi, quale che sia la destinazione dell’intervento». b) della posizione assunta dalla medesima Agenzia delle entrate controricorrente in alcuni, anche recenti, documenti di prassi (rispostea interpello n. 476 del 2023 , n. 165 e n. 162 del 2018 ) . 9. [OSCURATO:PERSONA] ritiene quindi opportuno che l’esame di tali questioni avvenga all’esito di udienza pubblica, quale momento privilegiato del giudizio di cassazione nel quale devono essere assunte, in forma di sentenza e mediante più ampia e diretta interlocuzione tra le parti e tra queste e il P.M., le decisioni con peculiare rilievo di diritto (Cass.n. 2966/2024 e n. 627