Cassazione n. 06041/2023

igliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 31771/2020proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA]., nella persona del legale rappresentante pro tempore; - intimata- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del la SICILIA,n. 1712/14/20, depositata il 20 aprile 2020 , non notificata ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 gennaio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]; RITENUTO CHE1.La società [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l'attività di impresa edile, aveva impugnato l'avviso di accertamento n. TY503T400617/2012, con il quale erano state accertate IVA e sanzioni per complessivi euro 250.232,00, in relazione a tre fatture emesse dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., nell'anno 2002, per l'importo complessivo di euro 623.000,00 , relative ai primi tre S.A.L. per lavori di scavo e sbancamento dell'area da adibire a discarica in contrada Monserrato di AG, ritenuto frutto di operazioni inesistenti in considerazione dell'esame di un rilievo aerofotogrammetrico realizzato per l'ottenimento di un finanziamento agevolato. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della società contribuente, avendo ritenuto l'accertamento privo di documentazione tecnica, in quanto secondo i verbalizzanti la prova era costituita dal raffronto fra una aerofotogrammetria della fine degli anni 90 dove la cava risultavaa quota di ml 196,67 e la planimetria utilizzata dalla [OSCURATO:SOCIETA]. per l'ottenimento del finanziamento agevolato, dove il terreno risultavaa quota di ml 203. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale , adita dall'Agenzia delle Entrate, ha rigettato l'appello, ritenendo che gli elementi prodotti dall'Agenzia delle Entrate non costituivano riscontri probatori, ma meri indizi fondati su stralci planimetrici del tutto generici, assolutamente distinti da un concreto rilievo aerofotogrammetrico, mancanti di precise misurazioni e individuazione della collocazione delle opere contestate e, pertanto, del tutto insufficienti a sostenere le pretese dell’ufficio; l'Ufficio, inoltre, non avevacontestato il certificato del D.L. e la perizia giurata, comprovanti i lavori eseguiti. 4.L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a duemotivi. 5. La società [OSCURATO:SOCIETA]. non ha svolto difese. CONSIDERATO CHE1.Il primo motivo deduce la nullità della sentenza o del procedimento ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. per violazione dell'art. 324 cod. proc. civ., nonché contestuale violazione dell'art.2909 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. (eccezione di giudicato esterno). L'Agenzia aveva eccepito il giudicato formatosi sulle successive annualità 2003 e 2004, in quanto fondato sull'accertamento del medesimo fatto indicato nel processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza in data 10 aprile 2008 (trascritto alle pagine 3 e 4 del ricorso per cassazione) e comune a tutte e tre le annualità d'imposta; si era formato il giudicato, sulla sentenza della Commissione tributaria provinciale di Agrigento n. 221/4/13, confermata dalla sentenza della Commissione tributaria provinciale di Palermo del 21 novembre 2014 , n. 3579/30/14, a sua volta passata in giudicato, stante la declaratoria d'improcedibilità del ricorso per cassazione proposto dalla [OSCURATO:SOCIETA]., con ordinanza della Corte di Cassazione n. 5790 del 23 marzo 2016; il giudicato formatosi sulla sentenza della Commissione tributaria provinciale di Agrigento (il contenuto della sentenza della Commissione tributaria regionale di Palermo n. 3579/30/2014 del 21 novembre 2014 è stato trascritto alle pagine 8, 9 e 10 del ricorso per cassazione) era identico al giudicato formatosi sulla sentenza della Commissione tributaria provinciale di Agrigento n. 222/04/2013 per l'annualità d'imposta 2004, confermata dalla Commissione tributaria regionale di Palermo del 21 novembre 2014, n. 3578/30/14, la quale era divenuta del pari definitiva a seguito dell'ordinanza della Corte di cassazione n. 5794 del 23marzo 2016, n. 5794 di declaratoria d'improcedibilità del ricorso per cassazione proposto dalla società contribuente. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva violato le disposizioni invocate in rubrica, sotto il profilo sia processuale sia sostanziale, perché non vi eradubbio che le parti dei processi fosserole stesse. Inoltre, nonostante i periodi d'imposta fosserodiversi, identico era il presupposto di fatto accertato dal giudice di merito nelle sentenze passate in giudicato rispetto a quello posto a base dell'accertamento per l'anno d'imposta 2002 in discussione. Infatti, l'inesistenza oggettiva delle operazioni fatturate, per gli anni 2003 e 2004, erastata appurata dal giudice di merito mediante i rilievi aerofotogrammetrici e planimetrici. La successione temporale, inoltre, rendevaevidentemente provatoe logico che, se la discarica non risultava essere stata creata nell'anno 2003, a maggior ragione non esisteva nel 2002 e,quindi, le operazioni di scavo e lavori di cui alle fatture emesse per l'anno 2002 eranodel pari inesistenti. 2. Il secondo mezzo deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., in combinato disposto con l'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973 e gli artt. 19, 21 e 54 del d.P.R. n. 633/1972, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, con la motivazione sopra trascritta, aveva valutato soltanto gli elementi di prova costituiti dai rilievi aerofotogrammetrici e dagli stralci planimetrici, senza, tuttavia, prendere affatto in considerazione che l'Agenzia aveva addotto,a pag. 4 dell'atto di appello, che richiamava sul punto il processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza del 10 aprile 2008, con riguardo alla società emittente le fatture, la mancanza di personale e la mancanza dimezzi idonei all'effettuazione dei lavori fatturati, i quali erano 2.1 L’esame delle esposte censure porta all’accoglimento del primo motivo, con assorbimento del secondo. 2.2Secondo la giurisprudenza di questa Corte , a partire da Cass. , Sez. U., 16 giugno 2006, n. 13916, il principio del giudicato esterno non trova ostacolo, in materia tributaria, nel principio dell'autonomia dei periodi d'imposta, in quanto l'indifferenza della fattispecie costitutiva dell'obbligazione relativa ad un determinato periodo rispetto ai fatti che si siano verificati al di fuori dello stesso, oltre a riguardare soltanto le imposte sui redditi ed a trovare significative deroghe sul piano normativo, si giustifica soltanto in relazione ai fatti non aventi caratteristica di durata e comunque variabili da periodo a periodo (ad esempio, la capacità contributiva, le spese deducibili), e non anche rispetto agli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi d'imposta (ad esempio, le qualificazioni giuridiche preliminari all'applicazione di una specifica disciplina tributaria), assumono carattere tendenzialmente permanente. In riferimento a tali elementi, il riconoscimento della capacità espansiva del giudicato appare d'altronde coerente non solo con l'oggetto del giudizio tributario, che attraverso l'impugnazione dell'atto mira all'accertamento nel merito della pretesa tributaria, entro i limiti posti dalle domande di parte, e quindi ad una pronuncia sostitutiva dell'accertamento dell'Amministrazione finanziaria (salvo che il giudizio non si risolva nell'annullamento dell'atto per vizi formali o per vizio di motivazione), ma anche con la considerazione unitaria del tributo dettata dalla sua stessa ciclicità, la quale impone, nel rispetto dei principi di ragionevolezza e di effettività della tutela giurisdizionale, di valorizzare l'efficacia regolamentare del giudicato tributario, quale «norma agendi» cui devono conformarsi tanto l'Amministrazione finanziaria quanto il contribuente nell'individuazione dei presupposti impositivi relativi ai successivi periodi d'imposta (Ca ss. , 4 maggio 2016,n. 8855; Cass., 5 ottobre 2012, n. 16996). E’ stata, dunque, affermato che la sentenza del giudice tributario con la quale si accertano il contenuto e l'entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d'imposta fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo dovute per gli anni successivi, ove pendenti tra le stesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta, assumano carattere tendenzialmente permanente, mentre non può avere alcuna efficacia vincolante quando l'accertamento relativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi a tributi differenti ed a diverse annualità (Cass., 7 dicembre 2021, n. 38950; Cass., 8 aprile 2015, n. 6953). Peraltro, può precisarsi come nel processo tributario, ≪il vincolo oggettivo derivante dal giudicato, in relazione alle imposteperiodiche, deve essere riconosciuto ne casi in cui vengano in esamefatti che, per legge, hanno efficacia permanente o pluriennale, producendo effetti per un arco di tempo che comprende più periodi diimposta o nei quali l'accertamento concerne la qualificazione del rapporto, salvo che, in materia di IVA, ciòcomporti l'estensione ad altri periodi di imposta di un giudicato in contrasto con la disciplinacomunitaria, avente carattere imperativo,compromettendone l'effettività≫ (Cass. , 19 aprile 2018, n. 9710). Anche di recente è stata ribadito che il principio del giudicato esterno non trova ostacolo, in materia tributaria, nel principio dell'autonomia dei periodi d'imposta, in quanto l'indifferenza della fattispecie costitutiva dell'obbligazione relativa ad un determinato periodo rispetto ai fatti che si siano verificati al di fuori dello stesso, oltre a riguardare soltanto le imposte sui redditi, si giustifica solo in relazione ai fatti non aventi caratteristica di durata e comunque variabili da periodo a periodo, e non anche rispetto agli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi d'imposta, assumono carattere tendenzialmente permanente sì da potersi, a tal fine, considerare gli stessi come unicum e non come differenti periodi frazionati (Cass., 27 ottobre 2021, n. 38950; Cass., 20 febbraio 2020, n. 15171; Cass., 15 luglio 2016, n. 14509; Cass., 11 marzo 2015, n. 4832;Cass., 4 luglio 2011, n. 20029). Deve, dunque,escludersi che il giudicato intervenuto tra le stesse parti in relazione al medesimo tributo, e relativo ad un singolo periodo d'imposta, sia idoneo, ex se, a «fare stato», in via generalizzata, per ulteriori periodi, precedenti o successivi, potendo avere un tale effetto (come nel caso in questione) solo in relazione a quelle statuizioni che siano relative a qualificazioni giuridiche, o ad altri eventuali elementi preliminari caratterizzati dalla durevolezza nel tempo. L'efficacia di giudicato su di un'annualità estende dunque i suoi effetti anche alle altre nel caso in cui vengano in esame fatti che, per legge, hanno durata pluriennale e sono idonei a produrre effetti lungo un arco temporale che comprende più periodi d'imposta; tali fatti sono allora suscettibili di essere considerati, ai presenti fini, come un unico periodo d'imposta(Cass., 24 maggio 2022, n. 16684). 2.3 Ciò posto, nel caso in esame, l’accertamento compiuto dai giudici di secondo grado nelle due sentenze richiamate ha avuto ad oggetto l’accertata inesistenza della cava negli anni 2003 e 2004 , con la conseguenza che la stessa deve ritenersi parimenti inesistente anche nell’anno 2002; le tre fatture oggetto dell’avviso di accertamento impugnato in questa sede, relative all’anno 2002, ritenute frutto di operazioni oggettivamente inesistenti, hanno riguarda to specificamentei lavori di scavo e sbancamento dell’area da adibire a discarica. Più in particolare l e sentenze delle Commission i tributari e regionalirichiamate, che, dunque, assumono efficacia di giudicato nel presente giudizio, hanno accertato, con riferimento agli anni di imposta 2003 e 2004, successivi a quello oggetto di accertamento nel presente giudizio (2002), che doveva ritenersi provata, sulla base dei rilievi aerofotogrammetrici trasfusi nella planimetria regolarmente prodotta, l'inesistenza della discarica e che la prova dell'effettiva realizzazione di una discarica non poteva essere ricavatadalle risultanze della perizia giurata prodotta dall'appellante, redatta nel 2007, parecchi anni dopo l'asserita esecuzione della discarica,che non aveva ad oggetto i lavori per l'effettuazione della discaricae che era stata eseguita sulla base di elaborati grafici e planimetrie forniti dalla stessa società contribuente, come espressamente indicato, e non su un sopralluogo(cfr. pag. 8-10, del ricorso per cassazione).3.In conclusione, v a accolto il primo motivo di ricorso ed assorbito il secondo; la sentenza impugnata va cassata, in relazione al motivo accolto,e la causa può essere decisa anche nel merito, ex art. 384 cod. proc. civ.,non essendo necessari altri accertamenti in fatto. Le ragioni poste a fondamento della decisione impugnata giustificano la compensazione delle spese processuali dei giudizi di merito. La società [OSCURATO:SOCIETA]. va condannata al pagamento delle spese processuali, sostenute dalla Agenzia controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto,e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso presentato dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento. Compensa le spese processuali dei giudizi di merito. Condanna la società [OSCURATO:SOCIETA]. al pagamento, in favore della Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della società [OSCURATO:SOCIETA]., de