Cassazione n. 10652/2026

ONTROOREFICE Biagio, c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE] –IntimatoAvverso la sentenza n. 1901/2021 pronunciata dalla Commissionetributaria regionale della Campania, depositata il 3 marzo 2021;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 26novembre 2025 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] FEDERICI,Dalla sentenza impugnata si evince che l’Agenzia delle entrate notificò alricorrente l’avviso d’accertamento, con cui, per l’anno d’imposta 2012, glifurono contestate condotte finalizzate all’ideazione e alla realizzazione diRGN 25737/2021Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 25737/2021Numero sezionale 8025 5/2025Numero di raccolta generale 10652/2026Data pubblicazione 22/04/2026operazioni soggettivamente inesistenti, con conseguente pretesa di maggioriimposte a titolo di Iva.L’accertamento aveva fatto seguito alle indagini condotte dalla GdF,all’esito delle quali erano state rilevate operazioni intervenute tra la [OSCURATO:SOCIETA]., della quale [OSCURATO:PERSONA] era stato amministratore, e la [OSCURATO:SOCIETA]., di fatto amministrata dal medesimo Orefice. La prima risultavaacquirente di cuccioli di cane, effettuati presso la società Keisben, di dirittoungherese, ciò facendo mediante l’interposizione della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] risultava infatti che gli acquisti, formalmente eseguiti dalla [OSCURATO:SOCIETA] a seguito di viaggi dell’Orefice in Ungheria, erano immediatamenteribaltati alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.L’avviso d’accertamento notificato all’Orefice per i benefici conseguitidalle operazioni fraudolente, corrispondente all’Iva ed al ricarico del prezzocontabilizzato nelle fatture emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] srl alla [OSCURATO:PERSONA], fu impugnato dal contribuente dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Napoli, che con sentenza n. 11304/2017 ne rigettò le ragioni.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania accolse l’appello delcontribuente con sentenza n. 1901/2021.Il giudice regionale, dopo aver riportato le ragioni di gravame dell’Oreficee le difese dell’Ufficio, ha rilevato che l’avviso d’accertamento era viziato dalmancato rispetto del contraddittorio nella fase endoprocedimentale. Alcontribuente, sosteneva il giudice regionale, non era stato consegnato ilprocesso verbale di constatazione, consegnato solo all’amministratore fittizio,e non all’Orefice, ritenuto invece l’amministratore di fatto della societàverificata. Ciò aveva determinato per conseguenza anche la notificadell’avviso d’accertamento senza il decorso del termine di sessanta giorni,previsto dall’art. 12, comma 7, l. n. 212/2000.Per la cassazione della sentenza l’Agenzia delle entrate ha propostoricorso affidato ad un motivo. Il contribuente non ha inteso resistere,nonostante la rituale notifica del ricorso.Nell’adunanza camerale del 26 novembre 2025 la causa è stata trattatae decisa.RAGIONI DELLA DECISIONECon il motivo la ricorrente lamenta la «violazione e/o falsa applicazionedell’art. 12, comma 7, della Legge n. 212/2000» in relazione all’art. 360,RGN 25737/2021Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 25737/2021Numero sezionale 8035 5/2025Numero di raccolta generale 10652/2026Data pubblicazione 22/04/2026primo comma, n. 3, c.p.c. La sentenza della commissione regionale sarebbeerronea per aver dichiarato la nullità dell’atto impositivo per carenza dicontraddittorio, senza cogliere l’insussistenza e infondatezza dei presuppostidelle ragioni difensive sostenute dal contribuente.Nelle lunghe difese l’Amministrazione finanziaria rileva che mancavatanto l’accesso presso i locali della società, quanto la denuncia del danno allatutela del contraddittorio, che il contribuente avrebbe dovuto allegare perdimostrare le conseguenze del mancato rispetto del contraddittorio, qualoraesso fosse stato effettivo.Il motivo è fondato nei termini qui di seguito chiariti.Secondo la legislazione ratione temporis vigente in tema di diritti egaranzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali la giurisprudenza dilegittimità afferma che solo per i tributi "armonizzati" l'Amministrazionefinanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endo-procedimentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto, purché ilcontribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni cheavrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramentepretestuosa. Per quelli "non armonizzati" non è invece rinvenibile, nellalegislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, che pertantosussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito (Sez. U, 9dicembre 2015, n. 24823). Si tratta di un orientamento consolidato, ribaditocontinuamente dalla giurisprudenza di legittimità.Dal perimetro dell’obbligo del contraddittorio restano dunque fuori leimposte non armonizzate, salvo una espressa prescrizione legislativa e,quanto all’iva e a quelle armonizzate, le fattispecie in cui il contribuente nonsuperi la prova di resistenza, ossia quando sia evidente che le ragioni che ilcontribuente lamenta di non aver fatto valere in occasione di uncontraddittorio endo-procedimentale -qualora attuato- non avrebberocomunque determinato l'annullamento dell'atto adottato al termine delprocedimento amministrativo, rivelandosi pertanto meramente dilatorie. Ilche, può aggiungersi, non vuol significare che alle parti del procedimentoamministrativo (Amministrazione e contribuente) debba richiedersi nella faseendo-procedimentale capacità di critica e valutazione delle complessiveallegazioni documentali, pari a quelle demandate all’organo giudiziario in sedeprocessuale, ma che la serietà e pertinenza delle allegazioni del contribuente,RGN 25737/2021Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 25743 7/2021Numero sezionale 8055/2025Numero di raccolta generale 10652/2026qualora vagliate dall’Amministrazione finanziaria all’esito della verifica eData pubblicazione 22/04/2026prima della notificazione dell’atto impositivo, avrebbero potuto incidere sul see sul contenuto di questo, se celebrato il contraddittorio. Ciò che infatti rilevaè la prova che la celebrazione del contraddittorio "avrebbe potuto comportareun risultato diverso" (cfr. Corte di Giustizia UE, 3 luglio 2014, in causa C-129e C-130/13, [OSCURATO:PERSONA]).Da ciò trova conferma che, quanto alle imposte armonizzate, il principiodel contraddittorio non può escludersi per il sol fatto che l’accertamento siastato fondato solo su indagini eseguite “a tavolino”, senza accessi o ispezioninella sede del contribuente. Ma ciò, appunto, afferisce ai soli tributiarmonizzati.Il principio è stato da ultimo ribadito e ulteriormente chiarito dalle sezioniunite, che hanno affermato come in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali c.d. "a tavolino", nella disciplina applicabile primadell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della l. n. 212 del 2000 (introdotto dall'art.1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219 del 2023, a sua volta richiamato einterpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n. 39 del 2024, convertito con modifichedalla l. n. 67 del 2024), l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale vige,quanto ai tributi cd. non armonizzati, solo se espressamente previsto, mentreha valenza generalizzata per soli tributi cd. armonizzati, comportando larelativa violazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assoltoall'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto farvalere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittiziao strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare un risultatodiverso del procedimento impositivo, secondo una valutazione probabilisticaex ante spettante al giudice di merito.Peraltro, è utile chiarire che, se il contraddittorio endo-procedimentale èobbligatorio per le imposte armonizzate, ciò tuttavia non implica l’insorgenzadi un obbligo dell’Agenzia delle entrate di “audizione” del contribuente, cioèun obbligo di convocazione, soprattutto se mancano del tutto i presuppostida cui l’organo accertatore possa evincere l’intenzione del contribuente dicontraddire sugli esiti della verifica.I richiamati principi sono tanto più validi con riguardo al caso di specie.La decisione impugnata del giudice d’appello fa richiamo alla notifica delverbale ispettivo del 22.02.2016, valorizzando la circostanza che il Sig.RGN 25737/2021Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 25753 7/2021Numero sezionale 8055/2025Numero di raccolta generale 10652/2026Orefice non fosse stato presente alla verifica e alla redazione dell’atto, delData pubblicazione 22/04/2026quale dunque il contribuente non ne avrebbe avuto conoscenza legale se nonal momento della notifica dell’avviso d’accertamento. Sennonché leconsiderazioni si pongono in frontale contrasto con il principio, formulato dallagiurisprudenza di legittimità, la quale ha rilevato come, in tema diaccertamento, l'obbligo di motivazione degli atti impositivi, disciplinatodall'art. 7 della l. n. 212 del 2000 e dall'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973,notificati all'amministratore di fatto, è soddisfatto mediante rinvio perrelationem al processo verbale di accertamento riguardante i maggiori redditipercepiti dalla società, ancorché solo a quest'ultima notificato, giacché egli,ingerendosi nell'amministrazione ed esercitando i poteri propri inerenti allagestione societaria, pur in difetto di una formale investitura, ha l'obbligo, alpari dell'amministratore di diritto, di conoscere l'andamento dell'intera attivitàsociale, ivi compresi gli atti impositivi emessi nei confronti dell'ente ed irelativi documenti giustificativi, al fine di reagire tempestivamente mediantela loro impugnazione quando ritenuti illegittimi (Cass., 6 marzo 2025, n.5930; cfr. anche 16 febbraio 2023, n. 4823).Appare consequenziale al principio appena richiamato che la presunzionedi conoscenza dell’atto impositivo debba estendersi anche al processo verbaledi constatazione, per il ruolo assorbente rivestito dall’amministratore di fatto.A fronte della giurisprudenza elaborata in materia, il giudice regionale,pur affermando e riconoscendo che l’Amministrazione finanziaria avesseprovveduto al rilascio materiale del pvc nelle mani dell’amministratore fittizio,e pur consapevole della attribuzione del ruolo di amministratore di fattoall’odierno controricorrente, non si è posta il problema del ruolo attribuito alSig. Orefice, limitandosi a sostenere che a questi occorresse consegnare ilpvc, da ciò facendo poi discendere la lesione della garanzia delcontraddittorio.Con tale motivazione è palese l’erroneità del pronunciamento dellaCommissione regionale, contrastante proprio con il ruolo del contribuente econ i principi di diritto enunciati in tema.Il motivo va in conclusione accolto e la sentenza va cassata, conconseguente rinvio della causa dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di IIgrado della Campania, che in diversa composizione, oltre che alla liquidazioneRGN 25737/2021Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 25737/2021Numero sezionale 8065 5/2025Numero di raccolta generale 10652/2026Data pubblicazione 22/04/2026delle spese del giudizio di legittimità, provvederà al riesame del ricorsod’appello, tenendo conto dei principi enunciati. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata e rinvia la causaalla Corte di giustizia tributaria di II grado della Campania, cui demanda, indiversa composizione, anche la liquidazione delle spese del giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, il 26 novembre 2025La PresidenteTania HMELJAKRGN 25737/2021Consigliere rel. Federici