Cassazione n. 11718/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.15076/2015 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA]', domiciliato in S candicci (FI ) [OSCURATO:PERSONA] n. 16 presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che lo rappresenta e difende giusta procura in atti, -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende ope legis -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della SICILIA, SEZ.DIST. di CALTANISSETTA,n. 1346/2014 depositata i l 22/04/2014 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/01/2023 dallaCons. [OSCURATO:PERSONA] . Ritenuto che: [OSCURATO:PERSONA], titolare della ditta individuale “[OSCURATO:PERSONA]”, ricorre per la cassazione della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, n. 1346/21/2014, dep. il 22/04/2014, che in controversia su impugnazione di avviso di accertamento - con il quale l’Ufficio, oltre a contestare l’omessa presentazione del Modello UNICO 2005 relativo ai redditi anno 2004, accertava maggiori redditi imponibili ai fini Irpef, Irap, nonché una maggiore base imponibile ai fini Iva, derivanti da registrazione di fatture relative ad operazioni ritenute inesistenti- accoglieva l’appello dell’Agenzia, riformando la decisione di prime cure. Il ricorrente aveva impugnato, dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Enna, il suddetto avviso di accertamento, chiedendone l’annullamento per difetto di motivazione oltre che per violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2700 c.c., nonché, nel merito, per l’asserita evidente incongruità delle conclusioni dell’Ufficio, tutte acriticamente basate su ricostruzioni pedissequamente riprese dal [OSCURATO:PERSONA] di Contestazione della Guardia di Finanza. [OSCURATO:PERSONA], accogliendo il ricorso del contribuente, ha statuito la nullità dell’accertamento per mancata autonoma valutazione da parte dell’Ufficio delle risultanze del p..v.c. della Guarda di Finanzia, di cui ha rilevato l’acritico recepimento. L’Agenzia delle Entrate appellava la sentenza dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, che conferma va la piena legittimità dell’avviso di accertamento impugnato. [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione con unico motivo; l’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. Considerato che: 1. Con l’unico articolato motivo del ricorso si deduce, in relazione all’articolo 360 n.3 e n.5 c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto, l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio. In particolare si deduce la violazione del combinato disposto degli artt. 42 DPR 600/73, artt. 19 e 52, comma 5, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165 e 3, degli artt. 51 e 97 della Costituzione, con riferimento anche alla sentenza della Corte Cost. 37/2015; la violazione degli artt. 6 e 7 e segg. dello Statuto del Contribuente (L. 212/2000) e art. 2697 c.c. in relazione, anche, agli artt. 2727 e 2729 c.c.; violazione dell’art. 22 D.lgs. 546/92. Nello specifico, la violazione di legge che affliggerebbe la sentenza impugnata si rinviene sia con riferimento al principio generale dell’onere della prova, ex art. 2697 c.c., sia con riferimento all’ammissibilità delle presunzioni, in difetto dei requisiti previsi dall’art. 2729 c.c.. 2. Preliminarmente, il ricorrente chiede che venga dichiarata l’inesistenza dell’avviso di accertamento di cui è controversia, poiché sottoscritto da un soggetto che, seppur delegato, non appartiene alla “carriera Direttiva”, violando così la disposizione di cui all’art. 42 DPR 600/73, come interpretata dalla Corte Costituzionale. 3. Tale eccezione è inammissibile. 3.1. Si rileva, in primo luogo, la novità della questione, non essendo la stessa stata prospettata nel ricorso di primo grado. Invero, essendo questa eccezione riferibile ad un vizio proprio dell’avviso di accertamento, si rendono definitivi tutti gli aspetti del rapporto tributario non contestati nel termine di decadenza di sessanta giorni dalla notifica dell’atto. 3.2. Quanto agli effetti della sentenza della Corte Costituzionale n. 37 del 2015, citata dal ricorrente, essi non possono essere fatti valere con motivi aggiunti, né sono rilevabili d’ufficio. Ne consegue l’inammissibilità della domanda sul punto. 3.3. In ogni caso la doglianza è infondata, essendo da tempo consolidato l'orientamento di questo giudice di legittimità secondo cui, in tema di imposte sui redditi, deve ritenersi, in base al d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, commi 1 e 3, che gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono nulli tutte le volte che gli avvisi, nei quali si concretizzano, non risultino sottoscritti dal capo dell'ufficio emittente o da un impiegato della carriera direttiva (addetto' a detto ufficio) validamente delegato dal reggente di questo. A seguito della evoluzione legislativa ed ordinamentale sono oggi "impiegati della carriera direttiva" ai sensi dell'art. 42 dpr 600/1973 i "funzionari della terza area" di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005 (art. 17). E -in base al principio della tassatività delle cause di nullità degli atti tributari- non occorre, ai meri fini della validità dell'atto, che i funzionari deleganti e delegati possiedano la qualifica di dirigente, ancorché essa sia eventualmente richiesta da altre disposizioni. 4. Anche l e altre doglianze , contenute nel medesimo motivo , sono inammissibili poiché volte, nella sostanza, alla rivalutazione del materiale probatorio effettuata dal giudice di merito. Va sul punto ribadito che, una volta che l’Amministrazione finanziaria dimostri, anche con presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA o della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo costituire valida prova le fatture, peraltro in assenza di contabilità regolare (ex multis, Cass. Sez.5, n. 28628 del 18/10/2021; n. 17619 del 05/07/2018). 5. Quanto all’eccezione di inammissibilità dell’avviso di accertamento per abuso della motivazione per relationem, essa va respinta. S i ribadisce in proposito l’orientamento consolidato di questa Corte, secondo cuiin tema di avviso di accertamento, la motiva zione "per relationem" con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell'esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell'Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l'Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio (Cass. Sez.5, n. 32957 del 20/12/2018). 5.1.Ciò in quanto l'avvisodi accertamento, rappresentando l'atto conclusivo di una sequenza procedimentale a cui possono partecipare anche organi amministrativi diversi, può essere motivato anche con il rinvio pedissequo alle conclusioni contenute in un atto istruttorio (nella specie ilp.v.c. della Guardia di finanza), senza che ciò arrechi alcun pregiudizio al diritto del contribuente. La scelta in tal senso dell'Amministrazione finanziaria non può essere di per sè censurata dal giudice di merito, al quale, invece, spetta il potere di valutare se, dal richiamo globale all'atto strumentale, sia derivata un'inadeguatezza o un'insufficienza dellamotivazione dell'atto finale. In sede di legittimità, pertanto, il contribuente che intenda contestare l'accertamentodell'adeguatezza della motivazione " per relationem " dovrà specificamente indicare, nei motivi di ricorso, le cause della sua inadeguatezza (Cass.n. 30560 del 20/12/2017; Cass. n. 2907/2010). 5.2.Nel caso di specie, il ricorrente lamenta l’omessa valutazione critica, da parte dell’Ufficio, degli elementi raccolti dalla guardia di finanza, cui fa riferimento la motivazione dell’avviso di accertamento, sulla semplice circostanza che lo stesso riprende pedissequamente quanto accertato dal p.v.c. della guardia di finanza. La doglianza è perciò infondata non essendo richiesto che il titolare del potere impositivo debba reiterare le suddette indagini allorchè risulta evidente l’intenzione di condividere ed accoglierne le conclusioni (ex multis Cass. n. 2780/2001; n.15305 del 30/10/2002). 6. Quanto all’asserita nullità dell’avviso di accertamento per violazione e falsa applicazione del principio dell’onere della prova, occorre ricordare che nel caso di utilizzo di fatture inerenti ad operazioni inesistenti, come la fattispecie in oggetto, una volta che l’Amministrazione dimostri, anche attraverso presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente ai fini della detrazione dell’IVA o della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo costituire valida prova le fatture, peraltro in assenza di contabilità regolare e di presentazione della dichiarazione dei redditi. 6.1.Nel caso in esame è pacifico che il contribuente abbia omesso di presentare il Modello unico relativo al 2004, operando in evasione d’imposta. In tale situazione, il potere/dovere di accertamento delle imposte sui redditi è disciplinato dall’art. 41 del D.p.R n. 600 del 1973, che permette di ricorrere a presunzioni qualificate, per determinare il reddito complessivo del contribuente. La prova dell’effettiva esistenza delle operazioni ritenute non tali dall’ufficio sulla base di presunzioni, incombe sul contribuente in virtù della corretta ripartizionedell’onere della prova. 6.2.I giudici di appello, nella sentenza impugnata hanno affermano che “negli atti difensivi del ricorrente non si prende alcuna posizione di fatto contraria a quanto asseritamente e dettagliatamente riportato nell’avviso di accertato, che richiama intere parti del p.v. di contestazione, e cioè: - che il Rizzo non aveva presentato alcuna dichiarazione dei redditi per l’anno 2004 - che il suo consulente avesse prodotto una denunzia di furto della documentazione fiscale e della contabilità, ma che il contribuente non avesse dato notizia di tale furto all’amministrazione fiscale, né avesse provveduto alla ricostruzione della contabilità - che in fase di accertamento in contraddittorio il Rizzo, oltre ad elementi positivi di reddito, avesse prodotto, a dimostrazione di costi asseritamente, sostenuti le fatture della ditta [OSCURATO:PERSONA], contraddicendo così la stessa mancanza di una contabilità; che tale documentazione fiscale avesse come emittente una ditta che non operava, nel settore dei lavori edili; - che tale ditta non avesse mai presentato una dichiarazione dei redditi sin dal 1999; - che tale ditta non risultava avere mai avuto dipendenti e che al contrario il [OSCURATO:PERSONA] risultava assunto nello stesso periodo in cui sarebbero state effettuate le operazioni riportate nelle fatture emesse, alle dipendenze di altra ditta come autotrasportatore- che ben tre di quelle fatture utilizzata dal [OSCURATO:PERSONA] a dimostrazione dei costi sostenuti siano state emesse il giorno dopo il decesso del signor [OSCURATO:PERSONA] avvenuto il [OSCURATO:DATA_NASCITA]. Invero, non può non convenirsi come il complesso di tali circostanze di fatto, non contestate in alcun modo dal contribuente, giustifichi ampiamente il ricorso dell’Amministrazione delle entrate al suo potere di rettifica ed accertamento, dovendosi qualificare il [OSCURATO:PERSONA], come evasore totale per l’anno 2004”. 7.Conclusivamente il ricorso, in parte inammissibile in parte infondato, va respinto; le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come da dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese, liquidate in euro 4.100,00 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell'articolo 13, comma 1 quater, d.p.r. 115/02, si dà atto della sussistenza de i presupposti per il versamento, da parte