Cassazione n. 22231/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.1521/2022 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l ' A vvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis; -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], erede di [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in forza di procura in calce al controricorso, domiciliato presso la cancelleria della Corte di Cassazione; -controricorrente– [OSCURATO:PERSONA] SICILIAcontro la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, n. 6646 /0 5 /20 21 , depositata in data 13/07/2021, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 07/07/2023dal relatore consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, ha accolto l’appello di [OSCURATO:PERSONA], quale erede di [OSCURATO:PERSONA], contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Catania che , in relazione alla domand a di rimborso del 90 per cento delle impostepagate per gli anni 1990, 1991, 1992, l’avevainvece rigettata, ritenendo trattarsi di soggetto esercente attività di impresa.In particolare i giudici di appello evidenziavano che il rimborso competeva, non essendo chiesto per attività di impresa ma per redditi di lavoro dipendente, redditi di immobili e di capitale e che il riferimento alla partita IVA era irrilevante in quanto essa era relativa ad attività agricola per la quale non era stato chiesto rimborso; dichiaravano inammissibili le eccezioniformulate per la prima volta in appello relative alla mancanzadell’istanza di rimborso e alla mancata prova dei versamenti effettuati dal contribuente. 2. Contro tale decisione propone ricorso l’Agenzia delle entrate e del territorio, affidandosi atre motivi. Il contribuente resiste con controricorso depositato telematicamente. La causa è stata fissata per la camera di consiglio del 07/07/2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n. 168, conv. in l. 25/10/2016, n.197. Considerato che:1. L’Agenzia delle entrate e del territorio , con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 18, 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, per non aver dichiarato l’inammissibilità del ricorso introduttivo per mancanza dell’istanza di rimborso e per aver ritenuto inammissibile la dedotta assenza di prova di aver versato quanto chiesto in restituzione, erroneamente ritenute questioni nuove e non deducibili in appello. Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., deduce violazione e falsa appli cazione dell’art. 2697 cod. civ. e dell’art. 115 cod. proc. civ. , in quanto non esaminando le superiori doglianze i giudici di appello hanno disapplicato il principio relativo al riparto dell’onere della prova, posto, nelle azioni di rimborso a carico del contribuente. Con il terzo motivo deducela violazione degli artt. 107 e 108 TFUE, dei principi stabiliti dalla Commissione europea con decisione della Commissione Europea (2015) 5549 final del 14 /08/ 2015 , dell’art. 1, comma 665, della l. n. 190 del 2014,dell’art. 9, comma 17, della l. n. 289 del 2002, sotto il profilo dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. 2. Il primo motivo è fondatonei termini che seguono. 2.1. La proposizione in appello dell’eccezione erariale di improponibilità di una domanda ( sostanzialmente di puro accertamento), in difetto di un’istanza alla quale possa conseguire un silenzio-rifiuto impugnabile, risulta questione decisa espressamente dalla CTR che l’ha considerata eccezione nuova, come tale non scrutinabile in appello (irrilevante essendo la ulteriore statuizione per cui in atti vi era un avviso di ricevimento relativo alla spedizione medesima, poiché tale affermazioneè da considerarsi resa meramente ad abundantiam, in quanto la CTR l’ha resa dopo aver ritenuto la doglianza inammissibile). Analogamente la CTR ha ritenuto che fosse inammissibile la contestazione della mancanza di prova dei versamenti, perché anch’essa dedotta solo nelle controdeduzionidi appello. Proprio l’espressa pronuncia della CTR sulle eccezion i erarial i esclude la fondatezza dell’eccezione del controricorrente di difetto di specificità per omessa indicazione della sede processuale dove esse sianostate propost e . 2.2. Quanto al primo profilo, questa Corte si è già pronunciata sulla necessità di una istanza di rimborso e sul necessario contenuto specifico della stessa affinché possa formarsi un silenzio - rifiuto impugnabile e sia quindi ammissibile il ricorso (cfr. Cass. 20/03/2000, n. 3250; Cass. 30/11/2012, n. 21400; Cass. 13/12/2018, n. 32263; Cass. 21/02/2020, n. 4565). Inoltre, questa Corte ha mantenuto sul punto l’orientamento, da cui non si vedono ragioni per discostarsi, secondo cui l’incompletezza della domanda non può essere supplita né in corso di causa, né ricorrendo a strumenti integrativi della prova, neppure assunti in via officiosa o con riferimento a documenti in possesso di terze parti (il sostituto di imposta o il datore di lavoro) (cfr. Cass. 13/12/2018, n. 32263; Cass. 21/02/2020, n. 4565). Tale questione (dell’assenza di valida domanda, poiché in tali termini l’eccezione è descritta dall’ufficio e dalla CTR, e che è questione diversa dalla mancata allegazione dell’istanza al ricorso, oggetto delle pronunce citate dal controricorrente) attiene all'improponibilità del ricorso, che è rilevabile d'ufficio anche nel giudizio di cassazione, ai sensi dell'art. 382, terzo comma, cod. proc. civ., con conseguente potere di cassazione senza rinvio della decisione di merito che si sia pronunciata su di essa, nonostante l'inesistenza di un atto (anche di solo silenzio rigetto) impugnabile (cfr. Cass., S ez . U. , 23/12/ 2009 , n. 27209). 2.3. Quanto alla seconda questione, in tema di contenzioso tributario, ove la controversia abbia ad oggetto l'impugnazione del rigetto dell'istanza dirimborso di un tributo avanzata dal contribuente, quest'ultimo riveste la qualità di attore in senso non solo formale - come neigiudizi di impugnazione di un atto impositivo - ma anche sostanziale, con la dupliceconseguenza che grava su di lui l'onere di allegare e diprovare i fatti ai quali la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato nella domanda e che le argomentazioni con le quali l'Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita dal contribuente, costituiscono mere difese, come tali non soggette ad alcuna preclusione processuale, salvo la formazione del giudicato interno o - dove in concreto ne ricorrono i presupposti - l'applicazione del principio di non contestazione(Cass. 31/05/2022, n. 17580; Cass. 06/12/2018, n. 31626; Cass. 21/11/2016, n. 23587 ; Cass.02/07/2014, n. 15026; Cass. 29/12/2011 , n. 29613; Cass.15/10/2010, n. 21314; Cass. 21/05/2007, n. 11682). [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 11284 ha evidenziato che nel contenziosotributario, l'art. 57, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 preclude inappello esclusivamente le nuove eccezioni in senso tecnico dalle quali, cioè, deriva un mutamento degli elementi materiali del fatto costitutivo della pretesa ed il conseguente ampliamento del thema decidendum; conseguentemente, l'Amministrazione finanziaria può difendersi dall'impugnazione, da parte del contribuente, del silenzio- rifiuto su un'istanza dirimborso d'imposta eccependo, anche inappello, il mancato versamento degli importi richiesti o la loro utilizzazione in compensazione, poiché il rilievo integrauna mera difesa o un'eccezione in senso improprio, ammissibile in quanto mera contestazione delle censure avanzate col ricorso, non introduttiva di nuovi elementi d'indagine. 2.4. Alla luce di tali considerazioni deve quindi ritenersi che abbia errato la CTR laddove ha ritenuto inammissibile, perché proposta solo in appello, la doglianza relativa alla improponibilità della domandaper assenza di un’istanza di rimborso, in quanto trattasi di questione rilevabile di ufficio in ogni stato e grado del processo. La decisione della questione presuppone un accertamento in fatto su un dato esterno al processo e quindi il motivo va, in tali termini, acco lt o , con rinvio ai giudici di appello per nuovo esame. Analogamente alla luce di tali considerazioni deve quindi ritenersi che abbia errato la CTR laddove ha ritenuto inammissibile, perché propostasolo in appello, la doglianz a relativ a alla mancanza di prova dei versamenti, in quanto la questione, che non attiene alla validità della domanda ma al merito di essa, cos tituisce mera difesa, legittimamente azionabile, in lite da rimborso, dall’amministrazione anche in appello. 3. L’accoglimento delprimomotivo , nei termini espressi, determina l’assorbimento del secondo e del terzo, perché involgente accertamenti preliminari almerito e alla qualificazione dei redditi. La sentenza va quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sici lia, sezione staccata di Catania, che, alla luce dell’ammissibilità delle predette difese erariali, dovrà preliminarmente procedere al loro esame per poi passare allo scrutinio del merito della lite.Alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado è rimessa anche la regolazione delle spese del processo di legittimità. P.Q.M. accoglie il primo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione; dichiara assorbito il secondo e il terzo motivo; rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado