Cassazione n. 24792/2023

a pronunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 16971-2020, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliate in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che le rappresenta e difende- Ricorrente [OSCURATO:PERSONA] 2007 s.r.l. in Liquidazione, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del liquidatore p.t., elettivamente domiciliata presso la cancelleria della Corte di cassazione, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], che dichiara di voler ricevere le comunicazioni all’indirizzo pec - Resistente [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 5819/15/2019della Commissione tributaria regionale delLazio, depositata il 22.10.2019; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 20 giugno 2023dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che La società richiese il rimborso di € 312.301,00 a titolo di Iva 2009 per l’errata emissione di fatture relative a prestazioni eseguite in favore della Iva –Rimborso –Rettifica per variazione d’imposta -Prova RGN 16971/2020 Consigliere rel. Federici società [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] entrate comunicò il diniego, sostenendo che per il recupero dell’iva addebitata per errore la contribuente avrebbe dovuto fare ricorso al procedimento disciplinato dall’art. 26, comma 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, il cui comma 3 ne prescriveva tuttavia l’inapplicabilitàal decorso di un anno dall’operazione imponibi le, nel caso di specie già trascorso. Seguì il contenzioso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che con sentenza n. 13738/17/2015 rigettò il ricorso della contribuente per l’ultrannualità dell’istanza. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 131/11/2017, accolse l’appello della [OSCURATO:SOCIETA], rilevando che non vi era necessità di ricorrere all’istituto della variazione dell’imposta (e del conseguente diritto alla detrazione), potendo sempre farsi ricorso al rimborso,dal cui diritto la società non era decaduta. La Corte di cassazione, adita dall’Agenzia delle entrate, con ordinanza del 9 ottobre 2018, n. 24901, cassò la decisione, rinviando la causa alla commissione regionale, perché, pur riconoscendo il diritto al rimborso, rilevò che il giudice regionale non aveva accertato i fatti costitutivi dell’esistenza del credito. A tal fine affermò che non fosse sufficiente l’esposizione della pretesa in dichiarazione, esigendosi al contrario, ai fini del rimborso, in ossequio al principio di cartolarità, la prova della definitiva eliminazione del rischio che il destinatario della errata fattura avesse a sua volta utilizzato o che potesse ancora utilizzare il documento errato al fin e delle proprie detrazioni. Riassunto il giudizio dinanzi al giudice del rinvio, la Commissione regionale, con sentenza n. 5819/15/2019, ha ritenuto che la documentazione prodotta dalla contribuente costituisse prova sufficiente della rimozione del rischio di perdita del tributo armonizzato, con conseguente riconoscimento del diritto al rimborso richiesto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] delle entrate ha censurato la sentenza con un unico motivo, chiedendone la cassazione, cui ha resistito con controricorso la società. Nell’adunanza camerale del 20giugno 202 3 la causa è stata discussa e decisa. Considerato che RGN 16971/2020 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] l’unico motivo l’ufficio denuncia la«violazione e/ofalsa applicazione dell’art.384 c.p.c. in relazione all’art. 2 6 del D.P.R. n. 6 33 /7 2 e all’art. 2697 c.c. ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.», quanto alla rilevanza attribuita dal giudice regionale alla documentazione allegata dalla società contribuente, a sostegno della esclusione dell’utilizzo delle fatture, erroneamente compilate,da parte della c essionaria/committente [OSCURATO:PERSONA], ai fini delle proprie detrazioni e dunque dell’osservanza del principio di diritto enunciato dal giudice di legittimità, entro il cui perimetro il giudice del rinvio aveva l’obbligo di decidere la controversia. Il motivo è fondato. Nelle proprie difese l’Agenzia delle entrate ha rilevato che la documentazione allegata dalla contribuente consisteva in una dichiarazione, sottoscritta dal curatore del fallimento della [OSCURATO:PERSONA], nella quale si attestava che le «fatture emesse dallasocietà sono state tutte regolarmente registrate nella contabilità della [OSCURATO:PERSONA] e che agli atti non risultano istanze di rimborso dell’imposta IVA». Tale dichiarazione, nella prospettazione dell’ufficio, non sarebbe sufficiente a dimostrare che l’iva riportata nelle fatture passive dalla cessionaria/committente non fosse stata effettivamente mai detratta, così che nulla aggiungerebbe alla situazione di incertezza. Secondo il consolidato orientamento di questa Corte, in ipotesi di annullamento con rinvio per violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte di cassazione vincola al principio affermato e ai relativi presupposti di fatto, onde il giudice del rinvio deve uniformarsi non solo alla "regola" giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico-giuridiche della decisione. Ne deriva dunque che il giudice del rinvio, al quale la Corte di cassazione abbia rimesso la causa a seguito di annullamento della decisione ex art. 360, primo comma, 3) cod. proc. civ., incorre nella violazione dell'art.384 cod. proc. civ., laddove giudichi i rapporti sulla base di un criterio diverso da quello indicato dalla Corte stessa (cfr. Cass., 4 ottobre 2022, n. 28734). Ebbene, tenendo conto del principio enunciato in sede di legittimità, dalla sua piana lettura si evince agevolmente che, partendo dalla vigenza e assoluta importanza del principio di cartolarità, è stato rilevato che l’obbligazione fiscale ai fini iva persiste, salvo che non si sia provveduto ad una tempestiva correzione o ad un annullamento della fattura, ai sensi RGN 16971/2020 Consigliere rel. Federici dell’art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972, “si da consentire [a sua volta] l’applicazione dell’esatta imposta dovuta ed il corretto esercizio del diritto di detrazione da parte del destinatario, fermo restando che l'inottemperanza agli adempimenti richiesti dalla norma non consente all'Amministrazione finanziaria di pretendere il pagamento dell'imposta, né osta al riconoscimento del rimborso dell'IVA indebita versata in eccedenza ove il giudice di merito abbia accertato che, con il ritiro della fattura, sia stato definitivamente eliminato il rischio che il destinatario abbia utilizzato o possa utilizzare tale documento ai fini della detrazione”. Ha a tal fine menzionato Cass., 27 maggio 2015, n. 10939 (cui poi seguono altri numerosi precedenti nel solco del medesimo principio, come Cass. 26 settembre 2018, n. 22963; 18 aprile 2019, n. 10974; 11 dicembre 2020, n. 28263). Pur nella chiarezza del principio, con cui il giudice di legittimità imponeva al giudice del rinvio uno specifico accertamento, ossia l’esclusione del “fatto” che il cessionario/committente (nel caso di specie la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) avesse “utilizzato” le fatture ricevute dalla [OSCURATO:SOCIETA]. ai fini della detrazione dell’iva passiva, l’unico dato accertato, sulla ba se della dichiarazione rilasciata dal curatore del fallimento della [OSCURATO:PERSONA], è stato, al contrario, che quelle fatture erano state tutte “regolarmente registrate”nella contabilità della società. Ma con ciò si è ome sso di chiarire se l’iva relativa a quelle fatture fosse stata portata in detrazione, potendo prospettarsi che, proprio perché regolarmente registrate, la società abbia potutoportare in detrazione l’i mposta , così giungendo a conclusioni opposte rispetto a quelle richiamate dal giudice di legittimità. Per l’insorgenza del diritto al rimborso da parte della società odierna controricorrente, occorreva invece la verifica della non utilizzazione delle suddette fatture, accertamento che il giudice del rinvio non ha evidentemente eseguito. Né può affermarsi, come si affannaad eccepire la difesa della contribuente, che si tratta di un accertamento in fatto, la cui contestazione è inammissibile in sede di legittimità. Nel caso di specie non ci si trova dinanzi ad un accertamento in fatto, ma dinanzi ad un “non accertamento”, in violazione del principio enunciato in sede di legittimità. Accertamento che, qualora la contribuente, pur onerata della prova, si trovi nelle condizioni obiettive di non poter acquisire perché dipendente da documentazione nel possesso di terzi, è parimenti RGN 16971/2020 Consigliere rel. Federici possibile, sulla base dell’art. 7, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, nei limiti in cui al giudice tributario, pur dopo l’abrogazione del comma 3 della medesima norma(abrogato dall’art. 3 bis, 5° comma, d.l. n. 203 del 2005, convertito con modificazioni dalla l. n. 248 del 2005), è comunque riconosciuto il potere di esercizio delle facoltà in esso previste. A tal fine va infatti chiarito che, tenendo conto dell’abrogazione del comma 3 dell’art. 7 cit., i poteri istruttori riconosciuti al giudice tributariodal comma 1 devono comunque collocarsi nell’alveo delprincipio dispositivo che governa il processo e dunque deifatti dedotti dalle parti. La commissione tributaria, dunque,non può sostituirsi alla parte nella ricerca delle prove a supporto delle proprie ragioni, ma può colmare le carenze probatorie riconducibili a situazioni oggettive, non dipendenti dalla sua colpevole inerzia. Resta, dunque, un potere discrezionalmente esercitabile entro un perimetro segnatoe funzionale al bilanciamento della posizione processuale delle parti. In questo perimetro(coerente anche con la recente riforma della norma, come modificata dalla l. 31 agosto 2022, n. 130) è dunque ammissibile l’intervento del giudice tributario,laddove sussista una obiettiva situazione di incertezza, a mera integrazione deglielementi di prova già forniti dalle parti, oppure laddovela parte non possa provvedere per essere i documenti nelladisponibilità della controparte o di terzi (cfr. Cass. n. 4762 del 2020 ; tra i numerosi precedenti cfr. anche n. 14960 del 2010; n. 4161 del 2014; n. 955 del 2016; n. 16171del 2018). Per restare al caso di specie, posto che la contribuente ha già prodotto la dichiarazione del curatore fallimentare della società terza e non sia nelle condizioni di richiedere ulteriori documenti, il giudice del rinvio valuterà se, nella obiettiva indisponibilità di allegazione di altre prove, esso stessopossa richiedere alla medesima Amministrazione finanziaria se l’iva passivariportata nelle fatture per cui è causa, registrate nella sua contabilità, sia stata ormai già detratta dalla società fallita, e ciò proprio in attuazione e rispetto del principio di diritto formulato dal giudice di legittimità in relazione alla prima cassazione con rinvio. Allo stato, tuttavia, non risulta accertato se la detrazione sia avvenuta o meno, così come imposto dalla sentenza di legittimità con il principio di diritto, di cui il giudice del rinvio non ha fatto corretta applicazione.RGN 16971/2020 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] ricorsova dunque accolto e la sentenza va cassata, con conseguente rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio, che, in diversa composizione, dovrà di nuovo riesaminare l’appello, secondo i principi di diritto dispensati dal giudice di legittimità, oltre che liquidare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza e rinvia la causa alla Corte di giustiz