Cassazione n. 05675/2024

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 27/10/2022 della Corte d'appello di Cagliari sez. dist. di Sassari visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo l'inammissibilità del ricorso; letta la memoria difensiva presentata dal difensore con cui si eccepisce la prescrizione del reato. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 27 ottobre 2022, la Corte d'appello di Cagliari sez. dist. di Sassari, in due procedimenti riuniti, ha dichiarato la nullità della sentenza n. 162/2021 emessa dal Tribunale di [OSCURATO:PERSONA], in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] e ha disposto la trasmissione degli atti al Pubblico Ministero presso il Tribunale di [OSCURATO:PERSONA], e, in parziale riforma della sentenza impugnata n. 412/2020, emessa sempre dal Tribunale di [OSCURATO:PERSONA], ha revocato la confisca ed ha confermato l'affermazione di responsabilità penale del ricorrente in relazione al reato di cui all'art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 per avere, quale socio della società [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] & C., al fine di evadere le imposte sui redditi, omesso la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all'anno di imposta 2011, avendo conseguito un reddito di partecipazione pari a € 344.219,00 con evasione di imposta pari a € 140.614,00, Commesso in Olbia il 27/12/2012. 2. Avverso la sentenza di condanna ha presentato ricorso l'imputato, a mezzo del difensore di fiducia, e ne ha chiesto l'annullamento deducendo i seguenti motivi di ricorso. - Violazione di cui all'art. 606, comma 1 lett. b) cod.proc.pen. in relazione tutta, dile all'inosservanza e/o erronea applicazione della legge pe-{fa g-1.0 marzo 2000, n. 74, omesso accertamento del dolo specifico. La sentenza impugnata in 45, punto%, accertamento del dolo specifico avrebbe rilevato unicamente la sola violazione dell'obbligo dichiarativo, senza alcuna motivazione in ordine all'effettiva volontà del ricorrente di porre in essere la condotta finalizzata all'evasione delle imposte in misura superiore alla soglia di punibilità. E ciò in contrasto con la giurisprudenza di legittimità secondo cui ai fini della sussistenza del dolo specifico di evasione non è sufficiente la mera omissione della dichiarazione, ma occorre provare la finalizzazione di tale omissione all'evasione. La Corte territoriale avrebbe ritenuto elementi rilevanti a dimostrare il dolo specifico l'atteggiamento non collaborativo e ostruzionistico del 0 ricorrente avendo questi omesso di rispondere all'invito da parte dell'Agenzia delle entrate. Si tratta di condotte omissive prive di preciso riscontro temporale e che risalgono a tre anni dopo l'asserita omessa dichiarazione, da cui non si potrebbe evincere la volontà del soggetto di evadere le imposte. Le condotte omissive, valorizzate dalla Corte territoriale, sarebbero legate preminentemente all'elemento oggettivo e come tali non idonee alla prova del dolo specifico. - Violazione di cui all'art. 606 comma 1 lett. e) cod.proc.pen. in relazione all'illogicità della motivazione in punto ,(elemento soggettivo del reato. La motivazione della Corte territoriale sulla sussistenza del dolo specifico sarebbe carente in quanto argomentata sul mero rilievo del comportamento non collaborativo dell'imputato a seguito dell'accertamento induttivo che veniva compiuto in assenza di contraddittorio per colpa a lui non imputabile in quanto l'avviso di accertamento era stato notificato al curatore del fallimento della società intervenuto nel 2014, né potrebbe ritenersi adempiuto l'obbligo di motivazione in punto,Isussistenza del dolo specifico in ragione dell'irreperibilità del ricorrente, attestata dal curatore del fallimento, in un contesto nel quale risulterebbe che l'imputato si era trovato nell'impossibilità di far fronte alle obbligazioni a seguito di una crisi economica a lui non imputabile avendo posto in essere anche misure volte a farvi fronte. Sulla scorta di ciò risulterebbe la prova dell'esclusione del dolo specifico laddove i motivi della mancata presentazione erano indipendenti dalla volontà dell'imprenditore il quale fino al 2011 aveva presentato le dichiarazioni sia quale persona fisica che quale socio della società [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] di liquidità,e, la crisi economica che ha portato la società alla decozione non avrebbero consentito al ricorrente l'adempimento delle obbligazioni nei confronti dell'erario e dei fornitori, non essendo più in grado di far fronte agli impegni e alla presentazione della dichiarazione dei redditi. Alla luce di queste considerazioni la motivazione della torte territoriale sarebbe meramente apparente senza analizzare le circostanze del caso concreto. Il difensore ha depositato memoria scritta con cui ha eccepito la prescrizione del reato maturata al 27/12/2022. Il difensore ha depositato in data 14/11/2023 memoria di replica alle conclusioni del Procuratore generale ed ha insistito nell'accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 3. Il ricorso, i cui motivi possono essere trattati congiuntamente attesa l'intima connessione, è manifestamente infondato. Rileva il Collegio che in relazione ai motivi di ricorso con cui il ricorrente prospetta l'erronea applicazione della legge penale e il vizio di motivazione in punto sussistenza elemento soggettivo del reato di cui all'art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, questi possono essere esaminati prendendo in considerazione sia la motivazione della sentenza impugnata sia quella della sentenza di primo grado, e ciò in quanto i giudici di merito hanno adottato decisioni e percorsi motivazionali comuni che possono essere valutati congiuntamente ai fini di una efficace ricostruzione della vicenda processuale e di una migliore comprensione delle censure del ricorrente. Allorché infatti le sentenze di primo e secondo grado concordino, come in specie, nell'analisi e nella valutazione degli elementi di prova posti a fondamento delle rispettive decisioni, la struttura motivazionale della sentenza di appello si salda con quella precedente per formare un unico complesso corpo argomentativo (ex plurimis, Sez. 1, n. 8868 del 26/06/2000, Sangiorgi, Rv. 216906; cfr. da ult. Sez. 5, n. 40005 del 07/03/2014, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 260303), cui occorre far riferimento per giudicare della congruità della motivazione, integrando e completando quella adottata dal primo giudice le eventuali carenze di quella d'appello (Sez. 1, n. 1309 del 22/11/1993, Scardaccione, Rv. 197250)". 4. Secondo le conformi sentenze di merito, e qui non oggetto di contestazione, l'imputato, socio amministratore con partecipazione al 50,75% della società M2A di [OSCURATO:PERSONA] e & snc, non aveva presentato la dichiarazione a fini delle imposte dirette, avendo nell'anno di imposta 2011, conseguito un reddito di partecipazione per C 344.219,00, con evasione di imposta di C 140.614,00. L'accertamento dei redditi era scaturito, con metodo induttivo e tenuto conto che la società aveva presentato la dichiarazione annuale Iva, nonché il modello 770. I giudici del merito hanno valutato l'adempimento dichiarativo (comunicazione dati prevista dall'articolo 8-bis del d.P.R. n. 322/1998) ai fini della determinazione del reddito e dell'imposta e per l'accertamento del superamento della soglia di punibilità. Ciò posto, la censura concerne solo il profilo della prova dell'elemento soggettivo del reato e segnatamente del dolo specifico che deve sorreggere la condotta omissiva, condotta omissiva non oggetto di contestazione come pure non è oggetto di contestazione l'ammontare dell'imposta evasa come determinata dai giudici del merito. La giurisprudenza di legittimità, con indirizzo interpretativo ormai consolidato, afferma che in tema di reati tributari, la prova del dolo specifico di evasione, nel delitto di omessa dichiarazione (art. 5, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74), può essere desunta dall'entità del superamento della soglia di punibilità vigente, unitamente alla piena consapevolezza, da parte del soggetto obbligato, dell'esatto ammontare dell'imposta dovuta (Sez. 3, n. 18936 del 19/01/2016, V., Rv. 267022 - 01). Secondo il testo dell'art. 5, comma 1, del d.lgs. n. 74 del 2000 vigente all'epoca dei fatti, «È punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte a euro trentamila». Il testo attualmente vigente prevede che «È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte ad euro cinquantamila». L'entità di tale superamento è stata correttamente posta dalla Corte d'appello a fondamento della ritenuta sussistenza del dolo specifico di evasione in capo all'imputato, unitamente alla piena consapevolezza da parte dello stesso dell'esatto ammontare dell'imposta che sarebbe stata dovuta, come determinata sulla scorta dell'accertamento induttivo e della dichiarazione Iva, non oggetto di contestazione tratto dalla comunicazione dati prevista dall'articolo 8-bis del d.P.R. n. 322/1998. 5. Osserva, il Collegio, con specifico riferimento al rilievo attribuito dal ricorrente alla crisi d'impresa, che l'omissione dichiarativa consente al contribuente di non versare le imposte dovute, in dipendenza dell'esercizio di attività economiche che costituisce la base per l'imposizione, che vengono "nascoste" al fisco proprio in conseguenza dell'omissione. I redditi vengono nascosti e il contribuente non versa le imposte per effetto dell'inadempimento dell'obbligo dichiarativo.Da ciò consegue la manifesta infondatezza della tesi difensiva là dove tenta dì operare una commistione tra consapevolezza della condotta omissiva finalizzata all'evasione delle imposte e mancato adempimento delle imposte, in questo caso per cause non imputabili al ricorrente, che farebbe venir meno, in tesi difensiva, l'obbligo dichiarativo e la finalità della sua omissione. La tesi difensiva è frutto di un equivoco interpretativo. Va, infatti, rammentato che il d.Lgs. n. 74/2000, art. 5, punisce, com'è noto, la mancata presentazione della dichiarazione da parte dei soggetti a questa tenuti. Trattasi di reato omissivo proprio, essendo soggetti attivi del reato coloro che sono obbligati alla presentazione di taluna delle dichiarazioni annuali previste dalla disposizione (Sez. 3, n. 9163 del 29/10/2009, Lombardi, Rv. 246208 - 01; Sez. 3, n. 37856 del 18/06/2015, Porzio, Rv. 265087 - 01). La condotta omissiva deve essere finalizzata all'evasione fiscale, essendo estraneo al perimetro della norma incriminatrice il mancato pagamento della imposta evasa e le ragioni di questo, circostanze che vengono in rilievo nei reati - diversi - di omesso versamento dell'iva e dei contributi assistenziali e previdenziali. Una volta determinata la produzione di reddito e, sulla scorta delle norme di settore, calcolata l'imposta che il contribuente deve versare all'erario, se questa è superiore alla soglia di punibilità, scatta l'obbligo di presentazione della dichiarazione e la sua omissione, se finalizzata ad evadere imposte, costituisce il reato punito dall'art. 5. Non rileva, in altri termini, ad escludere il dolo del reato la circostanza che il contribuente non aveva potuto adempiere al pagamento delle imposte anche per causa a lui non imputabili. Anzi al contrario, come affermato da Sez. 3, n. 16469 del 28/02/2020 Rv. 278966 - 01, in tema di omessa presentazione della dichiarazione annuale dei redditi, la prova del dolo specifico in capo al contribuente può desumersi anche dal comportamento successivo del mancato pagamento delle imposte dovute e non dichiarate, dimostrativo della volontà preordinata di non presentare la dichiarazione in presenza di produzione di redditi costituenti base imponibile. Quanto al caso in scrutinio, osserva, il Collegio che a logica conclusione sono pervenuti i giudici del merito che hanno ritenuto sussistente il dolo specifico, in presenza di omissione dell'obbligo di presentazione, in ragione dell'ammontare dell'imposta evasa, di molto superiore alla soglia di punibilità, in assenza di contestazione dell'ammontare dell'imposta evasa come calcolata, motivazione non specificatamente censurata dal ricorrente, sicchè il ricorso è anche affetto da genericità estrinseca. 6. Il ricorso deve essere dichiarato inammissibile con tutte le conseguenze di legge. L'inammissibilità del ricorso per manifesta infondatezza o per altra causa non consente il formarsi di un valido rapporto di impugnazione e preclude, pertanto, la possibilità di rilevare e dichiarare le cause di non punibilità a norma dell'art. 129 cod.proc.pen. (Sez. 2, n. 28848 del 08/05/2013, Ciaffoni, Rv. 256463, Sez. U, n. 32 del 22/11/2000, [OSCURATO:PERSONA], Rv 217266; Sez. 4, n. 18641 del 20/01/2004, Tricomi) cosicché è preclusa la dichiarazione di prescrizione del reato maturato dopo la pronuncia della sentenza in grado di appello (Sez. 5, n. 15599 del 19/11/2014, Zagarella, Rv. 263119) al 15 maggio 2023, tenuto conto della sospensione del corso della prescrizione per giorni 139 per adesione del difensore dalle udienze. Alla dichiarazione di inammissibilità consegue la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali ai sensi dell'art. 616 cod.proc.pen. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza "versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità", si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000,00 in favore della Cassa delle Ammende. P.Q.M. Dichiara inam