Cassazione n. 22613/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11789/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dagli [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo sito in Roma, via di [OSCURATO:PERSONA], n. 9. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in 00145 Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. VENETO n. 1295/2021, depositata in data 27 ottobre 2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 giugno 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. In data 14 novembre 2014 il contribuente presentava istanza di rimborso IRAP ex art. 38, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, per Diniego rimb. Sil. Rif. Irap 2010-11- 12-13-14 una somma versata un ammontare complessivo di € 9.705,25 versata per gli anni di imposta 2010, 2011, 2012, 2013, 2014. [OSCURATO:PERSONA], esercente la professione di consulente aziendale, assumeva di operare con l’utilizzo di beni strumentali di portata ridotta e senza ausilio di alcun dipendente o collaboratore. L’Agenzia delle Entrate – direzione provinci ale di Treviso – non forniva alcuna risposta, cosicché si formava un silenzio rifiuto. 2. Avverso il silenzio-rifiuto, il contribuente presentava ricorso dinanzi la C.t.p. di Treviso; si costituiva l’Ufficio con controdeduzioni, ribadendo la legittimità del proprio operato. 3. La C.t.p. di Treviso, con sentenza n. 165/01/2019, rigettava il ricorso del contribuente e confermava il diniego implicito dell’amministrazione finanziaria. 4. Avverso la detta sentenza proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. del Veneto, nel cui giudizio resisteva l’ufficio con controdeduzioni. 5. Con sentenza n. 1295/2021, depositata in data 27 ottobre 2021, la C.t.r. adita respingeva il gravame confermando le statuizioni del giudice di prime cure. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. del Veneto, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi. L’ufficio ha resistito con controricorso. La causa ̀ stata trattata nella camera di consiglio del 28 giugno 2023. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, cos ̀ rubricato: «Nullità della sentenza per motivazione apparente e/o carente e/o omessa laddove la C.t.r. ha rigettato l’appello e confermato la sentenza di primo grado senza spiegare le ragioni per le quali sussisterebbe una autonoma organizzazione in capo al dott. Gianesin. Inoltre, omessa pronuncia in relazione alla circostanza secondo la quale Gianesin, [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ha corrisposto l’IRAP negli anni oggetto del rimborso. Violazione dell’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 132 cod. proc. civ. (art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non spiega la ragione per la quale quest’ultimo avrebbe dovuto ricorrere alla struttura societaria per una attività che, invece, richiedeva una minima dotazione strumentale, che non integra l'autonoma organizzazione, come statuito anche dall'Amministrazione finanziaria, nonché che la C.t.r. ha omesso qualsiasi riferimento alla circostanza secondo la quale la società ha sempre versato l'IRAP, circostanza che, dunque, condurrebbe ad una inammissibile duplicazione del prelievo in capo al dott. Gianesin. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza e del procedimento. Violazione dell'art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 112 del c.p.c., per vizio di ultrapetizione laddove la C.T.R. afferma che, nell'ambito dell'attività di docenza, sarebbe necessario un ufficio di segreteria, mentre mai l'Amministrazione finanziaria si sofferma su tale profilo, e, invece, afferma che l'attività didattica avrebbe potuto astrattamente ricondurre ad una rideterminazione della pretesa (e, dunque, che non è rilevante ai fini dell'Irap) (art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.)» parte ricorrente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. afferma che, nell'ambito dell'attività di docenza, sarebbe necessario un ufficio di segreteria, mentre mai l'Amministrazione finanziaria si sofferma su tale profilo, e, invece, afferma che l'attività didattica avrebbe potuto astrattamente ricondurre ad una rideterminazione della pretesa (e, dunque, che non è rilevante ai fini dell'IRAP). 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione di legge. Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 2 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, laddove la sentenza di secondo grado ha ritenuto sussistente in capo al dott. Gianesin il requisito dell'autonoma organizzazione (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» parte ricorrente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non si è limitata a valutare l'auto-organizzazione del contribuente, prendendo illegittimamente in esame la struttura societaria, valorizzando indici che non integrano i presupposti della autonoma organizzazione (come la presenza di una segreteria) e, in ogni caso, non esaminando se il dott. Gianesin avesse un controllo diretto sull'organizzazione. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza per motivazione apparente e/o carente e/o omessa laddove ha ritenuto non assimilabile la posizione dell'odierno ricorrente a quella del dott. Canepari (che ha ottenuto il rimborso dell'imposta). Violazione dell'art. 36 del d. lgs. n. 546 del 1992, dell'art. 112 c.p.c. e dell'art. 132 c.p.c. (art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.)» parte ricorrente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto non assimilabile la posizione dell'odierno ricorrente a quella del dott. Canepari (che, invece, aveva ottenuto il rimborso dell'imposta). 1.5. Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione di legge. Ulteriore violazione e/o falsa applicazione dell'art. 2 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 e violazione dell'art. 3 Cost., laddove ha sottoposto ad un diverso trattamento due posizioni del tutto simili tra loro (quella dell'odierno ricorrente e quella del dott. Canepari) (art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.)» parte ricorrente lamenta il difetto di motivazione nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha adottato un diverso trattamento per due posizioni sostanzialmente identiche. 2. I motivi di ricorso, da esaminarsi congiuntamente per la loro connessione (ed in parte coincidenza) oggettiva, sono inammissibili e, oltretutto, infondati. Mediante essi parte ricorrente censura, sotto il profilo dell’error in procedendo, dell’error in iudicando e del difetto di motivazione, aspetti di carattere meritale, ossia relativi a valutazioni che la Commissione regionale ha compiuto con riguardo agli atti prodotti dalle parti ed esaminati durante il corso del giudizio. Pertanto, essi, in primo luogo, sono inammissibili, atteso che, come ritiene giurisprudenza costante di questa Corte, «presuppongono un inammissibile riesame di merito di questa Corte, volto ad indagare la documentazione prodotta dalla contribuente e il vaglio critico operatone dalla Commissione di secondo grado. La formale denuncia di errori di diritto, in realtà, sollecita una diversa valutazione della vicenda storica sottesa al giudizio ed un difforme apprezzamento delle risultanze istruttorie vagliate in sede d’appello. Secondo giurisprudenza costante di questa Suprema Corte ̀ facoltà del giudice del merito, nell’esercizio del potere discrezionale, istituzionalmente demandatogli, di individuare le fonti di prova, controllarne l'attendibilità e la concludenza e, infine, scegliere, fra gli elementi probatori sottoposti al suo esame, quelli ritenuti più idonei a dimostrare i fatti costitutivi della domanda o dell’eccezione, (...) la delimitazione del campo affidato al dominio del giudice del merito consente innanzi tutto di escludere che chi ricorre in cassazione in questi casi possa limitarsi a lamentare che il singolo elemento indiziante sia stato male apprezzato dal giudice o che sia privo di per ś solo di valenza inferenziale o che comunque la valutazione complessiva non conduca necessariamente all'esito interpretativo raggiunto nei gradi inferiori (Cass., n. 15771 del 2019). Il riesame dell’apprezzamento probatorio operato in sede di merito, dunque, è sottratto al giudizio di legittimità, a meno che esso non si presenti intrinsecamente implausibile tanto da risultare meramente apparente (...) pertanto chi censura non può limitarsi a prospettare l’ipotesi di un convincimento diverso da quello espresso dal giudice del merito, ma deve far emergere l'assoluta illogicità e contraddittorietà del ragionamento decisorio, nel vigore del novellato art. 360, co. 1, n. 5, c.p.c., l'omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, cos̀ come rigorosamente interpretato da Cass. SS.UU. nn. 8053 e 8054 del 2014 (Cass., n. 15771 del 2019)». 3. I motivi, oltretutto, non sono fondati. Tutte le doglianze di parte ricorrente (ossia il contribuente) sono adeguatamente supportate dalla ratio decidendiche ha veicolato la pronuncia di seconde cure. 3.1. In relazione al primo motivo di ricorso, ulteriore profilo di inammissibilità ̀ determinato dall’ incompatibilità logica tra omessa pronuncia e pronuncia con motivazione apparente. Inoltre non sussistono comunque né la motivazione apparente, ń l’ omessa pronuncia, ma un rigetto implicito. La motivazione della sentenza impugnata lascia evincere univocamente come il requisito dell’autonoma organizzazione si desuma proprio dall’influenza bilaterale tra l’attività professionale del contribuente e quella della società (anch’essa esercente consulenza alla PMI); le due entità, ai fini fiscali, sono tuttavia autonome e pertanto entrambe integranti il presupposto IRAP. 3.2. Con riguardo al secondo e terzo motivo di ricorso, il ricorrente censura la sentenza nella parte in cui, da un lato, ha paragona to l’attività principale esercitata (consulenza) con quella accessoria di docenza, sostenendo che anche quest’ultima avrebbe potuto costituire presupposto di autonoma organizzazione se fosse stata accompagnata da una segreteria o un ufficio personale; per altro verso, censura la sentenza per aver ritenuto il contribuente in condizione di operare un controllo diretto dell’attività sociale. In primo luogo, si rileva che la considerazione censurata e relativa alla possibilità di esercitare anche l’attività di docenza in presenza di autonoma organizzazione costituisce un mero obiter dictum (collocato invero tra parentesi e preceduto dalla formula “per esempio”), attesa la totale irrilevanza ai fini della valutazione probatoria sviluppata dalla C.t.r., che giunge infatti al medesimo esito “indipendentemente dalle specifiche caratteristiche dei singoli impegni professionali”. Ń, comunque, tale riferimento all’attività di docenza potrebbe integrare un’ultrapetizione, attingendo la domanda di rimborso del contribuente l’Irap nel suo complesso. Quanto al controllo diretto che il contribuente esercitava sull’attività sociale, la sentenza impugnata, premesso correttamente che l’onere della prova dell’assenza dell’autonoma organizzazione gravava in capo al contribuente, ha tratto legittimamente il suo convincimento anche dalla circostanza che il contribuente ne fosse il legale rappresentante , desumendone (con valutazione non censurabile in questa sede) una conseguente maggiore facilità nell’utilizzo della struttura societaria anche a favore della propria parallela attività professionale. 3.3. Con il quarto e quinto motivo di ricorso il contribuente censura la disparità di trattamento operata dalla C.t.r. tra il medesimo e il collega, il dott. Canepari. Nella sentenza gravata, tuttavia, si leggono le ragioni poste a fondamento della decisione: «come pure appare irrilevante il fatto che l'IRAP sia stata rimborsata dal' Ufficio al CANEPARI, socio solo al 40% della stessa GlANESIN, [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., in quanto posizione di ogni contribuente deve essere valutata sulla base della documentazione fornita dallo stesso e acquisita dall'Ufficio, e nell'ambito di questo procedimento nessuna prova è stata fornita circa la completa iden tità delle due posizioni». Nella sostanza, la C.t.r. ha accertato, e ben spiegato, come non ci sia nessuna necessaria equivalenza in situazioni oggettive diverse relative ai due soci, dipendendo dall’utilizzo o meno, in concreto, della struttura societaria a supporto della relativa attività professionale personale 3.4. In conclusione, costituisce orientamento consolidato di questa Corte che il ricorso alla struttura ed ai servizi di una società, per prestazioni afferenti all’esercizio della propria attività, integra l’autonoma organizzazione, restando indifferente il mezzo giuridico utilizzato (Cass. 24/10/2014, n. 22674). Il professionista, qualora sia inserito in un'associazione professionale, sebbene eserciti anche una distinta e separata attività, diversa da quella svolta in forma associata, al fine di sottrarsi all'applicazione del tributo è tenuto a dimostrare di non fruire dei benefici organizzativi recati dall'adesione alla detta associazione (Cass. 24/11/2016, n. 24088), che, proprio in ragione della sua forma collettiva, normalmente fa conseguire agli aderenti vantaggi organizzativi e incrementativi della ricchezza prodotta (Cass. 15/01/2019, n. 766). Nella fattispecie in esame, il giudice di seconde cure ha accertato in fatto che il contribuente svolgeva attività professionale a titolo personale e per eseguirla si avvaleva ( e comunque non ha dimostrato di non avvalersi) della stessa struttura societaria della quale era anche socio ed amministratore. Pertanto, la C.t.r. ha fatto buon governo dei principi testè enunciati. 4. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le spese del presente giudizio seguono il principio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in € 2.300,00 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presup