Cassazione n. 26052/2025

orsi riuniti iscritti ai nn. 26339/2018 R.G. e 35115/2019 R.G., proposti da: A)ricorso n . 26339 /2018 R.G.: [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro- tempore, con sede in [OSCURATO:PERSONA] (LI), via Gobetti n. 11, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale in calce alla comparsa di costituzione di nuovo difensore depositata il 9 giugno 2025; - ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege; –controricorrente – [OSCURATO:PERSONA] – IRES-IVA-IRAP 2009 IRPEF 2009 R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza dellaCommissione Tributaria Regionale della Toscana – sezione distaccata di Livorno n. 245/2018 , depositatal’8 febbraio 2018; B) ricorso n. 35115/2019 R.G.: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale in calce alla comparsa di costituzione di nuovo difensore depositata il 1° aprile 2025; - ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege; –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Toscana – sezione distaccata di Livorno n. 637/2019, depositata il 15 aprile 2019; udita la relazione dellecause svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 17 giugno 2025 dal consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA]; -Rilevato che: 1. L’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Livorno notificava, in data 7 novembre 2014, alla [OSCURATO:SOCIETA]., corrente in [OSCURATO:PERSONA] (LI), avviso di accertamento n. T8H03I401872/2014, con il quale accertava, nei confronti della suddetta società, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, per l’anno d’imposta2009, maggiori ricavi per € 17.405,25 (con un reddito d’impresa pari ad € 68.607,00), nonché, ai sensi dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] n. 633, un maggior imponibile IVA di pari importo, e, ai sensi degli artt. 24, 30 e 32 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, un maggior valore della produzione dello stesso importo, con conseguente rideterminazione delle relative imposte. 1.1. Avverso il suddetto avviso di accertamento la società contribuente proponeva ricorso dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Livorno la quale, con sentenza n. 257/2016, pronunciata il 18 marzo 2016 e depositata in segreteria il 26 aprile 2016, lo rigettava. 1.2. Interposto gravame dalla contribuente, la [OSCURATO:PERSONA] della Toscana –sezione staccata di Livorno, con sentenza n. 245/2018, pronunciata il 15 dicembre 2017 e depositata in segreteria l’8 febbraio 2018, rigettava l’appello, condannando l’appellante alla rifusione delle spese di lite. 1.3.Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la [OSCURATO:SOCIETA]., sulla base di quattro motivi (ricorso notificato l’8 settembre 2018). Ha resistitocon controricorso l’Agenzia delle Entrate. 2. L’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Livorno notificava, in data 7 novembre 2014, a [OSCURATO:PERSONA] avviso di accertamento n. T8H01I401875/2014, con il quale determinava nei suoi confronti, per l’anno d’imposta 2009, una maggiore IRPEF per € 2.949,99, oltre addizionali e sanzioni, per maggiori redditi da partecipazione societaria nella [OSCURATO:SOCIETA]., della quale il Mellini era socio per il 75%. Tale avviso di accertamento su fondava sull’avviso di accertamento n. T8H03I401872/2014, con il quale l’Ufficio accertava, nei confronti della suddetta società [OSCURATO:SOCIETA]., ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] n. 600, per l’anno d’imposta 2009, maggiori ricavi per € 17.405,25, nonché, ai sensi dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, un maggior imponibile IVA di pari importo, e, ai sensi degli artt. 24, 30 e 32 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, un maggior valore della produzione dello stesso importo, con conseguente rideterminazione delle relative imposte. I maggiori ricavi accertati nei confronti della società venivano integralmente imputati, quale reddito di partecipazione, al socio [OSCURATO:PERSONA]. 2.1. Avverso l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti proponeva ricorso dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Livorno la quale, con sentenza n. 165/2017, pronunciata l’11 aprile 2017 e depositata in segreteria il 28 aprile 2017, lo accoglieva parzialmente, con riduzione dell’imponibile tassabile al 75% (pari alla quota di partecipazione nella società [OSCURATO:SOCIETA].) e rideterminazione della sanzione sulla base del 90%dell’imposta così determinata, e con compensazione delle spese di lite. 2.2. Interposto gravame da parte del contribuente, la [OSCURATO:PERSONA] della Toscana – sezione staccata di Livorno, con sentenza n. 637/2019, pronunciata il 5 ottobre 2018 e depositata in segreteria il 15 aprile 2019, rigettava l’appello, confermando la decisione di primo grado e condannando il contribuente al pagamento delle spese di lite. 2.3.Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA], sulla base di quattro motivi (ricorso notificato il 14 novembre 2019). Ha resistitocon controricorso l’Agenzia delle Entrate. R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3. Con decreto del 14 marzo 2025 è stata fissata la discussione di entrambi i ricorsidinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 17 giugno 2025, ai sensi degli artt. 375, comma 2, e 380-bis.1 c.p.c. -Considerato che: 1. Preliminarmente, deve essere disposta la riunione dei giudizi n. 26339/2018R.G. e n. 35115/2019 R.G., per ragioni di connessione oggettiva e parzialmente soggettiva, vertendo su accertamenti collegati ed in rapporti di pregiudizialità tra loro (accertamento nei confronti di società di capitali ed accertamento nei riguardi di socio per distribuzione di utili extra-contabili). 2. Procedendo quindi allo scrutinio dei motivi di ricorsi, ed iniziando daquello n. 26339/2018 R.G., esso, come si è detto, è affidato a quattromotivi. 2.1. Con il primo motivo la [OSCURATO:SOCIETA]. denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 41, 47 e 48 della Carta del [OSCURATO:PERSONA] dell’Unione Europea, con riferimento al principio del contraddittorio endoprocedimentale in tema di tributi c.d. “armonizzati”. Deduce, in particolare, la ricorrente che la C.T.R. aveva errato nel ritenere, nel caso di specie, non necessaria l’instaurazione di un contraddittorio preventivo, in quanto trattavasi di accertamento “a tavolino”, e vigendo la “libertà di forme” in merito all’attuazione di tale contraddittorio. 2.2. Con il secondo motivo si prospetta la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (statuto del contribuente), in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c. R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la ricorrente che, stante anche il tenore dell’art. 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, ancora in vigore al momento dell’accertamento, l’Ufficio avrebbe dovuto, anche in caso di accertamento “a tavolino”, emettere un processo verbale di constatazione, con conseguente applicazione del termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, cit. 2.3. Con il terzo motivo di ricorso la ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa motivazione, e dell’art. 115 c.p.c. in materia di principio di non contestazione. Deduce, in particolare, che, nel corso del giudizio, l’Ufficio aveva riconosciuto, almeno parzialmente, la fondatezza delle motivazioni del ricorso originario, avendo ammesso, nelle controdeduzioni in appello, di avere fatto acquiescenza alle deduzioni del ricorrente, non avendo mai specificamente contestato le argomentazioni poste a base dell’opposizione, almeno per le operazioni n. 14, n. 23 e n. 39, per complessivi € 3.405,00. 2.4. Con il quarto motivo di ricorso, infine, viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., alla luce dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973. Rileva, in particolare, parte ricorrente che dal confronto tra il libro giornale (mai chiesto in fase di verifica) e le movimentazioni del conto corrente bancario emergeva con chiarezza quale fosse la giustificazione della differenza di valori tra quantorimborsato al socio Mellini e la diminuzione del conto corrente. 3. Così delineati i motivi del ricorso n. 26339/2018 R.G. , la Corte osserva quanto segue. R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3.1. I primi due motivi possono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi, e sono infondati. Ed invero, come ripetutamente affermato dalla giurisprudenza di questa Corte, la disposizione di cui all’art. 12, comma7, della l. n. 212/2000 – secondo la quale, salvi i casi di particolare urgenza, l’avviso di accertamento non può essere emesso prima del termine di sessanta giorni dalla chiusura delle operazioni di verifica da parte degli organi di controllo –riguarda esclusivamente gli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali effettuate presso i locali ove si esercita l’attività imprenditoriale o professionale del contribuente; pertanto, il termine dilatorio di cui all'art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000 non opera nell'ipotesi di accertamenti cc.dd. a tavolino, salvo che riguardino tributi "armonizzati" come l'IVA, ipotesi nella quale, tuttavia, il contribuente che faccia valere il mancato rispetto di detto termine è in ogni caso onerato di indicare, in concreto, le questioni che avrebbe potuto dedurre in sede di contraddittorio preventivo (Cass. 5 novembre 2020, n. 24793; Cass. 29 ottobre 2018, n. 27420; Cass., sez. un., 9 dicembre 2015, n. 24823). Peraltro, ferma restando, nel caso di specie, l’inapplicabilità del termine dilatorio di cui al più volte citato art. 12, comma 7, l. n. 212/000, con specifico riferimento ai tributi “armonizzati”, le modalità di realizzazione del contraddittorio preventivo non sono a forma vincolata, essendo sufficiente assicurare l’effettività dello stesso indipendentemente dagli strumenti in concreto adottati, quali il ricorso a procedure partecipative o R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] l’impiego di altri meccanismi finalizzati all’interlocuzione preventiva (Cass. 8 luglio 2024, n. 18489). Nel caso di specie, risulta incontestato che l’attività di accertamento si sia svolta “a tavolino”, sulla base di richiesta di esibizione di scritture contabili da parte dell’Ufficio, nonché di incontri per il deposito di ulteriore documentazione; non si tratta, pertanto, di una verifica fiscale effettuata presso la sede della società. Vero è che il primo accesso è stato effettuato presso la sede sociale; in tale sede, tuttavia, non era stato possibile rinvenire la documentazione contabile, e questa è stata acquisita successivamente, al di fuori dei locali della contribuente, il che porta ad escludere, anche in tal caso, l’applicazione dell’art. 12, comma7, cit. In ogni caso, il contribuente non ha assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere con un eventuale contraddittorio preventivo (Cass. 19 luglio 2021, n. 20436). 3.2. Il terzo motivo èparzialmente fondato. L’accertamento dell’Ufficio si basa sulla differenza tra il debito per finanziamento soci esistente all’inizio del 2009 nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA], pari ad € 406.887,00, e lo stesso debito alla fine dell’esercizio, pari ad € 355.932,25. La variazione era quindi corrispondente ad € 50.954,75, nel mentre i prelevamenti e giroconti effettuati nel corso dell’anno in favore del Mellini ammontavano ad € 68.360,00, con una differenza, quindi, di € 17.405,25. Orbene, parte ricorrente deduce di avere fornito giustificazione di tale differenza sulla base di n. 4 annotazioni effettuate sul R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] libro giornale, tre delle quali non sarebbero state contestate dall’Ufficio. Ora, l’Ufficio, in sede di controdeduzioni in appello, ha riconosciuto e prestato acquiescenza solo a n. 2 di tali operazioni, la n. 14 per € 2.525,00 e la n. 23 per € 380,00. Quindi, effettivamente, vi è stata, con riferimento a tali operazioni, violazione del principio di non contestazione, in quanto la C.T.R. ha tenuto conto di prelevamenti la cui giustificazione non era stata contestata dall’Agenzia delle Entrate. 3.3. Il quarto motivo è, invece,inammissibile. Trattasi di motivo che impinge nel merito delle valutazioni in fatto operate dalla C.T.R., in quanto la ricorrente contesta, in effetti, gli accertamenti probatori effettuati, tentando di fornire una lettura alternativa di quanto preso in considerazione e valutato dalla Corte territoriale. 4. Venendo ora ad esaminare il ricorso n. 35115/2019 R.G., esso,come si è detto, è affidato a quattro motivi. 4.1. Con il primo motivo [OSCURATO:PERSONA] denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 41, 47 e 48 della Carta del [OSCURATO:PERSONA] dell’Unione Europea, con riferimento al principio del contraddittorio endoprocedimentale in tema di tributi c.d. “armonizzati”. Deduce, in particolare, la ricorrente che la C.T.R. aveva errato, nel ritenere, nel caso di specie, non necessaria l’instaurazione di un contraddittorio preventivo con riferimento all’accertamento presupposto operato nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., in quanto trattavasi di accertamento “a R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] tavolino”, e vigendo la “libertà di forme” in merito all’attuazione di tale contraddittorio. 4.2. Con il secondo motivo si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (statuto del contribuente), in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c. Rileva il ricorrente che, stante anche il tenore dell’art. 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, ancora in vigore al momento dell’accertamento, l’Ufficio avrebbe dovuto, con riferimento all’accertamento operato nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA].,anche in caso di accertamento “a tavolino”, emettere un processo verbale di constatazione, con conseguente applicazione del termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, cit. 4.3. Con il terzo motivo di ricorso il ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa motivazione, e dell’art. 115 c.p.c. in materia di principio di non contestazione. Deduce, in particolare, che, nel corso del giudizio, l’Ufficio aveva riconosciuto, almeno parzialmente, la fondatezza delle motivazioni del ricorso originario avverso l’avviso di accertamento societario, avendo ammesso, nelle controdeduzioni in appello, di avere fatto acquiescenza alle deduzioni del ricorrente, non avendo mai specificamente contestato le argomentazioni poste a base dell’opposizione, almeno per le operazioni n. 14, n. 23 e n. 39, per complessivi € 3.405,00. R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4.4. Con il quarto motivo di ricorso, infine, viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., alla luce dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973. Rileva, in particolare, parte ricorrente che, con riferimento all’avviso di accertamento societario, dal confronto tra il libro giornale (mai chiesto in fase di verifica) e le movimentazioni del conto corrente bancario emergeva con chiarezza quale fosse la giustificazione della differenza di valori tra quanto rimborsato al socio Mellini e la diminuzione del conto corrente. 5. Così delineati i motivi di ricorso, gli stessi possono essere esaminati congiuntamente e sono inammissibili. Tutte le censure del ricorrente, invero, investono l’accertamento presupposto emesso nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA].(che è stato oggetto di separata impugnazione da parte della società), e non attengono invece all’oggetto del giudizio, che riguarda l’accertamento del reddito di partecipazione emesso specificamente nei confronti del Mellini. I motivi di ricorso, quindi, non sono pertinenti al thema decidendum, non riguardando neanche il profilo della applicazione della presunzione della distribuzione degli utili extra-contabili nelle società a ristretta base partecipativa. 6. da tutto quanto precede consegue,quindi, l’accoglimento – per quanto di ragione - del terzo motivo del ricorso n. 26339/2018 R.G., con il rigetto dei primi due motivi e la declaratoria di inammissibilità del quarto motivo, nonché la dichiarazionedi inammissibilità del ricorso n. 35115/2019 R.G. La sentenza impugnata con il ricorso n. 26339/2018 R.G. deve quindi essere in parte qua cassata, con rinvio, per nuovo giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della R.G. NN.26339/2018– 35115/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, la quale provvederà anche alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità. Con riferimento al ricorso n. 35115/2019 R.G. ricorrono i presupposti processuali per dichiarare [OSCURATO:PERSONA] tenuto al pagamento di una somma di importo pari al contributo unificato previsto per la sua impugnazione, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M La Corte dispone la riunione del ricorso n. 35115/2019 R.G. al ricorso n. 26339/2018 R.G. Accoglie il terzo motivo del ricorso n. 26339/2018 R.G., rigetta il primo e il secondo motivo e dichiara inammissibile il quarto motivo. Dichiara inammissibile il ricorso n. 35115/2019 R.G. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accoltodel ricorso n. 26339/2018 R.G. e rinvia, per nuovo giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per