Cassazione n. 32598/2022

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24053/2014 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587) che lo rappresenta e difende -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 124, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) - controricorrente- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Toscana n. 362/8/2014 depositata il 21.02.2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14.09.2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: A seguito di verifica fiscale l’Agenzia delle Entrate aveva emesso nei confronti [OSCURATO:PERSONA] spa (da ora Recard) la sanzione pecuniaria di euro 932.142,23 in conseguenza della omessa fatturazione di euro 4.660.711,14, importo considerato dall’Ufficio «corrispettivo aggiuntivo» al prezzo corrisposto per il riacquisto di un macchinario in precedenza venduto alla società [OSCURATO:PERSONA]. Avverso quest’atto la Recard aveva proposto ricorso, accolto dalla CTP di Lucca. Contro questa sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto appello, respinto dalla CTR Toscana con la sentenza n. 362/8/14. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. Ha resistito con controricorso la [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] more del giudizio la controricorrente ha proposto domanda di definizione agevolata della controversia ai sensi dell’art. 6 d.l. n. 119/2018. Successivamente l’Agenzia delle Entrate ha comunicato l’avvenuto diniego della domanda di definizione in quanto la Recard non aveva versato l’importo del 15% del valore della controversia, dovuto per la sua definizione. In data 18.12.2020 l’Agenzia delle Entrate ha depositato istanza di trattazione del giudizio. [OSCURATO:PERSONA] ha depositato memoria e ha chiesto l’estinzione del giudizio ai sensi dell’art. 6 comma 13 d.l. n. 119 del 2018. [OSCURATO:PERSONA]: 1. In limine va esaminata l’istanza di estinzione del giudizio avanzata dalla Recard. La controricorrente ha rilevato che all’istanza di trattazione presentata dall’Agenzia in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], era stata allegata comunicazione di diniego della definizione agevolata della controversia relativa a un diverso soggetto; soltanto in data 17.2.2021, quindi dopo la scadenza del termine di legge del 31.12.2020, l’Agenzia aveva presentato istanza di fissazione dell’udienza con la comunicazione di diniego indirizzata alla Recard, e successivamente, in data 23.2.2021, aveva presentato istanza di rimessione in termini. Secondo la parte, l’errore in cui era incorsa l’Agenzia, con l’allegazione alla tempestiva istanza di trattazione una comunicazione relativa ad un soggetto diverso dalla Recard, rende inefficace la stessa istanza e da ciò consegue l’estinzione del giudizio. 1.1. L'istanza deve essere disattesa, perché l’art. 6 comma 13 d.l. n. 119 del 2018 prevede l’estinzione del giudizio «in mancanza di istanza di trattazione presentata entro il 31 dicembre 2020» ma non richiede l’allegazione della comunicazione del diniego alla controparte. L’onere della comunicazione del diniego (entro il 31 luglio 2020) è previsto dal precedente comma 12, essenzialmente in funzione della impugnazione da parte del contribuente. Nel caso di specie, oltretutto, non è contestato che la comunicazione del diniego era stata tempestiva e non era stata impugnata. 2. Passando ai motivi di ricorso, va premesso che, secondo gli accertamenti della Guardia di Finanza, la Recard aveva venduto alla [OSCURATO:PERSONA] nel 2005 un macchinario per il prezzo di euro 6.550.000,00 oltre Iva; nel 2007 risultava ancora da versare l’importo di euro 4.660.711,14; ammessa la [OSCURATO:PERSONA] alla procedura di concordato preventivo, la Recard aveva presentato proposta di riacquisto del macchinario per il prezzo di euro 4.000.000,00 oltre rinunzia al credito privilegiato vantato; l’offerta era stata accettata dalla procedura con autorizzazione del Tribunale alla vendita. L’Ufficio aveva ritenuto che l’importo rinunziato facesse parte del prezzo e aveva contestato che la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe dovuto emettere fattura per complessivi euro 8.660.711,14 - e non per euro 4.000.000,00 - e, attesa l’omessa fatturazione da parte della cedente, la Recard avrebbe dovuto emettere autofatturazione per la differenza pari ad euro 4.660.711,14. Tanto la CTP quanto la CTR hanno disatteso la prospettazione dell’Ufficio, escludendo che la rinunzia al credito costituisse parte del prezzo. 3. Preliminarmente deve essere disattesa l’eccezione, proposta dalla controricorrente, di inammissibilità del ricorso perché confezionato con il sistema del «copia e incolla», sì da costringere alla lettura di fatti irrilevanti ai fini del giudizio per cassazione, e mancante della specifica indicazione delle affermazioni in diritto contenute nella sentenza gravata. Il requisito dell'esposizione sommaria dei fatti di causa, prescritto, a pena di inammissibilità, dall'art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3, è un requisito di c.d. contenuto - forma del ricorso per cassazione, nel senso, cioè, chein base al principio della libertà delle forme, deve rispettare una forma idonea al raggiungimento dello scopo (Cass. sez. un. n. 19255 del 2010). A questa stregua, il ricorso per cassazione è inammissibile sia quando si limita a richiamare gli atti di causa senza trascriverne i passi salienti o, in alternativa, fornire gli elementi necessari per individuarli all'interno del fascicolo; sia quando, all'opposto, il ricorrente trascriva pedissequamente e per intero nel ricorso atti e documenti di causa, addossando in tal modo alla Corte il compito, ad essa non spettante, di sceverare da una pluralità di elementi quelli rilevanti ai fini del decidere (Cass. n. 16254 del 2012; Cass. n. 2527 del 2015). Il principio di cui all’art. 366 comma 1 n. 3 c.p.c. è rispettato, invece, quando l’esposizione rende agevole la comprensione della pretesa e del tenore della sentenza impugnata, in immediato coordinamento con i motivi di censura (Cass. n. 21750 del 2016), senza necessità di avvalersi di ulteriori elementi o atti,ivi compresa la sentenza impugnata (Cass. sez. un. n. 16628 del 2009). Il ricorso dell’Agenzia osserva questo canone, contenendo una esposizione chiara ed esauriente dei fatti di causa, dalla quale risultano le reciproche pretese delle parti, lo svolgersi della vicenda processuale nelle sue articolazioni, le argomentazioni essenziali, in fatto e in diritto, su cui si fonda la sentenza impugnata e sulle quali è chiesto l’intervento della Corte di Cassazione. 4. Con il primo motivo l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 3 comma 2, 21 e 23 del d.P.R. n. 633 del 1972 nonché dell’art. 6 comma 8 d.lgs. n. 471 del 1972, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.,in quanto vi era un nesso sinallagmatico tra la rinuncia al credito e il riacquisto del macchinario, con la conseguenza che l’importo rinunziato era parte del prezzo e doveva essere oggetto di fatturazione. Il motivo deve essere accolto. 4.1. Va segnalato che questa Corte, con sentenza n. 2732/22, nell’ambito del contenzioso tra l’Erario e la [OSCURATO:PERSONA], si è già occupata della vicenda in questione e ha accolto il ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate ritenendo che «il costo dell’operazione di acquisto del macchinario da parte della società Recard era dato, non solo dal corrispettivo pattuito, ma anche dall’importo del credito al quale l’acquirente, in vista del riacquisto del macchinario, aveva rinunziato…..Pertanto la fatturazione dell’operazione ai fini Iva, avrebbe dovuto assumere come base non solo il corrispettivo pattuito in contanti, ma, come sostenuto dall’amministrazione finanziaria, anche la rinuncia al credito vantato dall’acquirente». 4.2. Deve condividersi questa decisione che si fonda, principalmente, sul rilievo che l’imponibilità della pattuizione dell’impegno negativo, cioè dell’impegno di non fare, a cui può equipararsi la rinunzia ad un credito, è espressamente stabilita dal diritto unionale (art. 6 sesta diretta e art. 25 lett. b direttiva n. 2006/112/Ce) e dal diritto interno (art. 3 d.P.R. n. 633 del 1972); si osserva, tra l’altro, che questa stessa Corte ha ritenuto l’applicazione dell’IVA anche sull’atto con cui le parti rinunciano ai rispettivi crediti in quanto l’assunzione del reciproco obbligo di non fare rappresenta attribuzioni patrimoniali (Cass. n. 23668 del 2018, Cass. n. 20233 del 2018). 4.3. Può aggiungersi, sulla scorta della giurisprudenza unionale, che il criterio fondamentale per l'applicazione del sistema comune dell'IVA è «la valutazione della realtà economica e commerciale», destinataa prevalere anche sul testo dei contratti, con la precisazione, però, che «dato che la situazione contrattuale riflette, di norma, l'effettività economica e commerciale delle operazioni, ed allo scopo di rispettare le esigenze di certezza del diritto, le clausole contrattuali rilevanti costituiscono un elemento da prendere in considerazione» (cfr. Corte giust., 20 giugno 2014, C-653/11, [OSCURATO:PERSONA] and Customs, punti 42 e 43; Corte giust. 7 ottobre 2010, [OSCURATO:PERSONA] UK , C - 53/09 e C55/09, nonché giurisprudenza ivi citata). Con riferimento al concetto di “onerosità”, poi, la Corte di giustizia ha precisato che «la possibilità di qualificare una prestazione di servizi come operazione a titolo oneroso presuppone unicamente l'esistenza di un nesso diretto tra tale prestazione e un corrispettivo effettivamente percepito dal soggetto passivo [...]. Tale nesso diretto esiste qualora tra il prestatore e il destinatario intercorra un rapporto giuridico nell'ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni e il compenso ricevuto dal prestatore costituisca il controvalore effettivo del servizio prestato al destinatario» (Corte giustizia, 26 settembre 2013, Serebtyannay vek, C-283/12, punto 37 e giurisprudenza ivi citata; v. anche Corte giust., 27 marzo 2014, C- 151/13, [OSCURATO:PERSONA] d'Or, punto 29 e giurisprudenza ivi richiamata; Corte giust., 2 giugno 2016, Lajvér, C-263/15). In definitiva, la prospettiva della "realtà economica e commerciale" induce ad aver riguardo precipuo all'”operazione” ma comporta la necessità dell'esistenza del nesso corrispettivo tra prestazione e compenso; si richiede cioè l'esistenza di prestazioni sinallagmatiche caratterizzanti il rapporto giuridico tra i soggetti coinvolti nell'operazione (Cass., sez. un., 15 marzo 2016, n. 5078; Cass. n. 14407 e n. 15683 del 2017). A questa stregua, anche la prestazione di “non fare” può rientrare nella base imponibile quando si colloca all’interno del rapporto sinallagmatico, cioè nello scambio reciproco diprestazioni, e sia considerata come controvalore effettivo del servizio prestato, perché la base imponibile è costituita da «tutto ciò che è ricevuto quale corrispettivo» (Corte giust., 21 marzo 2002 [OSCURATO:PERSONA], C- 174/00, punto 39 e altra giurisprudenza ivi citata). 4.4.Nel caso di specie, è pacifica la circostanza che la rinuncia al credito facesse parte delle pattuizioni per il riacquisto del bene da parte della Recard e fosse condizionata al conseguimento di quel risultato: ne è conferma il fatto che nel caso in cui il riacquisto non si fosse verificato, la Recard si riservava il diritto di escutere quel credito. Vi è un evidente nesso di interdipendenza tra le prestazioni che comporta, alla luce dei principi sopra indicati, la considerazione della rinunzia al credito entro il corrispettivo per il riacquisto. Oltretutto, successivamente all’acquisto dal Fallimento, la Recard aveva venduto quel macchinario per il prezzo di euro 6.630.000,00 mantenendo in magazzino una parte stimata in euro 300.000,00, ciò che conferma la congruità, rispetto al valore del bene, del corrispettivo complessivo, comprensivo dell’importo rinunziato. 5. Con il secondo motivo, in subordine, l’Agenzia deduce omesso esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c.. Il motivo resta assorbito. 6. In conclusione, la sentenza deve essere cassata con riferimento al primo motivo e deve rinviarsi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana (già [OSCURATO:PERSONA]), in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del presente procedimento. p.q.m. accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, e cassa la sen