Cassazione n. 14868/2024

to la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 15551 /20 20 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legalerappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]Guerriero, con domicilio eletto presso il dott. [OSCURATO:PERSONA] inRoma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 30 (Pec: avvenricaguerriero@pun- topec.it); –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore ; –intimata – Oggetto:IVA – Opera- zionisoggettivamente inesistenti avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campania,n.7845/11/2019 depositata il 18 ottobre 20 19 , non noti- ficata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 5 dicembre 20 23 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA] . Viste le conclusioni del sostituto Procuratore Generale, [OSCURATO:PERSONA]Erba,nel senso del rigetto del ricorso. Rilevatoche: 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Cam- paniaveniva accolto l’appello proposto da ll’Agenzia delle Entrate av- versola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Napoli n.9046/5/2018avente ad oggetto gli avvis i di accertamento IVA per glianni di imposta 20 1 3 e 2014 , emess i nei confronti della Italvideo InternationalS.r.l., poi in liquidazione ed ora in fallimento, per ope- razionisoggettivamente inesistenti poste in essere con fornitori per farfigurare operazioni di importazione come intracomunitaria . 2. In particolare, contro gli avvisi di accertamento nn.TF303030200217/2017e TF303030200225/2017 con i quali ve- niva opposto il diniego alla detrazione dell’IVA, la società ricorreva allaCTP deducendo in via preliminare, tra l’altro, la lesione del pro- priodiritto al contraddittorio procedimentale e, nel merito, la propria estraneitàalla frode carosello . 3.Il giudice di prime cure accoglieva il ricorso introduttivo, ritenendo chela contribuente avesse impiegato la normale diligenza richiesta nelcompimento delle transazioni commerciali contestate, in assenza dicondizioni oggettive di conoscibilità di essere parte della frode. A suavolta, il giudice d’appello accoglieva l’impugnazione dell’Agenzia, rigettandola riproposta questione preliminare relativa al contraddit- torioprocedimentale ma , nel merito , a differenza della CTP , ritene va sussistente un compendio di elementi idonei a dimostrare la non estraneitàdella contribuente alla frode carosello contestata, in par- ticolarecirca la consapevolezza da parte della contribuente della par- tecipazione alla contestata operazione evasiva , oltre che dell’esi- stenzadelle operazioni contestate . 4.Avverso la sentenza d’appello propone ricorso la contribuente , af- fidatoa due motiv i , mentre l ’Agenzia non ha svolto difese . Consideratoche: 5. Con il primo motivo la ricorrente - ai fini dell’art.360 primo commann.3 e 5 cod. proc. civ. – deduce la v iolazione e falsa ap- plicazionedegli a r t t. 6 e 12 della legge n. 212/2000, 7 della legge n.241/1990,41, 47 e 48 CEDU, per aver la CTR erroneamente sta- bilito che nel caso di specie il contraddittorio procedimentale è statoregolarmente instaurato. 6.Il motivo non può trovare ingresso. [OSCURATO:PERSONA]. Unite, con la sen- tenza29 luglio 2013 n. 18184, hanno statuito che i n tema di diritti egaranzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l'art. 12, comma7, della legge 27 luglio 2000, n. 212 deve essere interpre- tatonel senso che l'inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorniper l'emanazione dell'avviso di accertamento - termine de- correntedal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato ef- fettuatoun accesso, un'ispezione o una verifica nei locali destinati all'esercizio dell'attività, della copia del processo verbale di chiu- sura delle operazioni - determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'atto impositivo emesso "ante tempus", poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisceprimaria espressione dei principi, di derivazione costi- tuzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuenteed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva. Il vizio invalidante non consiste nella mera omessaenunciazione nell'atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l'emissione anticipata, bensì nell'effettiva assenza di dettorequisito (esonerativo dall’osservanza del termine), la cui ri- correnza,nella concreta fattispecie e all’epoca di tale emissione, deveessere provata dall'ufficio. 7.Ulteriore chiave interpretativa è stata poi fornita per i controlli c.d. “a tavolino” dalla sentenza 9 dicembre 2015 n. 24823, se- condola quale con riferimento ai diritti e alle garanzie del contri- buentesottoposto a verifiche fiscali, non sussiste per l'Amministra- zionefinanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimen- taleper gli accertamenti ai fini Irpeg ed Irap, assoggettati esclusi- vamentealla normativa nazionale, vertendosi in ambito di indagini cd."a tavolino". La medesima decisione ha inoltre sancito la ne- cessità di operare, per i tributi armonizzati, una "prova di resi- stenza"ai fini della valutazione del rispetto del contraddittorio en- doprocedimentale, in determinati casi . In tal caso l'Amministra- zionefinanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio procedimentale,la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto pur- chéil contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizionemeramente pretestuosa, esclusivamente per i tri- buti"armonizzati", mentre, per quelli "non armonizzati", non è rin- venibile,nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vin- colo,sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specifica- mentesancito. 8.Sulla base di tali caposaldi, la Corte ha poi affermato (Cass. Sez. 5- , Sentenza n. 701 del 15/01/2019; conforme, Cass. Sez. 5 - , Sentenzan. 22644 del 11/09/2019) che l'art. 12, comma 7, della l.n. 212 del 2000 (cd. Statuto del contribuente), nelle ipotesi di accesso,ispezione o verifica nei locali destinati all'esercizio dell'at- tività,opera una valutazione "ex ante" in merito alla necessità del rispettodel contraddittorio endoprocedimentale, sanzionando con lanullità l'atto impositivo emesso "ante tempus", anche nell'ipotesi ditributi "armonizzati", senza che, pertanto, ai fini della relativa declaratoria debba essere effettuata la prova di "resistenza", in- vecenecessaria, per i soli tributi "armonizzati", ove la normativa internanon preveda l'obbligo del contraddittorio con il contribuente nella fase amministrativa (ad es., nel caso di accertamenti cd. a tavolino),ipotesi nelle quali il giudice tributario è tenuto ad effet- tuareuna concreta valutazione "ex post" sul rispetto del contrad- dittorio. 9.In ragione del quadro che precede, poiché nel caso di specie è pacificamenteintervenuta una verifica fiscale, trova diretta appli- cazione l’art.12 comma 7 della legge n.212/2000 e a riguardo la CTRha posto in essere un preciso accertamento in un capo della sentenza,peraltro riportato anche nel ricor so , secondo cui al mo- mentodella conclusione della verifica fiscale la società è stata resa edottadella facoltà di far pervenire all’Amministrazione finanziaria entro60 giorni dal rilascio del p.v.c. e , quindi , è stata invitata for- malmenteal contraddittorio senza che a tale invito seguisse alcuna attivitàdella contribuente prima della notifica dell’avviso di accer- tamento,intervenuta ben oltre il termine di 60 giorni. I fatti og- gettodi accertamento non sono stati specificamente contestati con la censura in disamina , la quale ha semplicemente riproposto le difese di merito ritenendo, erroneamente, che l’Agenzia dovesse nuovamenteinvitare la contribuente al contraddittorio. 10.E’ poi inammissibile la parte della censura esposta alle pagg.7 e8 del ricorso , in cui la società ragiona sulla mancanza di valore probatoriodel p.v.c. ai fini della dimostrazione della soggettiva ine- sistenzadelle operazioni contestate, in quanto segmento argomen- tativo relativo al merito del tutto eterogene o rispetto al la rubrica delmotivo e allo stesso corpo della doglianza incentrata sul con- traddittorioprocedimentale. 11. Con il secondo motivo la contribuente si duole, agli effetti dell'art.360 primo comma n n . 3 , 4 e 5 cod. proc. civ., della viola- zionee falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633/72, nonchédegli artt. 2697 e 272 7 e ss. cod. civ., 7 comma 4 del d.lgs.546/1992,111 Cost. e 6 CEDU per avere la CTR mancato di rile- varel’estraneità e l’incolpevolezza della società nella frode fiscale contestatadall’Amministrazione finanziaria . 12. Il motivo è inammissibile , innanzitutto per come è concepito, declinandoun ventaglio di paradigmi processuali di censura tra loro incompatibili come ad es. il vizio motivazionale e la violazione di legge,profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati, in un cu- mulodi doglianze precluso per consolidata interpretazione giurispru- denziale(Cass. 22 settembre 2014 n. 19959) . 12.1.Il motivo è inoltre inammissibile anche per ché per costante interpretazionegiurisprudenziale (Cass. 7 aprile 2017 n. 9097) c on la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può ri- metterein discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprez- zamentoin fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli ele- mentidi valutazione disponibili ed in sé coerente . Infatti, l'apprez- zamentodei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dalmomento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il po- teredi riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello dicontrollare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giu- ridica,l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e conclu- denzae scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee adimostrare i fatti in discussione . Nel caso di specie , dalla sola let- tura della doglianza, emerge come sia scoperto il tentativo della ricorrentedi ottenere una nuova rivalutazione del merito. 12.2.Infine, è preclusivo della censura anche il principio (Cass. 10 giugno2016 n. 11892) secondo il quale i l cattivo esercizio del potere diapprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di me- ritonon dà luogo ad alcun vizio denunciabile con il ricorso per cas- sazione, non essendo inquadrabile nel paradigma dell'art. 360, comma1, n. 5, c.p.c. (che attribuisce rilievo all'omesso esame di un fattostorico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, abbia costituito oggetto di discussionetra le parti e presenti carattere decisivo per il giudizio), né in quello del precedente n. 4, disposizione che - per il tramite dell'art.132, n. 4, c.p.c. - dà rilievo unicamente all'anomalia moti- vazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante.La ricorrente ha del tutto mancato di tener conto del prin- cipio di diritto che preced e nel confezionare la propria difesa , ulte- rioreprofilo di inammissibilit à della censura . 13. Il ricorso è conclusivamente rigettato per inammissibilità dei motivi. Nulla dev’essere disposto sulle spese di lite, non essendosi costituitain giud