Cassazione n. 26863/2025

seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 29606/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale a margine del ricorso (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ; [OSCURATO:EMAIL]) - ricorrente - contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - controricorrente - nonchè sul ricorso iscritto al n. 4161/2018R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in liquidazione, in persona del curatore fallimentare pro tempore, rappresentato e difes o dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] 30, presso lo studio Oggetto: Tributi dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in calce al ricorso (PEC:[OSCURATO:EMAIL]). –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente – e nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] - intimata - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscanan. 1638/04/2017, depositata il 27.06.2017. Udita la relazione svoltadal consigliere [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio del 9 luglio 202 5 e, a seguito di riconvocazione, nella camera di consiglio del 24 settembre 2025. [OSCURATO:PERSONA] - Con distinte sentenze l a CTP di Prato rigettava il ricorso propost o dalcuratore del fallimento [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., avverso l’avviso di accertamento n. T8T03T400581/2013 , per imposte dirette e IVA, in relazione all’anno d’imposta 2011, con il quale erano stati determinati induttivamente, ai sensi dell’art. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, maggiori ricavi conseguiti dalla predetta società , e accoglieva parzialmente il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] (socio unico ed ex liquidatore della medesima società) , avverso l’avviso di accertamento n. T8T01T400786/2013 , emesso sempre per l’anno 2011per il suo reddito di partecipazione; - con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Toscana, previa riunione,rigettava gli appelli principali proposti dal fallimento [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e dalla socia [OSCURATO:PERSONA], accogliendo quello incidentale proposto da ll ’Agenzia delle entrate e determinando il reddito da partecipazione della Vannucchi in euro 460.002,00; -dalla sentenza impugnata e dagli atti di causa si evince che: -l’Agenzia delle entrate aveva determinato induttivamente i maggiori ricavi della società applicando al costo del venduto la percentuale di ricarico dichiarata nell’anno 2010; l’accertamento induttivo era giustificato dalle gravi irregolarità riscontrate nella contabilità (quali un saldo cassa negativo coperto con i finanziament i del socio, svalutazione del magazzino per euro 450.078,00), dal comportamento palesemente antieconomico della società e dalle irregolarità riscontrate nelle vendite a stock; - l’appello proposto dal curatore fallimentare avverso l’avviso societario, che non contestava il metodo induttivo adottato, ma solo l’entità della ripresa, andava respinto, in quanto l’Ufficio aveva correttamente calcolato i ricavi applicando al costo del venduto (rimanenze iniziali merci + acquisti, spese di trasporto e lavorazioni di terzi – rimanenze finali merci) il ricarico medio del 12%, desunto dal bilancio 2010, a fronte di quello rilevato nel bilancio 2011, che era di -6,88%; - sul punto non era stata mossa alcuna specifica contestazione, essendo stata censurata solo l’applicazione della percentuale di ricarico dell’anno 2010, senza offrire, tuttavia, alcun valido sostegno probatorio; - le percentuali di ricarico accertate con riferimento ad un determinato anno fiscale costituiscono, in linea con quanto affermato dalla giurisprudenza di legittimità, validi elementi indiziari da utilizzare, secondo criteri di razionalità e prudenza, per ricostruire i dati corrispondenti relativi ad anni precedenti e successivi; - la socia [OSCURATO:PERSONA] non era legittimata ad impugnare l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società fallita, essendo legittimato solo il curatore fallimentare; - in ordine al reddito di partecipazione attribuito alla socia, andava accolto l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle entrate, in quanto nel caso di società di capitali a ristretta base sociale è legittima la presunzione di distribuzione ai soci dei maggiori ricavi accertati, sicchè il reddito da imputare alla Vannucchi andava rideterminato in euro 460.002,00; - [OSCURATO:PERSONA] impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, iscritto al n. R.G. 29606/2017, affidato a sette motivi, illustrati con memoria; - l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso, illustrato con memoria; - la medesima sentenza veniva altresì impugnata dal curatore del fallimento [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., con ricorso per cassazione iscritto al n. R.G. 4161/2018, affidato a due motivi, al quale resisteva l’Agenzia delle entrate con controricorso, illustrato con memoria; -i due giudizi, riguardanti ricorsi contro la medesima sentenza, anche in accoglimento dell’istanza in tal senso proposta dall’Agenzia delle entrate, vanno riuniti e il ricorso del fallimento [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in quanto successivo, va considerato come ricorso incidentale. [OSCURATO:PERSONA] - C on il primo motivo d el ricorso principale, [OSCURATO:PERSONA] denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 24, 111 e 113 Cost., 6 e 13 CEDU, 47 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR errato nell’escludere la legittimazione del socio (unico) di una società di capitali a ristretta base, dichiarata fallita, a contestare l’avviso di accertamento notificato alla società, dato che tale avviso costituisce la base per l’automatica imputazione al socio del suo reddito da partecipazione, in applicazione della presunzione di distribuzione degli utili, con conseguente violazione del suo diritto di difesa; -con il secondo motivo deduce la violazione degli artt. 1 4, comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992 e 105 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel negare alla socia la possibilità di spiegare l’intervento adesivo nel giudizio instaurato dalla curatella della società fallita avverso l’avviso di accertamento emesso nei confronti di quest’ultima; - con il terzo motivo denuncia la violazione e falsa applicazione del principio del contraddittorio di cui agli artt. 14 del d.lgs. n. 546 del 1992, 40 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 5 del TUIR, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ. , per non avere la CTR rilevato anche d’ufficio la nullità assoluta del giudizio instaurato dalla curatela della società fallita in conseguenza della mancata partecipazione ad esso della socia, trattandosi di un caso di litisconsorzio necessario originario; - con il quarto motivo deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per non essersi la CTR pronunciata in ordine alla richiesta di sospensione del giudizio instaurato dalla socia, in attesa della definizione del giudizio instaurato dalla curatela del fallimento; - con il quinto motivo deduce la nullità della sentenza per violazione degli artt. 295 cod. proc. civ. e 39 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., riproponendo sotto altro profilo la medesima censura mossa con il quarto motivo; - con il sesto motivo denuncia la violazione e falsa applicazione delle norme che regolano la presunzione di distribuzione tra i soci di utili extracontabili accertati in capo alla società a ristretta base partecipativa di cui agli artt. 39 e 41-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto legittimo il recupero nei confronti della socia solo sulla base della presunzione di distribuzione di utili extracontabili, senza ulteriori elementi probatori e/o indiziari di riscontro; -con il settimo motivo deduce la violazione e falsa applicazione delle norme che regolano la presunzione di distribuzione tra i soci di utili extracontabili accertati in capo alla società a ristretta base partecipativa di cui agli artt. 39 e 41-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto che l’ammontare dei dividenti presuntivamente ricevuti dal socio dovesse essere determinato con riferimento non ai maggiori redditi accertati in capo alla società, ma ai corrispondenti ricavi; - passando ad esaminare il ricorso, da qualificare come incidentale, proposto dalla curatela del fallimento [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], con il primo motivo si deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto legittima la percentuale di ricarico applicata dall’Ufficio con riferimento all’anno 2011, oggetto dell’accertamento, che rappresentava “un anno non solo investito dall’incancrenita crisi dell’economia mondiale, ma distante solo qualche mese dall’intrapresa procedura concorsuale”; - con il secondo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 55, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per non avere la CTR verificato se la quantificazione del reddito, operata nell’ambito dell’accertamento induttivo, rispecchiasse la capacità contributiva del contribuente; - con riferimento al ricorso principale, va preliminarmente rilevato che, nelle more del giudizio, [OSCURATO:PERSONA] ha depositato, in allegato alla memoria del 10.06.2025 (All. A), copia della domanda di definizione agevolata (cd. rottamazione ter), presentata dalla stessa in data 27.02.2019, in relazione ai carichi indicati nell’avviso di intimazione n. T8DIPRN00061/2021, riguardante la ripresa di cui all’avviso di accertamento n. T8T01T400786/2013, emesso nei suoi confronti quale socia della fallita [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., e le ricevute delle rate già versate; successivamente la predetta ha presentato in data 24.02.2023, in relazione agli importi ancora da versare, nuova domanda di definizione agevolata (cd. rottamazione quater), iniziando a pagare le somme indicate nel prospetto di liquidazione, come risulta dalla documentazione di cui all’All. B alla memoria; - il difensore di [OSCURATO:PERSONA] ha chiesto, pertanto, di sospendere il giudizio fino alla scadenza dell’ultima rata di pagamento, fissata per il 30.11.2017 o, in subordine, di rinviare la discussione della causa a nuovo ruolo in data successiva al 30.11.2017; -ciò premesso, dalla comunicazione dell’ADER, relativa alla domanda di definizione agevolata presentata in data 24.02.2023 (cd. rottamazione quater), allegata alla memoria, risulta che è stata chiesta la rateizzazione dei versamenti degli importi dovuti in diciotto rate, di cui l’ultima ha la scadenza in data 30.11.2027; - con la recente legge n. 108 del 30 luglio 2025, di conversione, con modificazioni, del decreto - legge n. 84 del 17 giugno 2025, è stata introdotta la disposizione di cui all’art. 12-bis, che al primo comma prevede che: “Art. 12-bis (Norma di interpretazione autentica in materia di estinzione dei giudizi a seguito di definizione agevolata). - Il secondo periodo delcomma 236 dell'articolo 1 della legge 29 dicembre 2022, n. 197, si interpreta nel senso che, ai soli fini dell'estinzione dei giudizi aventi a oggetto i debiti compresi nella dichiarazione di adesione alla definizione agevolata di cui al comma 235 del medesimoarticolo 1 della legge n. 197 del 2022 e di cui alcomma 1 dell'articolo 3-bis del decreto- legge 27 dicembre 2024, n. 202, convertito, con modificazioni, dallalegge 21 febbraio 2025, n. 15, l'effettivo perfezionamento della definizione si realizza con il versamento della prima o unica rata delle somme dovute e che l'estinzione è dichiarata dal giudice d'ufficio dietro presentazione, da parte del debitore o dell'Agenzia delle entrate - Riscossione che sia parte nel giudizio ovvero, in sua assenza, da parte dell'ente impositore, della dichiarazione prevista dallo stessoarticolo 1, comma 235, della legge n. 197 del 2022e della comunicazione prevista dall'articolo 1, comma 241, della medesimalegge n. 197 del 2022 o dall'articolo 3-bis, comma 2, lettera c), del citatodecreto- legge n. 202 del 2024e della documentazione attestante il versamento della prima o unica rata”; - sulla base della documentazione depositata dalla contribuente, pertanto, la definizione si è perfezionata e va dichiarata l’estinzione del giudizio limitatamente al ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], riguardante l’avviso di accertamento n. T8T01T400786/2013, le cui spese processuali restano a carico di chi le ha anticipate; - la declaratoria di estinzione esclude l'applicabilità , nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, che consegue alle sole declaratorie di infondatezza nel merito ovvero di inammissibilità o improcedibilità dell'impugnazione (Cass. n. 25485 del 12/10/2018). - con riferimento al ricorso proposto dal fallimento della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., invece, i due motivi di ricorso vanno esaminati unitariamente essendo connessi; -i predetti motivi, che si limitano a censurare l’entità della ripresa ed in particolare la percentuale di ricarico applicata e non i presupposti dell’accertamento induttivo, sono inammissibili, perché, oltre a mancare di specificità, mirano ad ottenere, sotto l’apparente censura della violazione di legge, una nuova valutazione delle risultanze processuali, contrapponendo all’apprezzamento operato dal giudice di merito quello ritenuto più corretto dalla parte e sviluppando argomenti di mero fatto che non possono essere scrutinati in sede di legittimità; - sul punto occorre in ogni caso ribadire, quanto già affermato in tema di accertamento analitico induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973, ma a maggior ragione applicabile anche nell’ipotesi di accertamento induttivo cd. puro, e cioè che “le percentuali di ricarico, accertate con riferimento ad un determinato anno fiscale, costituiscono validi elementi indiziari, da utilizzare secondo i criteri di razionalità e prudenza, per ricostruire i dati corrispondenti relativi ad anni precedenti o successivi, atteso che, in base all'esperienza, non si tratta di una variabile occasionale, per cui incombe sul contribuente, anche in virtù del principio di vicinanza della prova, l'onere di dimostrare i mutamenti del mercato o della propria attività che possano giustificare in altri periodi l'applicazione di percentuali diverse” (Cass. n. 27330 del 2016); - una volta constatata l’inesistenza della contabilità ed accertato induttivamente il reddito d’impresa, sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza dell'ufficio e, quindi, sulla base di presunzioni semplici, incombe sul contribuente, soggetto più vicino al soddisfacimento dell'onere della prova ex art. 2697 c.c. e, quindi, in virtù del principio di vicinanza della prova, l'onere di dimostrare di non aver conseguito alcun reddito e ricavo, non essendo all’uopo sufficiente la dimostrazione di versare in uno stato di crisi aziendale che non si sia tradotto nella concreta cessazione di ogni tipo di attività, posto che quella circostanza, al di fuori di tale ipotesi, può al più giustificare una riduzione del reddito accertato, che va comunque effettuata sulla base di dati ed elementi emergenti dagli atti di causa o forniti dalla parte contribuente e giammai in maniera equitativa (Cass. n. 16896/2025; Cass. n. 10875/2022; Cass. n. 16960/2019); - in conclusione, il ricorso qualificato come incidentale, proposto dal fallimento [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] avverso l’avviso di accertamento n. T8T03T400581/2013, va r igettato e le spese, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza; -va, invece, dichiarato estinto , per le ragioni sopra indicate, il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], riguardante l’avviso di accertamento n. T8T01T400786/2013. P.Q.M La Corte, riunito al ricorso n. R.G. 29606/2017 il ricorso n. R.G. 4161/2018, rigetta il ricorso incidentale proposto dal fallimento [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in liquidazione e condanna il ricorrente incidentale al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in complessivi € 12.000,00, oltre alle spese prenotate a debito; dà atto, ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale , di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, sedovuto; dichiara estinto il g