Cassazione n. 06614/2022

decreto legge n. 429 del 1982, non era fondata perché, nel caso in esame "l'accertamento è stato operato d'ufficio a seguito di omessa denuncía di cespite caduto in successione". L'agenzia delle entrate ha depositato atto di costituzione tardivo al solo fine dell'eventuale discussione in udienza. Parte ricorrente ha depositato memoria. Fissato all'udienza pubblica odierna, il ricorso è stato trattato in camera di consiglio, in base alla disciplina dettata dal sopravvenuto art. 23, comma 8- bis, del decreto-legge n. 137 del 2020, inserito dalla legge di conversione n. 176 del 2020, senza l'intervento in presenza fisica del Procuratore Generale e dei difensori delle parti, non avendo nessuno degli interessati fatto richiesta di discussione orale. § 2.1 Con il primo motivo di ricorso si lamenta - ex art.360, co.1^, n. 3 cod.proc.civ. - violazione degli articoli 324 e 327 cod.proc.civ.. Per non avere la commissione tributaria centrale rilevato il giudicato interno sulla decisione di secondo grado la quale, nell'indistinto accoglimento dell'appello incidentale d Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1^ febbraio 2022 Il C contribuenti, aveva ritenuto illegittimo l'accertamento perché già fatto oggetto di istanza di condono ai sensi della legge 516 del 1982; capo decisorio, quest'ultimo, che l'agenzia delle entrate non aveva impugnato (l'eccezione di giudicato era stata da essi specificamente opposta con memoria difensiva). § 2.2 II motivo, erroneamente qualificato ai sensi del n. 3) invece che del n.4) dell'art.360, co. 1^, cod.proc.civ., è infondato. Secondo quanto si evince dalla sentenza qui impugnata e da quella della Commissione Tributaria di secondo grado, quest'ultima aveva sì rigettato l'appello principale dell' Agenzia delle Entrate ed accolto quello incidentale dei contribuenti, ma tale decisione si basava su un discernimento di merito dell'accertamento opposto e non su una preclusione da riconosciuta definizione per condono. Va, più in particolare, osservato che: - la decisione della commissione tributaria di secondo grado aveva comportato l'annullamento dell'accertamento "perché non era stato validamente motivato in relazione all'esistenza di un'impresa con merci, attrezzatura ed avviamento", e comunque per difetto di prova dei presupposti della pretesa impositiva; si tratta di una ragione decisoria (impugnata dall'agenzia delle entrate) non solo del tutto diversa dal condono, ma con questo senz'altro incompatibile; - in quanto implicitamente rigettata (o ritenuta assorbita) dalla Commissione Tributaria, la questione della definizione per condono non doveva essere oggetto di impugnazione da parte dell' Agenzia delle Entrate, né era suscettibile di giudicato; - da ciò si evince che la [OSCURATO:PERSONA] correttamente non ha individuato alcun giudicato interno 'da condono' tanto che, sull'eccezione di condono riproposta dai contribuenti, essa decide nuovamente rigettandola, sul presupposto che nel caso in esame "l'accertamento è stato operato d'ufficio a seguito di omessa denuncia di cespite caduto in successione", dunque si tratterebbe di un caso diverso dal condono mediante dichiarazione integrativa del contribuente ai sensi dell'articolo 32, primo comma, legge 516 del 1982 (si tratta, del resto, di ragione decisoria che non è stata impugnata per cassazione);Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1^ febbraio 2022 - i contribuenti sostengono che la decisione di preclusione da condono sarebbe insita nel solo fatto che la commissione di secondo grado accolse il loro appello incidentale che si basava sia su questo aspetto, sia sull'inesistenza di un'azienda ma, come detto, l'accoglimento dell'appello incidentale non risulta affatto essere stato 'indistinto ed onnicomprensivo', bensì appunto mirato solo sotto quest'ultimo aspetto, estraneo ed anzi antitetico alla preclusione da condono. § 3.1 Con il secondo motivo di ricorso si lamenta - ex art.360, co.1^, n. 5 cod.proc.civ. - 'omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione' su un punto decisivo della controversia, dal momento che la commissione centrale aveva omesso il fatto decisivo concernente l'avvenuta inesistenza ovvero cessazione dell'azienda, come documentalmente comprovato dai certificati di cessazione (alla data del decesso del Nucci) rilasciati dall'[OSCURATO:PERSONA] e dalla Camera di Commercio e regolarmente prodotti nei gradi di merito. § 3.2 Il motivo è infondato, dal momento che la commissione tributaria centrale si è fatta carico del fatto (da essa menzionato ed esaminato nella sua rilevanza decisoria) costituito dalla dedotta cessazione dell'attività d'impresa, salvo poi decidere che questa cessazione non era stata provata e, comunque, non doveva ritenersi influente, stante la mancata dimostrazione altresì "della vendita separata dei beni dell'impresa". Il convincimento della commissione centrale è stato dunque nel senso che per escludere la sussistenza di un'azienda (correttamente definita in sentenza, ex articolo 2555 codice civile) non era sufficiente fornire la prova (comunque qui non prestata, secondo il giudice di merito) della cessazione dell'attività d'impresa, essendo invece necessario dimostrare la cessazione del vincolo oggettivo di coordinamento produttivo di tutti i beni aziendali e quindi, appunto "la vendita separata dei beni dell'impresa". Dunque, il fatto asseritamente 'decisivo' rappresentato dalla chiusura della partita Iva e dalla cessazione dell'attività presso la locale camera di commercio, tale non è stato ritenuto dalla commissione centrale dal momento che, indipendentemente dalla cessazione dell'attività, l'azienda poteva continuare ad esistere fino a quando non ne fosse dimostrata la disgregazione Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1^ febbraio 2022 organizzativa ed il venir meno della sua unitaria potenzialità produttiva al momento dell'apertura della successione. Si tratta di ragionamento del tutto corretto sia per la rilevanza meramente oggettiva dell'azienda e per la sua autonomia rispetto allo svolgimento dell'attività di impresa da parte di un determinato titolare, sia per la sua autonoma rilevanza tributaria. Si è più volte affermato, esattamente in termini, che: "in tema di imposta di successione, il valore venale dell'azienda compresa nell'attivo ereditario deve essere determinato, ai sensi dell'art. 21, comma primo, del d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 637, facendo esclusivo riferimento al valore dell'azienda, comprensivo dell'avviamento, alla data di apertura della successione, senza che l'avviamento commerciale possa essere escluso per la mancata prosecuzione, dopo la morte del de cuius, dell'attività d'impresa" (Cass.n. 12777/01, così anche Cass.nn.3960/02, 16834/08, 12607/08). In definitiva, la doglianza non ha fondamento perchè il fatto in questione (cessata attività imprenditoriale con il decesso) non è stato pretermesso, né risultava di per sé decisivo nel senso di determinare una diversa soluzione della lite. § 4.1 Con il terzo motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione dell'articolo 2555 codice civile sotto il profilo della non configurabilità nella specie di un'azienda intesa come complesso di beni organizzati dall'imprenditore, stante l'avvenuto decesso di quest'ultimo e la contestuale cessazione dell'attività di impresa Con il quarto motivo di ricorso si lamenta violazione falsa applicazione dell'articolo 2697 del codice civile. Per avere la commissione tributaria centrale erroneamente posto l'onere di provare l'inesistenza dell'azienda a carico dei contribuenti, nonostante che l'esistenza dell'azienda stessa integrasse fatto costitutivo della pretesa tributaria, come tale posta a carico dimostrativo dell'amministrazione finanziaria. Inoltre la prova della inesistenza dell'azienda era stata comunque fornita dai contribuenti con la suddetta certificazione, non considerata dalla commissione tributaria centrale .Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1^ febbraio 2022 § 4.2 Questi due motivi di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria perché entrambi relativi alla configurabilità nella specie di un'azienda inclusa, con il relativo valore di avviamento, nell'asse ereditario imponibile, sono infondati. Per quanto concerne la nozione di azienda, si è già detto nell'esaminare il secondo motivo di ricorso che la commissione tributaria centrale non si è discostata dagli elementi identificativi di cui all'articolo 2555 del codice civile, esattamente valorizzando il requisito del coordinamento organizzativo della eterogeneità dei beni e la loro complessiva ed unitaria finalizzazione allo svolgimento dell'attività produttiva. E' dunque sulla base dell'applicazione, non della violazione, della definizione legale che la sentenza impugnata ha poi ritenuto che, nella concretezza del caso, i beni individuati nell'avviso di accertamento opposto (merci, attrezzature, beni mobili ed immobili, avviamento) fossero appunto integrativi di questa nozione, con quanto ne conseguiva sulla determinazione della base imponibile. Obiettano i ricorrenti che il venir meno dell'azienda con il decesso del suo titolare sarebbe vieppiù avvalorato dal fatto che questi operava per lo più nel settore degli appalti pubblici, connotato da speciale rilevanza dell'intuitus personae. In tal modo (oltre ad introdursi una valutazione prettamente fattuale, qui preclusa) si riproduce l'indebita sovrapposizione tra le diverse nozioni di azienda e di impresa, ben potendo la prima sussistere, pur dopo il decesso, nella sua idoneità organizzativa funzionale anche in ambiti imprenditoriali diversi da quello degli appalti pubblici, ovvero anche in quest'ultimo in presenza dei relativi requisiti oggettivi di partecipazione alle gare. Per quanto concerne l'onere della prova, quanto affermato dalla commissione tributaria centrale risulta parimenti corretto, dal momento che l'amministrazione finanziaria aveva qui fornito elementi dimostrativi della sussistenza di un compendio aziendale come descritto e valorizzato nell'avviso di accertamento; a fronte di questa dimostrazione il giudice di merito ha ritenuto che i contribuenti non avessero dimostrato l'opposto assunto della inidoneità di questi beni ad integrare la nozione di azienda e ciò, come già ad altro fine osservato, sia per la pratica ininfluenza della circostanza dell'avvenuta cessazione dell'attività per effetto del decesso, sia per la Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1^ febbraio 2022 [OSCURATO:PERSONA]. mancata prova del venir meno (ad esempio per la separata vendita dei singoli beni) dell'unitaria organizzazione e del coordinamento produttivo complessivo dei beni stessi. Il che non si è risolto né nel sovvertimento della regola dell'onere probatorio né nel sollevamento dell'amministrazione finanziaria - reputata attrice in senso sostanziale - dal carico dimostrativo del quale è stata in effetti ritenuta onerata. § 5.1 Con il quinto motivo di ricorso si deduce nullità della sentenza e del procedimento per violazione del canone del giusto processo e dei suoi principi regolatori - ex art.360, co.1^, n. 4 cod.proc.civ. - dal momento che il sovvertimento dell'onere della prova da parte della commissione centrale arrecava ingiusto pregiudizio al diritto di difesa dei contribuenti. § 5.2 Quanto poc'anzi osservato in ordine alla infondatezza dei due motivi che precedono depone consequenzialmente per l'inconsistenza anche di questa doglianza; doglianza con la quale i contribuenti vorrebbero ascrivere a violazione del diritto di difesa e dei principi regolatori del giusto processo quella che è stata unicamente una valutazione in fatto e diritto ad essi sfavorevole. Valutazione, come detto, corretta in diritto (oltre che insindacabile in fatto) perché applicativa dell'indirizzo (tra le molte, v. Cass.n. 22148/17) secondo cui: "in tema di accertamento tributario, la motivazione di un avviso di rettifica e di liquidazione ha la funzione di delimitare l'ambito delle ragioni adducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fase contenziosa, consentendo al contribuente l'esercizio del diritto di difesa. Ne consegue che, fermo restando l'onere della prova gravante sulla Amministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l'enunciazione dei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore, senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati per l'applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio di valutazione adottato, è già in condizíone di contestare e documentare l'infondatezza della pretesa erariale (...)". § 6. Ne segue il rigetto del ricorso; nulla si provvede sulle spese stante il mancato svolgimento di attività difensiva da parte dell'agenzia delle entrate. PQM Ric.n.17311/15 rg. - Ud.del 1" febbraio 2022 La Corte - rigetta il ricorso; - v.to l'art. 13, comma 1 quater, D.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla L. n. 228 del 2012; - dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico della parte ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis dello stesso art.13, se dovuto. Così d ci o nella camera d