Cassazione n. 23105/2026

[OSCURATO:EMAIL]), con domicilio eletto in Roma, viaDei Portoghesi, n. 12;– ricorrente –Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026ControRUOZZO EMILIANO, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], tutti rap-presentati e difesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (Pec: [OSCURATO:EMAIL]), elettivamente domiciliati presso lo studio del di-fensore in Roma, lungotevere dei Mellini 17;– controricorrenti –avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Cam-pania, sez. staccata di Salerno, n.426/2/2020 depositata il 15 gennaio2020, non notificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 25 giugno 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campa-nia, sez. staccata di Salerno, venivano riuniti e accolti distinti appelliproposti da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], av-verso le sentenze della [OSCURATO:PERSONA] di Salernonn. 1591, 1587 e 1593/3/2018 che avevano rigettato i ricorsi introdut-tivi dei contribuenti.2. Oggetto del giudizio erano in primo luogo gli avvisi di accertamenton. TF9030607116/2016 per l’anno 2008 e n. TF9030607127/2016 perl’anno 2009, con i quali l’Amministrazione finanziaria, sulla base di pro-cesso verbale, contestava ai contribuenti di aver posto in essere attra-verso la società cartiera [OSCURATO:SOCIETA]., operativa dall’aprile 2008 al2010 e cessata nel 2012, operazioni passive e attive oggettivamenteinesistenti in relazione alla compravendita di autovetture.Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026Gli avvisi, si legge in ricorso, venivano notificati in data 29.12.2016 aEmiliano Ruozzo, quale socio unico e rappresentante legale, responsa-bile ex art.2495 cod. civ., nonché autore delle violazioni e, in data7.1.2017, a [OSCURATO:PERSONA] e a [OSCURATO:PERSONA] ex art.36 del d.P.R.n.602/1973, in qualità di ideatori delle frodi/evasioni e autori delle vio-lazioni.Per l’anno 2008 veniva contestata l’emissione di fatture per operazioniinesistenti per un totale di euro 2.018.026,44 (oltre IVA per euro400.329,65) e l’utilizzo di fatture di acquisto relative ad operazioni ine-sistenti per un totale di euro 1.983.456,77 (oltre IVA per euro392.182,61). Per l’anno 2009 la contestazione riguardava l’emissionedi fatture per operazioni inesistenti per un totale di euro 3.205.340,42(oltre IVA per euro 632.993,28) e l’utilizzo di fatture di acquisto relativead operazioni inesistenti per un totale di euro 3.354.584,01 (oltre IVAper euro 662.340,99).3. In secondo luogo, sulla base di distinto processo verbale di consta-tazione del 27.7.2016, con riferimento alla società [OSCURATO:SOCIETA].,anch’essa operativa dal settembre 2009 sino alla cessazione avvenutanel 2012, l’Agenzia notificava ad [OSCURATO:PERSONA], in qualità di sociounico e rappresentante legale ex art.2495 cod. civ. nonché autore delleviolazioni, e a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in qualità di ideatoridelle frodi/evasioni ed autori delle violazioni, e perciò responsabili exart.36 del d.P.R. n.602/1973, gli avvisi di accertamento n.TF9030706247-2016 per l’anno 2009, n. TF9030700196-2017 perl’anno 2010 e n. TF9030700197-2017 per l’anno 2011. Veniva così re-cuperata a tassazione l’IVA esposta nelle fatture di acquisto, indebita-mente detratta in quanto relativa ad operazioni inesistenti, pari ad euroNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/202677.213,00 per l’anno 2009, euro 461.335,00 per l’anno 2010 ed euro123.344,00 per l’anno 2011.4. Il giudice di prime cure, disattese le questioni preliminari, ritenevache l’amministrazione finanziaria avesse adeguatamente provato la na-tura fittizia delle società [OSCURATO:SOCIETA]., nonché la direttapartecipazione di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sistema fraudolento - ideato da Domenico deceduto il 28.2.2017 -posto in essere mediante la interposizione delle predette società, econcludeva nel senso che correttamente l’Ufficio li avesse ritenuti di-rettamente responsabili degli illeciti tributari compiuti dietro il fittizioschermo sociale.5. Il giudice d’appello, riuniti gli appelli, riformava la decisione osser-vando che: da un lato, era rilevante l’ordinanza del giudice del riesamepresso il Tribunale di Salerno, in relazione al procedimento penale ori-ginato dai medesimi fatti alla base delle riprese, processo conclusosi afavore dei ricorrenti; dall’altro, comunque risultava dirimente sulla in-tera vicenda la questione relativa alla efficacia temporale dell’art. 28,comma 4, d.lgs. n. 175/2014, dal momento che la cessazione dellesocietà era intervenuta nel 2012 e che la giurisprudenza di cassazionericonosceva natura sostanziale alla normativa, negandone la retroatti-vità, cosicché la sopravvivenza fiscale quinquennale eccepita dall'ufficioera da ritenersi applicabile solo al caso in cui la richiesta di cancella-zione dal registro delle imprese fosse intervenuta successivamente allaentrata in vigore del richiamato decreto e, quindi, dal 13.12.2014.6. Avverso la sentenza d’appello propone ricorso per cassazione l’Agen-zia delle Entrate, affidato a quattro motivi di ricorso, cui replicano icontribuenti con controricorso.Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. In via preliminare, il Collegio osserva che l’eccezione di inammissi-bilità del ricorso per difetto di autosufficienza, sollevata dai controri-correnti, può essere scrutinata solo unitamente alla disamina delle sin-gole censure.2. Con il primo motivo di ricorso, in relazione all'art. 360, comma 1, n.3, cod. proc. civ., l’Agenzia ricorrente prospetta la violazione dell’art.115, comma 1, cod. proc. civ. (principio dispositivo) e dell’art. 654c.p.p., per aver la CTR posto a base della decisione di estraneità deicontribuenti alla frode carosello la prova costituita dalla ordinanza cau-telare emessa in data 24.7.2018 dal Tribunale penale di Salerno, se-zione riesame.3. Con il secondo motivo di ricorso, in rapporto all'art. 360, comma 1,n. 3, cod. proc. civ., l’Agenzia ricorrente prospetta il vizio di motiva-zione apparente, in violazione degli artt. 132, comma 2, n. 4, cod. proc.civ., 118 disp. att., cod. proc. civ. e 111, comma 6, Cost., perché ilgiudice d’appello, basando la propria motivazione sull’ordinanza del Tri-bunale penale del riesame, ha ritenuto smentita la circostanza accer-tata dalla G.d.F. che le vendite avvenivano sottocosto, senza tuttaviaillustrare in maniera autonoma il ragionamento alla base di una taleconclusione.4. I due motivi, connessi e meritevoli di trattazione congiunta, nonsono inammissibili in quanto non sono diretti surrettiziamente ad otte-nere una nuova valutazione del fatto, come eccepito in controricorso,bensì a far valere la violazione delle summenzionate disposizioni dilegge con riferimento alla rilevanza probatoria del processo penale inquello tributario.Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026In particolare, si appuntano sulla prima delle due rationes autonomeche ha espresso il giudice, individuabili come tali anche per l’abbon-danza di considerazioni svolte e loro diffusione, ciascuna autosuffi-ciente, delle quali la prima verte sulla valenza dell’ordinanza cautelareemessa dal giudice ordinario sulla vicenda, e la seconda sulla retroat-tività dell’art.28 cit..4.1. È fondato il secondo mezzo, con assorbimento del primo.Un’ordinanza cautelare, quale quella emessa in data 24.7.2018 dal Tri-bunale penale di Salerno, sezione riesame, e posta dal giudice tributa-rio a base della decisione, non è idonea a spiegare alcun effetto digiudicato nel presente processo. Al contrario, si legge nella sentenzaimpugnata che: «Nel merito, a far chiarezza sulla vicenda, intervienela ordinanza del 24.7.2018 del Tribunale di Salerno sezione riesame(peraltro non impugnata). Infatti, il Tribunale dopo aver fatto unaesposizione parallela delle prospettazioni delle parti (Relazione del con-sulente tecnico della difesa e delle relative controdeduzioni della GdF)ritiene " di escludere il fumus commissi delicti in ordine ai reati tributaricontestati, ove la difesa ha messo in evidenza i limiti logici e giuridicidella tesi accusatoria del P.M. articolata sulla base della attività inve-stigativa della GdF". In dettaglio ha riconosciuto la effettività delle ope-razioni intercorse tra le società coinvolte nella vicenda e tra queste edi clienti, anche attraverso il relativo regolamento finanziario a mezzobonifici e solo talvolta a mezzo assegni. Anche le ipotizzate venditesottocosto risultano smentite dal Tribunale non solo, ma le ipotizzatefalse fatture avrebbero comportato maggiori oneri fiscali atteso che tral’altro risulta incontestabilmente agli atti che per ogni auto interessataalla vicenda vi era stato la doppia annotazione nel Pubblico RegistroNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026Automobilistico con i relativi oneri. Anche ai fini Iva valgono le mede-sime considerazioni».Dal momento che il giudice tributario non ha compiuto alcuna auto-noma valutazione riguardo il compendio probatorio, sussiste l’appa-renza della motivazione, denunciata con il secondo motivo, poiché l’ar-gomentazione sopra riportata non rispetta il minimo costituzionale(Cass. Sez. U. n.8053 del 2014) e l’adempimento dev’essere compiutoin sede di giudizio di rinvio.5. Il terzo motivo, ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., deducela violazione dell’art. 2729 cod. civ. e delle presunzioni tributarie inmateria di frodi carosello, per non aver la CTR tratto la presunzionesemplice della evasione/elusione fiscale attraverso il meccanismo dellafatturazione falsa emessa da imprese cartiere dai seguenti fatti notiallegati e provati dalla G.d.F. nei due p.v.c. versati in giudizio dall’Uffi-cio e che la gestione delle società [OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:SOCIETA] era di fatto inmano del [OSCURATO:PERSONA] in persona del signor [OSCURATO:PERSONA] o per tramitedei suoi collaboratori Roberto della Calce e [OSCURATO:PERSONA] (cfr. fo-glio 87 pvc [OSCURATO:SOCIETA].).6. Con il quarto motivo, ai fini dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc.civ., l’Agenzia ricorrente prospetta la violazione dell’art. 2495 cod. civ.,dell’art. 28, del d.lgs. 175/2014, e dell’art. 36, d.P.R. 602/1973, non-ché dei principi in tema di successione nei debiti tributari dei soci eamministratori, anche di fatto, delle società cessate, quali sono da con-siderarsi i controricorrenti.7. In via preliminare, il Collegio osserva che le censure sono ammissi-bili, poiché i mezzi di impugnazione sono diretti, rispettivamente, a ri-proporre la contestazione mossa ai contribuenti la cui valutazione nelNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026merito è stata aggirata con la prima ratio espressa dal giudice, attra-verso una motivazione apparente, che si è limitata a far valere il con-tenuto di un’ordinanza cautelare del giudice penale senza valutare allaluce del compendio probatorio se le società [OSCURATO:SOCIETA]erano meri schermi nelle mani dei controricorrenti amministratori, an-che di fatto, e ideatori delle frodi (terzo motivo), e a censurare la se-conda ratio decidendi espressa dalla CTR relativamente all’irretroatti-vità dell’art.28 cit. (quarto motivo). Non sono perciò diretti ad ottenereun sovvertimento dell’accertamento circa il merito della vicenda e la-mentano violazioni di legge senza richiedere al giudice di legittimità unrinnovato accertamento fattuale.8. Tanto premesso, i motivi sono fondati.8.1. [OSCURATO:PERSONA] osserva che, secondo l’Agenzia, attesa anche l’esiguitàdella compagine sociale, l’attività istruttoria svolta ha dimostrato la ri-conducibilità della gestione aziendale unicamente alle persone fisicheindividuate, ritenendole direttamente responsabili per il pagamentodelle imposte dovute dalla società cancellata e, in quanto tali, destina-tari degli atti impositivi («la gestione delle società [OSCURATO:SOCIETA]. e KronoS.r.l. era di fatto in mano al [OSCURATO:PERSONA] in persona del signor FilippoLaus o per tramite dei suoi collaboratori Roberto della Calce e [OSCURATO:PERSONA]», così p.38 ricorso). La ricorrente, inoltre, assume che l’uf-ficio negli avvisi di accertamento impugnati ha adeguatamente illu-strato i motivi di fatto e di diritto che avevano consentito di individuareRuozzo Emiliano, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] amministratori/liquidatori di fatto, oltre che ideatori del sistemaevasivo, obbligati a rispondere delle imposte accertate alle società «lequali erano state istituite con l’unico scopo di essere interposte nellacompravendita di autoveicoli tra aziende appartenenti al medesimoNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026gruppo. La finalità di tale interposizione è stata ricondotta alla effet-tuazione di operazioni passive ed attive oggettivamente inesistenti…»(v. p.46 ricorso).8.2. [OSCURATO:PERSONA] osserva come, indipendentemente dalla contestazionedel fatto che le società cartiere, estinte anteriormente alla notifica degliavvis,i fossero a ristretta base sociale, presente ab origine (ad es., silegge sin dall’avviso di accertamento per l’anno 2008 impugnato con ilricorso introduttivo: «nel caso di specie trattasi di società dì capitali "aristretta base azionaria"», cfr. p.52 ricorso per cassazione che riportala parte dell’avviso che qui interessa), nel giudizio non si fa questionedi applicazione delle presunzioni derivanti dalla composizione ristrettadella base sociale di tali società per la distribuzione degli utili.Piuttosto, dalla lettura del ricorso e degli avvisi specificamente ripro-dotti nei motivi di ricorso si evince chiaramente che l’Amministrazioneha contestato a [OSCURATO:PERSONA] di esserne stato il socio unico, ammi-nistratore, autore delle violazioni contestate e successore nel debitotributario in conseguenza della loro estinzione, e a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], di aver ideato la frode fiscale stessa, servendosi dellesocietà come schermo, interponendole per il compimento di operazionioggettivamente inesistenti al fine di evadere/eludere l’imposta armo-nizzata quali amministratori di fatto. Sulla base di tale contestazione,diventa irrilevante il profilo - alla base della seconda ratio decidendiespressa dalla sentenza d’appello - della efficacia temporale dell’art.28, comma 4, d.lgs. n. 175/2014 e della applicabilità o meno dellamodifica dell’art.36 del d.P.R. n.602 del 1973 in base al quale il giudice,in riforma della decisione di primo grado, esclude la responsabilità delletre persone fisiche.Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/20269. Infatti, indipendentemente dal richiamo degli artt.2495 cod. civ. e36 del d.P.R. n. 602 del 1973, il Collegio osserva che l’Amministrazionecontesta, oltre che ad [OSCURATO:PERSONA] il quale ne è stato anche l’exlegale rappresentante e unico socio autore delle violazioni, anche a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sostanzialmente l’aver agito uti dominiSi legge - oltre ai passaggi del ricorso già sopra riportati - nell’avvisostesso riportato a pag.52 del ricorso che «nella fattispecie i militariverbalizzanti hanno individuato nelle persone di [OSCURATO:PERSONA], Laus“evasivo/elusivo”». Infatti, «la gestione delle società [OSCURATO:SOCIETA] e Kronosrl era di fatto in mano del [OSCURATO:PERSONA] in persona del signor FilippoLaus o per tramite dei suoi collaboratori Roberto della Calce e [OSCURATO:PERSONA] (cfr. foglio 87 pvc [OSCURATO:SOCIETA].)» (cfr. p.38 ricorso).9.1. Orbene, sulla base di tale contestazione in fatto, presente ab ori-gine, è compito del giudice sussumerla nella pertinente norma di dirittoper governare la fattispecie, tenuto conto che la giurisprudenza dellaCorte (cfr. Cass. n.23987 del 2025) ha chiarito che, non solo in temadi imposte dirette, ma anche di IVA, ai fini della traslazione dell'impo-nibile dalla società al soggetto che l'ha gestita uti dominus, tale daassicurare la ripresa a tassazione nei confronti di quest'ultimo delleimposte dovute, non è decisivo classificare la funzione del soggettooperante dietro la medesima società e, quindi, comprendere se ci sitrovi o meno al cospetto di un amministratore formale o un ammini-stratore di fatto. Ciò che rileva è se il soggetto terzo rispetto alla per-sona giuridica - ossia ciascuna delle tre persone fisiche nel caso inesame - si comporta uti dominus, ossia come colui che ne gestisce eNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026dirige le risorse - autonomamente dalla società e, se del caso, indipen-dentemente dagli interessi di questa - ideando e ponendo in essere lecondotte illecite da cui deriva un credito erariale.9.2. Ciò è del resto quanto ha stabilito il giudice di primo grado, che haritenuto dirimente, ai fini della soluzione delle altre questioni sollevatenei ricorsi, la verifica della natura di cartiera delle estinte società [OSCURATO:SOCIETA]. «in quanto, se una persona giuridica è stata costi-tuita artificiosamente, a fini illeciti, la stessa non è altro che una merafictio, cosicché i profitti illecitamente realizzati mediante l’inclusionedella stessa nella organizzazione fraudolenta, come pure le violazionitributarie commesse a suo nome, non possono essere riferita ad essama al soggetto che ha concretamente agito dietro l’interposta persona.Un siffatto principio trova, peraltro, positiva espressione nella disciplinaantielusiva dettata dall’ art. 37, comma 3 del d.P.R. 600/1973 (in sededi rettifica o di accertamento d’ufficio sono imputati al contribuente iredditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, an-che sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli neè l’effettivo possessore per interposta persona)».10. Il riferimento normativo individuato dal giudice di primo grado - eobliterato da quello di appello che ragiona solo sulla irretroattivitàdell’art.28 cit., profilo, si ribadisce, non decisivo nel caso di specie sullabase delle contestazioni dell’Amministrazione ab origine, - è corretto ela norma suddetta, nel testo applicabile ratione temporis, recita: «Insede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contri-buente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimo-strato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, cheegli ne è l'effettivo possessore per interposta persona».Numero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026Infine, con riferimento al canone di riparto della prova, va riaffermataanche nella presente controversia la giurisprudenza della Corte (v.Cass. n.23231 del 2022) la quale, proprio in tema di IVA, oltre che diimposte dirette, e anche con riferimento alle sanzioni, ha affermatoche, ai sensi dell'art. 37, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, neiconfronti del soggetto che abbia gestito uti dominus una società di ca-pitali si determina la traslazione del reddito d'impresa, e delle relativeimposte, quale effettivo possessore del reddito della società interposta.Incombe allora sull'Amministrazione finanziaria l'onere di provare, an-che solo in via indiziaria, il totale asservimento della società interpostaall'interponente e al contribuente quello di fornire la prova contrariadell'assenza di interposizione, ovvero della mancata percezione deiredditi del soggetto interposto.La decisione del giudice d’appello va perciò cassata e il giudice del rin-vio si atterrà al principio di diritto che precede, accertando, sulla basedel compendio probatorio in atti, anche se [OSCURATO:PERSONA], FilippoLaus e [OSCURATO:PERSONA] hanno agito uti domini utilizzando le duesocietà cartiere come meri schermi per la commissione delle evasionicontestate.11. In conclusione, i motivi secondo, terzo e quarto del ricorso sonoaccolti, assorbito il primo, e la sentenza impugnata dev’essere cassatacon rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Cam-pania, in diversa composizione, in relazione al profilo e per provvederesulle spese di questo giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo, terzo e quarto motivo di ricorso, assorbitoil primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustiziaNumero registro generale 22869/2020Numero sezionale 5137/2026Numero di raccolta generale 23105/2026Data pubblicazione 13/07/2026tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione,per i suddetti profili e per provvedere sulle spese di lite.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25 giugno 2026La PresidenteGiulia Iofrida