Cassazione n. 21220/2023

to legge n. 429/1982. Interessi. Debenza. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] Consigliere - Rel. Ud. 1/10/05/2023C.C. PU R.G.24401/2014 Cron. 17987/2019 R.G.N. 17987/2019 [OSCURATO:PERSONA] Consigliere - [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] Consigliere ha pronunciato la seguente ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 24401/2014proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente- contro A.C.I. -[OSCURATO:PERSONA] d'Italia, nella persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura a margine del controricorso, dal Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], presso il cui [OSCURATO:PERSONA] è elettivamente domiciliata,in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 68.-controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del LAZIOn. 3467/2013, depositata in data17 luglio 2013, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 maggio2023 da l C ons igliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 1.La società [OSCURATO:PERSONA] d'Italia, con ricorso datato 8 agosto 1994, aveva impugnato la cartella di pagamento portante un addebito di lire 6.939.411.703 a titolo di interessi calcolati sulla sospensione della riscossione di maggiori imposte di ricchezza mobile e maggiorazioni, accertate per gli esercizi dal 1965 al 1973 e provvisoriamente iscritte a ruolo nel 1979, tempestivamente impugnate ed oggetto di sospensione della riscossione più volte prorogata. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria di primo grado di Roma aveva dichiarato l'inammissibilità del ricorso per mancata prova della tempestività della sua proposizione. 3. La società [OSCURATO:PERSONA] d'Italia aveva proposto appello producendo copia della relata di notifica della cartella di pagamento sostenendo l'ammissibilità del ricorso ed insistendo nelle eccezioni sollevate in primo grado. 4. [OSCURATO:PERSONA] t ributaria di secondo grado aveva accolto il gravame, ritenendo il ricorso introduttivo tempestivo ed ammissibile e sostenendo che l'iscrizione a ruolo non era lo strumento previsto dalla legge per la riscossione degli interessi in parola i quali dovevano essere liquidati e riscossi direttamente dal concessionario e comunque unitamente e contestualmente all'imposta. [OSCURATO:PERSONA] aveva rilevato, inoltre,la tardività della richiesta di interessi, a sette anni dal versamento del saldo dei tributi dovuti, nonché la loro non debenza, nei termini richiesti dall'Ufficio, in presenza di definizione presentata dall'Ente contribuente ai sensi dell'art. 24 del decreto legge n. 429/1982. 5. L'Agenzia delle Entrate aveva proposto ricorso alla [OSCURATO:PERSONA], riconoscendo la validità del condono ex art. 24 del decreto legge n.429/1982 e, conseguentemente, la non debenza degli interessi per il periodo successivo alla sua presentazione, ribadendo, tuttavia, che gli interessi erano dovuti per il periodo dal 22marzo 1980, data di entrata in vigore della legge n. 46/1980 istitutiva degli interessi su sospensione, al 23 novembre 19 82, data di presentazione dell'istanza di condono. 6. [OSCURATO:PERSONA] tributaria Centrale ha rigettato il ricorso dell'Ufficio, ritenendo che la definizione con condono di tutte le pendenze concernenti l'imposta di r icchezza m obile aveva determinato l'estinzione dell'obbligazione principale a titolo di tributo e, conseguentemente, di ogni altro accessorio compresi gli interessi e che, ai sensi del secondo comma dell'art. 24 della legge n. 429/1982 «alla definizione delle controversie a norma del comma precedente conseguono l'estinzione del procedimento, l'abbuono delle maggiorazioni di imposta e degli interessi». 7.L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato ad un unico motivo. 8. La societàAutomobil Club Italia resiste con controricorso e memoria . [OSCURATO:PERSONA] 1. Va disattesa, in via preliminare, l'e ccezione di inammissibilità del ricorso per mancato rispetto del principio di autosufficienza ex art. 366, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per omessa indicazione della situazione di fatto, poiché nel ricorso è stato dato conto dei fatti di causa e delle vicende processuali alle pagine 2 e 3, avuto specifico riguardo all'oggetto della causa che è la debenza o meno degli interessi sulla sospensione della riscossione in caso di definizione del debito per condono ex art. 24del decreto legge n. 429 del 1982 per il periodo intercorrente tra la data di sospensione e la data di presentazione della domanda di definizione(cfr. Cass. 3 febbraio 2015, n. 1926; Cass. 28 maggio 2018, n. 13312). 2.Va disattesa, in via gradatamente preliminare, anche l'eccezione di inammissibilità e/o manifesta infondatezza del ricorso per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 360 bis cod. proc. civ. , posto che la condizione di ammissibilità del ricorso, indicata nell'art. 360 bis n. 1 cod. proc. civ., introdotta dall'art. 47 della legge 69 del 2009, non è integrata dalla mera dichiarazione, espressa nel motivo, di porsi in contrasto con la giurisprudenza di legittimità, laddove non vengano individuate le decisioni e gli argomenti sui quali l'orientamento contestato si fonda (Cass., n. 19190 del 2 agosto 2017; Cass., 8 febbraio 2011, n. 3142), nel caso del tutto assenti. 3. Con il primo ed unico motivo si lamenta la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 24 della legge n. 429/1982, degli artt. 21 e 39 del d.P.R. n. 602/1973 (nel testo vigente a seguito della legge n. 46/1980), in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale non aveva correttamente applicato le disposizioni sopra indicate in quanto avrebbe dovuto ritenere dovuti (e non coperti dal condono) gli interessi ex artt. 39, commi 6 e 7, e 21 del d.P.R. 602/73, per il periodo indicato (dal 22 marzo 1980, data di entrata in vigore della legge n. 46/1980, istitutiva degli interessi sulla sospensione, al 23 dicembre 1982, data di presentazione dell'istanza di condono. La sentenza della Commissione tributaria regionale, invece, si era fondata sul fatto che in caso di definizione, nelle more del giudizio, da parte dell'Aci, delle pendenze concernenti l'imposta sulla [OSCURATO:PERSONA], si era determinata l'estinzione dell'obbligazione principale, a titolo di tributo e, conseguentemente, ogni altro accessorio, compresi gli interessi. Nel caso in esame, gli interessi costituivano il corrispettivo della richiesta di agevolazione (sospensione o rateazione) e restavano dovuti per tutto il periodo in cui il contribuente aveva goduto del beneficio, traendo origine dal provvedimento agevolativo, in virtù degli artt. 39 e 19 del d.P.R. n. 602/1973. L a domanda di definizione agevolata dell'imposta non alterava la legittimità della pretesa di interessi connessi alla sospensione, in quanto il condono non rappresentava una causa di estinzione per vizio genetico dell'obbligazione, ma rappresentavauna diversa causa di estinzione attraverso il pagamento ridotto del debito d'imposta, sulla base di una scelta del legislatore. Gli interessi che non erano dovuti ai sensi dell'art. 24 della legge n. 429/ 19 82, contrariamente a quanto affermato nella decisione impugnata, erano esclusivamente gli interessi che fisiologicamente erano decorsi a causa del mancato pagamento tempestivo delle imposte dovute, interessi intrinsecamente connessi all'obbligazione principale e non, invece, quelli connessi ad un provvedimento agevolativo (sospensione o rateazione), rispetto al quale si ponevanoin rapporto sinallagmatico. D'altro canto, in mancanza di tale provvedimento, l’Amministrazione finanziariaavrebbe incassato le somme che sarebbero rimaste acquisite all'Erario anche in caso di condono, ai sensi dell'ultimo comma del citato art. 24 in forza del quale «Restano fermi, fino alla concorrenza dell'importo corrispondente agli imponibili definiti, le maggiorazioni d'imposta, gli interessi e le soprattasse riscossi anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto». 3.1Il motivo è in primo luogo ammissibile, non sussistendo il vizio lamentato dalla società controricorrente di mancata specificità ex art. 366, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in quanto l'Agenzia ricorrente ha esposto chiaramente le ragioni di diritto per cui la statuizione impugnata avrebbe violato le diverse norme invocate (cfr. Cass., Sez. U., 28 ottobre 2020, n. 23745; Cass., 24 febbraio 2020, n. 4905). 3.2 Il motivo , ammissibile, è in fondato. 3.3 E' necessario premettere che l'[OSCURATO:PERSONA] di Italia, in data 8 agosto 1994 aveva impugnato la cartella di pagamento avente ad oggetto l'iscrizione a ruolo, per lire 6.939.411.703 delle somme dovute a titolo di interessi (ex art. 39, comma 6, del d.P.R. n. 602 del 1973) per la sospensione della riscossione delle maggiori imposte di [OSCURATO:PERSONA], accertate per gli esercizi dal 1965 al 1973 e provvisoriamente iscritte a ruolo nel 1979. Tali iscrizioni a ruolo erano state tempestivamente impugnate innanzi la Commissione tributaria di primo grado e, con decreto intendentizio prot. 130363 del 13 febbraio 1980, era stata concessa la sospensione della loro riscossione, successivamente più volte prorogata.Nelle more del contenzioso, l'ACI con apposita istanza prot. 093428 del 28 novembre 1982 , prodotta ai sensi dell'art. 24 del decreto legge n. 429/ 19 82 , convertito , con modificazioni,dalla legge n. 516/1982, aveva chiesto la definizione di tutte le pendenze concernenti l'imposta di R.M., pagando in data 20 ottobre 1988 le somme come liquidate dal competente ufficio. 3.4 L'Ufficio, con la cartella oggetto di impugnazione, ha richiesto gli interessi maturati durante il periodo di sospensione e, specificamente dal 22 marzo 1980, data di entrata in vigore della legge n. 46 del 1980, istitutiva degli interessi sulla sospensione, al 23dicembre 1982, data di presentazione dell'istanza di condono, affermando che gli interessi che non erano dovuti erano soltanto quelli decorsi a causa del mancato pagamento tempestivo delle imposte dovute, perché intrinsecamente connessi all'obbligazione principale, e non quelli connessi ad un provvedimento agevolativo (sospensione o rateazione).3.5Tanto premesso, l'art. 24 del decreto legge n. 429 del 1982, nel suo originario tenore, consentiva la definizione delle «controversie relative alle imposte dirette abolite per effetto della riforma tributaria, pendenti alla data di entrata in vigore del presente decreto» su richiesta del contribuente (ed altresì del sostituto d'imposta, per effetto della integrazione operata dalla legge di conversione n. 516 del 1982) «per un imponibile pari ai due terzi di quello accertato dall'ufficio». L'art. 2bis del decreto legge n. 916 del 1982, inserito dall'art. 1 della legge di conversione n. 27 del 1983, operava la riformulazione della norma mediante la sostituzione delle parole «di quello accertato dall'ufficio» con le seguenti: «del maggiore imponibile accertato dall'ufficio». L'art. 4 della legge n. 27 del 1983 stabiliva poi che «le disposizioni contenute nell'art. 2 bis del d.l. n. 916 del 1982 hanno effetto dalla data di entrata in vigore del d.l.n. 429 del 1982». 3.6 In proposito, questa Corte, di recente, ha affermato che « In tema di definizione delle controversie relative alle imposte dirette abolite per effetto della riforma tributaria del 1972, l'interpolazione operata dall'art. 2 bis del d.l. n. 916 del 1982 (introdotto dalla l. di conversione n. 27 del 1983) al disposto dell'art. 24, comma 1, del d.l. n. 429 del 1982 (conv. dalla l. n. 516 del 1982), che ha sostituito alle parole "di quello accertato dall'ufficio" le parole "del maggiore imponibile accertato dall'ufficio", non ha valenza innovativa e nemmeno interpretativa della pregressa disposizione, ma ne esplicita il significato già univocamente attribuibile in base a criteri di interpretazione letterale, logica e sistematica; pertanto, anche per le istanze di condono formulate prima della l. n. 27 del 1983, l'importo da iscrivere a ruolo ai fini del perfezionamento della sanatoria va determinato su un imponibile pari ai due terzi del maggiore imponibile accertato dall'ufficio» (Cass., 4 luglio 2022 n. 21116). 3.7 Più in particolare e, per quel che rileva in questa sede , la Corte, nella sentenza richiamata (la n. 21116 del 2022) ha delineato il significato dell'intervento condonistico attuato dal decreto legge n. 429 del 1982 nella sua interezza, alla stregua di canoni ermeneutici di natura sistematica, letterale, logica, evidenziando che: -) dal punto di vista sistematico, n elle plurime e variegate formul e sperimentate nel nostro ordinamento, elemento comune connotante le disposizioni di condono è rappresentato dalla facoltà concessa al contribuente di regolarizzare la sua posizione fiscale rimediando alle eventuali inadempienze commesse (o in corso di accertamento, amministrativo o giudiziario), mediante il versamento di una somma di danaro fissa o proporzionale all'entità delle violazioni tributarie che s'intendono sanare, allo scopo di deflazionare il carico giudiziario (attraverso la definizione di liti in corso o eventuali) e di garantire la riscossione di un credito erariale di carattere incerto; -) se, in generale, ogni imposta altro non è che un'obbligazione di riparto secondo criteri, oggettivi e soggettivi, stabiliti dalla legge, la disposizione di condono deroga alla legge d'imposta e stabilisce, per i fruitori, un sistema d'imposizione, cioè di riparto della spesa pubblica, diversificato ma legittimato da esigenze ritenute meritevoli di tutela, siccome rispondenti ad interessi di grado sovraordinato: la sanatoria derivante dal condono è,quindi, l'effetto potestativo riconosciuto dalla legge all'adesione oblativa ivi prevista; -) ne deriva che l'istituto del condono tributario opera secondo meccanismi di diritto pubblico, esulanti dalla (ed eterogenei rispetto alla) modificazione negoziata dell'obbligazione per via di novazione, transazione o conciliazione; -) quanto alla conformità ai principi supremi dell'ordinamento, è stato più volte affermato dal giudice delle leggi che il condono fiscale è essenzialmente diretto a soddisfare l'interesse costituzionale all'acquisizione delle disponibilità finanziarie necessarie a sostenere le pubbliche spese, incentivando la definizione semplificata e spedita delle pendenze mediante il parziale pagamento del debito tributario:dunque, non è di per séirragionevole che la normativa persegua i soli contingenti e concorrenti obiettivi di ridurre il contenzioso - anche potenziale - con i contribuenti e conseguire un immediato introito finanziario, benché in misura ridotta rispetto a quello astrattamente ricavabile, né è irragionevole la concessione di benefi ci (di solito la riduzione della misura dovuta), dacché le eccezionali esigenze della finanza pubblica consentono di collegare il pieno effetto liberatorio dell'obbligazione tributaria ad un adempimento anche soltanto parziale di essa; -) la norma condoni stica , nell'illustrata prospettiva, si presenta ontologicamente rivolta al passato, cioè finalizzata a regolamentare fattispecie già perfezionate oppure obbligazioni maturate all'epoca di introduzione o di vigenza della disposizione: essa, pertanto, tramite meccanismi che operano soltanto successivamente alla sua vigenza, è soltanto apparentemente ma non già autenticamente retroattiva, in quanto, senza alterare gli elementi fondamentali del tributo, si pone come derogativa di un richiamo circostanziato dei fatti o di ridefinizione giuridica degli stessi che continuano ad esprimere conseguenze giuridiche nel presente; -) l'effetto normale della sanatoria fiscale è quello di elidere, con il pagamento in misura predefinita, le conseguenze sanzionatorie, di tipo amministrativo e penale, derivanti dal non corretto adempimento dell'obbligazione tributaria ma, soprattutto, quello di elidere la res (anche solo potenzialmente) litigiosa.; -) nella vicenda disciplinata dal decreto legge n. 429 del 1982 la res litigiosa da elidere, non può che individuarsi nell' « accertato » , ovvero nel maggior importo della ricchezza in origine sottratta ad imposizione dal contribuente con l'omessa esposizione in dichiarazione, non già nel «dichiarato», dacché sulla debenza del tributo sull'imponibile denunciato dal contribuente non può, in assoluto, sussistere controversia;-) depone nel senso indicato (ed in maniera dirimente) anche un'esegesi ancorata alla lettera del dato positivo, ovvero in primo luogo il riferimento, reiterato nel primo e nel comma 2 dell'art. 24 in disamina e rimasto in parte qua immune dalle vicende evolutive della norma, alla «definizione delle controversie»afferenti i tributi contestualmente aboliti; -) l'oggetto della sanatoria deve ravvisarsi in una porzione del rapporto tributario dibattuta (o suscettibile di divenire tale), in un importo cioè che (anche soltanto in fieri) integri una pretesa dell'Amministrazione finanziaria resistita dal contribuente: in altri termini, soltanto ed esclusivamente nella maggior entità dell'imponibile accertato; -) in secondo luogo rileva il comma 4 d ell'art. 24 che recita: «L'ammontare delle imposte, delle maggiori imposte, delle sovrimposte e delleaddizionali corrispondenti agli imponibili definiti al netto di quanto già iscritto a ruolo o versato, è riscosso mediant e iscrizione a ruolo a norma dell'art. 20»; -) nello specificare partitamente le varie componenti dell'importo da iscrivere a ruolo a seguito dell'istanza di condono, il legislatore fa separata ed autonoma menzione delle «imposte» e delle « maggiori imposte», distinzione cui corrisponde, nel diritto tributario, una differente matrice causale delle predette voci: l'ammontare delle imposte è determinato sull'imponibile dichiarato, l'ammontare delle maggiori imposte invece sul più elevato imponibile accertato; -) anche nella vigenza della originaria versione del comma 1 dell'art. 24 (riferita ad « un imponibile pari ai due terzi di quello accertato dall'ufficio»), il perfezionamento della sanatoria fiscale postula (attraverso il passaggio obbligato della riscossione a mezzo ruolo) la corresponsione di importi - al netto di quanto già versato o riscosso - separatamente ascritti ad imposte sul dichiarato e ad imposte sulla maggiore entità imponibile accertata.3.8 Sulla premessa di tali principi, va, poi, pre cisato che l'art. 24 del decreto legge n. 429 del 1982, dispone al comma 2 che «Alla definizione delle controversie a norma del comma precedente conseguono l'estinzione del procedimento, l'abbuono delle maggiorazioni d'imposta e degli interessi e la non applicazione delle sanzioni amministrative previste per l'omissione, l'incompletezza, la infedeltà e la tardività della dichiarazione, salvo il disposto del successivo sesto comma»e al comma 6 che «Restano fermi, fino alla concorrenza dell'importo corrispondente agli imponibili definitivi, le maggiorazioni d'imposta, gli interessi e le sopratasse riscossi anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto». 3.9 Deve, dunque, ricavarsi che , in forza della norm e richiamate e come correttamente affermato dai giudici di secondo grado,una volta definito il debito relativo all'imposta nella misura prevista dal legislatore, viene meno ogni obbligo relativo agli interessi, oltre che l'abbuono delle maggiorazioni d'imposta e la non applicazione delle sanzioni amministrative previste per l'omissione, l'incompletezza, la infedeltà e la tardività della dichiarazione, salvo il disposto del successivo sesto comma; né, all'evidenza, assume rilevanza decisiva la prospettazione erariale secondo cui, in mancanza di un provvedimento di sospensione della riscossione, l'Amministrazione finanziaria avrebbe incassato le somme che sarebbero rimaste acquisite all'Erario anche in caso di condono ai sensi dell'ultimo comma del citato art. 24 del decreto legge n. 429 del 1982, semplicemente perché si tratta di una circostanza che, nella vicenda in esame, non si è verificatae, in ogni caso, a ciò ostando anche la specifica previsione di cui al comma 2 dell'art. 24 del decreto n. 429 del 1992; ed anche l'affermazione dell'Agenzia ricorrente, secondo cui gli interessi iscritti nella cartella erano connessi ad un provvedimento agevolativo (sospensione o rateazione) rispetto al quale si pon evano in un rapporto sinallagmatico, prescinde dal chiaro tenore letterale dell'art. 24, comma 2, del decreto legge n. 429 del 1982. Ed invero, laddove il legislatore avesse voluto riferirsi ad una particolare tipologia di interessi ciò avrebbe dovuto trovare esplicita indicazione nella norma in esame, così non è, nel caso in esame, dove rileva solamente la circostanza «dell'abbuono degli interessi» e della mancata «riscossione» degli interessi alla data di entrata in vigore del decreto legge n. 429 del 1982. Va, peraltro, nel senso sopra precisato anche l'ulteriore affermazione dell'Ufficio secondo cui la domanda di definizione agevolata dell'imposta non incid e sulla legittimità della pretesa degli interessi «in quanto il condono non rappresenta una causa di estinzione per vizio genetico dell'obbligazione, ma rappresenta una diversa causa di estinzione attraverso il pagamento ridotto del debito d'imposta, sulla base di una scelta del legislatore» . In definitiva, la legge sulla rottamazione contempla lo stralcio degli interessi e tra questi anche degli interessi dovuti nel periodo di sospensione amministrativa dell’esecutività dell’atto impositivo prodromico. Né può condividersi l’assunto erariale secondo cui il dettato normativo della disposizione in commento non è suscettibile di interpretazione estensiva, in quanto si è in presenza di una norma tributaria avente natura agevolativa, atteso che quel che rileva, nel caso di specie, è l’interpretazione letterale della norma, con la conseguente insussistenza della violazione del canone ermeneutico di cui all’articolo 14 delle preleggi. La definizione agevolata in esame hariguardato, pertanto, l’intero rapporto tributario, con la conseguenza che la domanda presentata dalla società contribuente ha determinato l’automatica estensione degli effetti della definizione anche agli interessi accessori al debito principale.4.In conclusione, il ricorso va rigettato in applicazione del seguente principio di diritto: «In tema di definizione agevolata, l’art. 24, comma 2, del decreto legge n. 429 del 1982, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 516 del 1982, nella parte in cui prevede che alla definizione delle controversie consegue l’abbuono degli interessi, si riferisce a qualsiasi tipo di interessi, anche di natura compensativa, ove non riscossi anteriormente all’entrata in vigore dello stesso decreto legge». 4.1 L’ Agenzia ricorrente va condannat a al pagamento delle spese processuali, sostenute dalla società controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. 4.2Non vi è luogo a pronuncia sul raddoppio del contributo unificato, perché il provvedimento con cui il giudice dell'impugnazione, nel respingere integralmente la stessa (ovvero nel dichiararla inammissibile o improcedibile), disponga, a carico della parte che l'abbia proposta, l'obbligo di versare, ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto ai sensi del comma 1 bis del medesimo art. 13, non può aver luogo nei confronti delle Amministrazioni dello Stato, istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo della prenotazione a debito (Cass., Sez. U., 25 novembre 2013, n. 26280 ; Cass., 14 marzo 2014, n. 5955). P.Q.M. La Corte rigetta il ricor