Cassazione n. 04884/2023

eguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11830/2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] -[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 7 presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –controricorrente – Oggetto: imposte dirette ed IVA - avviso di accertamento avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 4744/33/15, depositata il 4 novembre 2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 dicembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: Con la sentenza impugnata la Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava gli appelli riuniti proposti da [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:PERSONA] ASDavverso le sentenz e n n . 112/1/13 - 446/1/14 della Commissione tributaria provinciale di Como che ne aveva respinto i ricorsi contro gli avvisi di accertamento per II.DD. ed IVA 2006/2009. La CTR osservava in particolare: -che doveva considerarsi legittimo l'accesso istruttorio in quanto ritualmente autorizzato dal PM territorialmente competente; -che ugualmente doveva considerarsi legittima l'estensione dell'attività di verifica/accertativa ad altre annualità oltre a quelle per le quali l'istruttoria amministrativa era stata avviata; -che pienamente utilizzabili/valorizzabili (sia pure in termini liberamente valutabili dal giudice) erano altresì le dichiarazioni di terzi assunte dall'agenzia fiscale; -che gli ulteriori elementi basanti gli atti impositivi impugnati inducevano ad affermare la fondatezza delle pretese creditorie erariali, in quanto l'associazione contribuente era da ritenersi un ente commerciale e pertanto non meritevole della disciplina fiscale di favore attribuita agli enti non commerciali, non essendo in tal senso dirimente il riconoscimento provvisorio da parte del CONI. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione l'associazione contribuente deducendo tre motivi, poi illustrati con una memoria. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. Considerato che: Con il primo motivo –ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.-la ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione degli artt. 52, commi 1-2, dPR 633/1972, 12, comma 1, legge 212/2000. 3, legge 241/1990, poiché la CTR ha affermato la legittimià delle attività di verifica prodromiche agli avvisi di accertamento impugnati nonostante siano state realizzate, anche, mediante accesso presso il luogo ove svolgeva la sua attività, non essendo lo stesso ricompreso nelle ipotesi di cui alle prime due disposizioni legislative evocate, stante la sua natura soggettiva di ente non commerciale. La censura è infondata. Va ribadito che «In tema di accertamento, ai fini dell'accesso ai locali di un'associazione non occorre l'autorizzazione dell'autorità giudiziaria ai sensi degli artt. 33 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 52 del d.P.R. n. 633 del 1972, poiché tale autorizzazione è necessaria, in forza del principio dell'inviolabilità del domicilio sancito dall'art. 14 Cost., unicamente nell'ipotesi di accesso presso l'abitazione del contribuente» (Sez. 5 - , Sentenza n. 25650 del 15/10/2018, Rv. 650749 -01). Dando seguito a tale pronuncia, bisogna quindi affermare che, al di là della formale attività dichiarata dal contribuente, l'accesso trova giustificazione e base giuridica nella «..necessità di verificare, in fatto, se la stessa avesse le caratteristiche di un'attività commerciale, come poi, infatti, risultante dagli accertamenti compiuti». Altrimenti interpretando, così come capziosamente deduce la ricorrente, la previsione di cui all'art. 52, comma 1, dPR 633/1972, ante novella di cui all'art. 8, comma 22, dl 16/2012, sarebbe appunto stato sufficiente assumere la veste formale di ente non commerciale per evitare i controlli sostanziali dell'agenzia fiscale, il che sarebbe questo sì un modo costituzionalmente "disorientato" di interpretare tale disposizione legislativa. Chiaro perciò è che la questione non è tanto quella posta dalla sentenza impugnata della mera esemplificatività delle indicazioni soggettive ed oggettive della disposizione legislativa medesima, quanto piuttosto quella di un'interpretazione non formalistica, ma logica e teleologica della medesima. Ed altrettanto chiaro è che alla nuova previsione estensiva di cui all'art. 8, comma 22, decreto-legge 16/2012 non può che essere assegnata una funzione di prevenzione pro futuro di eccezioni formalistiche come quella in esame, quindi di semplificazione della attività ammistrativa tributaria di attuazione coattiva dei tributi. Va peraltro in ogni caso escluso che la fattispecie concreta, come pure sostiene la ricorrente, possa essere ricompresa nella previsione di cui all'art. 52, comma 2, dPR 633/1972, ingenerandosene la necessità di una motivazione "rinforzata" del provvedimento autorizzatorio del PM (sussistenza di gravi indizi di violazioni fiscali), posto che è consolidato nella giurisprudenza di questa Corte che tale norma riguarda il diverso, caso dell'accesso presso soggetti terzi (cfr. da ultimo, Sez. 5 - , Sentenza n. 28577 del 18/10/2021, Rv. 662595 -01). Relativamente al punto decisionale in esame la sentenza impugnata risulta dunque sostanzialmente conforme a tale principio di diritto, ancorchè per ragioni parzialmente diverse, integrandosene pertanto la motivazione ex art. 384, u.c., cod. proc. civ. Con il secondo motivo –ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.- la ricorrente si duole della violazione/falsa applicazione degli artt. 6, commi 1-2, 12, comma 4, legge 212/2000, 52, comma 6, dPR 633/1972, 24, , legge 4/1929, 3, legge 241/1990, poiché la CTR ha validato gli atti impositivi impugnati nonostante che la verifica fiscale sia stata estesa ad anni diversi da quelli inizialmente considerati e proprio a seguito delle attività istruttorie compiute in relazione ai primi. La censura è infondata. Questa Corte ha affermato che «Le informazioni ed i dati raccolti nel corso di una verifica fiscale - sia essa mirata all'approfondimento in generale della posizione fiscale di un soggetto in relazione alla totalità dei tributi (verifica generale), oppure rivolta all'approfondimento della posizione fiscale del soggetto relativamente ad uno o più tributi in particolare (verifica parziale), od ancora riguardante singoli atti, oppure un complesso di atti di gestione (verifica speciale) - sono utilizzabili per quantificare e motivare il successivo accertamento anche oltre l'ambito oggettivo delineato dall'incarico di accesso, senza necessità di autorizzazione del capo dell'ufficio, avendo la verifica lo scopo di determinare complessivamente la capacità contributiva del soggetto verificato, nonché di ricercare e reprimere le violazioni alle norme tributarie e finanziarie eventualmente commesse» (Sez. 5, Sentenza n. 26321 del 16/12/2009, Rv. 610570 - 01) e che « L'atto di autorizzazione dell'accesso ai locali dell'impresa, reso ai sensi dell'art. 52 del d.P.R. n. 633 del 1973, in esito a valutazione della necessità di incidere sull'andamento e sulla riservatezza della gestione imprenditoriale, al fine di riscontrare eventuali evasioni ed infrazioni alla disciplina dell'IVA, non circoscrive l'ambito dell'ispezione all'epoca del verificarsi dei fatti apprezzati per detta valutazione; l'ispezione medesima resta rivolta a scoprire violazioni, non solo a fornire conforto dimostrativo alle inosservanze al momento conosciute o sospettate, di modo che non subisce, sotto il profilo temporale, limitazioni diverse da quelle attinenti al potere di accertamento e, una volta che sia autorizzata sulla scorta dei dati a disposizione, può investire anche circostanze diverse, influenti per la revisione delle posizioni del contribuente, nell'arco di tempo in cui è esercitabile detto potere» (Sez. 5 - , Ordinanza n. 334 del 13/01/2021, Rv. 660295 -01). [OSCURATO:PERSONA] intende dare senz'altro seguito a tali condivisibili arresti giurisprudenziali. Ne deriva de plano la totale irrilevanza dei riferimenti fatti dalla ricorrente alle disposizioni disciplinanti la verbalizzazione delle attività di verifica fiscale. Con il terzo motivo –ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.-la ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione degli artt. 32, dPR 600/1973, 51, dPR 633/1972, 10, comma 1, legge 212/2000, poiché la CTR ha utilizzato/valorizzato le informazioni di soggetti terzi fornite in sede di istruttoria amministrativa tributaria. La censura è inammissibile e comunque infondata. Anzitutto deve ribadirsi che: - «In tema di ricorso per cassazione, il vizio di violazione di legge consiste in un'erronea ricognizione da parte del provvedimento impugnato della fattispecie astratta recata da una norma di legge implicando necessariamente un problema interpretativo della stessa; viceversa, l'allegazione di un'erronea ricognizione della fattispecie concreta, mediante le risultanze di causa, inerisce alla tipica valutazione del giudice dimerito la cui censura é possibile, in sede di legittimità, attraverso il vizio di motivazione» (ex multis Cass., n. 26110 del 2015); -«Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione» (Cass. n. 9097 del 07/04/2017). Ed è piuttosto evidente che l'articolazione della censura collide con il perimetro di questo giudizio secondo il parametro prescelto (violazione di legge) come fissato dai citati consolidati arresti giurisprudenziali. Peraltro nel valutare dette fonti probatorie il giudice tributario di appello risulta avere pienamente rispettato gli ulteriori, consolidati, principi di diritto secondo i quali « Nel processo tributario, le dichiarazioni rese da un terzo, inserite, anche per riassunto, nel processo verbale di constatazione e recepite nell'avviso di accertamento, hanno valore indiziario e possono assurgere a fonte di prova presuntiva, concorrendo a formare il convincimento del giudice anche se non rese in contraddittorio con il contribuente, senza necessità di ulteriori indagini da parte dell'Ufficio»( Cass., n. 9316 del 20/05/2020, Rv. 657774 -01), «Nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale posto dall'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l'impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell'amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento e che, proprio perché assunte in sede extraprocessuale, rilevano quali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice» ( Cass., n. 9080 del 07/04/2017, Rv. 643624 -01). In conclusione il ricorso va rigettato Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo. PQM La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 5.600 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater del d.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti p