Cassazione n. 49427/2022

a seguente: SENTENZA sui ricorsi proposti da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; avverso la sentenza del 14/12/2021 della Corte d'appello di Torino; visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; udito il Pubblico Ministero in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l'annullamento senza rinvio della sentenza nei confronti del Bontempo limitatamente alla condanna per il reato di cui al capo 21) e per l'inammissibilità nel resto del ricorso del medesimo e di quello dell'Accolla; udito per l'imputato l'avv. [OSCURATO:PERSONA] e l'avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo l'accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con la sentenza impugnata la Corte d'appello di Torino ha confermato la condanna di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] per i reati tributari, di formazione fittizia del capitale, di associazione a delinquere, di falso del privato in atto pubblico, e di bancarotta fraudolenta patrimoniale e documentale, nonché di bancarotta impropria da operazioni dolose loro rispettivamente ascritti. In parziale riforma della pronunzia di primo grado la Corte territoriale ha invece assolto il Bontempo per i reati di formazione fittizia del capitale a lui contestati ai capi 42) e 44) perché estinti per prescrizione. 2. Avverso la sentenza ricorrono entrambi gli imputati. 2.1 Il ricorso proposto nell'interesse dell'Accolla articola otto motivi. 2.1.1 Con il primo motivo vengono dedotti erronea applicazione della legge penale e vizi di motivazione in merito all'affermazione di responsabilità dell'imputato per il reato di associazione a delinquere. Lamenta il ricorrente che i giudici del merito non avrebbero considerato come l'Accolla abbia avuto contatti, peraltro sporadici, con il solo Bontempo e le sue segretarie, estranee al sodalizio, senza aver mai incontrato il Boi, come confermato da quest'ultimo. Difetterebbe dunque tanto il requisito del numero minimo dei partecipi posto dall'art. 416 c.p., quanto l'elemento soggettivo tipico del reato, non avendo avuto l'imputato la consapevolezza di partecipare ad un sodalizio criminale e di aderire al programma criminoso del medesimo. In proposito, peraltro, erroneamente già la sentenza di primo grado, richiamata per relationem da quella d'appello, avrebbe ritenuto che l'imputato abbia agito con dolo eventuale, incompatibile con quello specifico richiesto per la sussistenza del reato. Sul punto la Corte avrebbe poi trascurato le numerose evidenze indicative dell'estraneità dell'Accolla alla presunta associazione pure esposte nel gravame di merito, limitandosi all'acritica condivisione del ragionamento probatorio sviluppato dalla sentenza di primo grado e fondato su risultanze tutt'altro che univocamente indicative dell'intraneità dell'Accolla al sodalizio. 2.1.2 Analoghi vizi vengono denunziati con il secondo motivo in merito al ritenuto concorso dell'imputato nei reati commessi in esecuzione del programma criminoso dell'associazione. Programma di cui l'Accolla non aveva contezza e che, come dimostrato dall'intercettazione in ambientale di una sua conversazione con il Bontennpo, gli venne rivelato da quest'ultimo soltanto dopo che l'imputato era stato convocato dalla Guardia di Finanza. Difetterebbe dunque in capo all'imputato la consapevolezza di concorrere con altri nella consumazione dei reati fine del sodalizio. Ancora gli stessi vizi vengono dedotti anche con il terzo motivo in merito alla condanna dell'Accolla sia per il reato di cui all'art. 483 c.p., che per quello di cui all'art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 in riferimento all'esposizione di elementi passivi fittizi nelle dichiarazioni fiscali di diverse società. Erroneamente la Corte avrebbe ritenuto sussistente il concorso di reati, ricorrendo invece l'ipotesi di concorso apparente di norme, attesa l'evidente specialità della disposizione penale tributaria. 2.1.3 Con il quarto motivo vengono nuovamente dedotti erronea applicazione della legge penale e vizi di motivazione in merito all'affermazione della responsabilità dell'Accolla per i reati di frode fiscale, ritenuta dal giudice dell'appello, attraverso il rinvio per relationem alla sentenza di primo grado, a titolo di dolo eventuale, incompatibile con quello specifico richiesto per la sussistenza dei suddetti reati. Inoltre la Corte territoriale avrebbe omesso di affrontare le obiezioni difensive in merito alla regolarità delle scritture contabili delle varie società e dell'impossibilità quindi per l'imputato di rendersi conto della fittizietà dei crediti d'imposta. Analoghi vizi vengono prospettati anche con il quinto motivo in merito alle contestazioni ad oggetto il delitto di cui all'art. 2632 c.c. Trattandosi di reato proprio ed a forma vincolata, la sentenza impugnata avrebbe omesso di motivare sulle ragioni della sua attribuzione all'Accolla in difetto degli elementi tipici della fattispecie. 2.1.4 Sempre erronea applicazione della legge penale e vizi di motivazione vengono denunziati anche con il sesto e settimo motivo con i quali si lamenta l'omessa confutazione da parte della Corte territoriale delle richieste avanzate con il gravame di merito di derubricare la condotta associativa contestata all'Accolla nel reato di favoreggiamento e di riconoscere nell'imputato la figura dell'autore mediato in riferimento ai reati fine in cui sarebbe concorso. Infine, con l'ottavo ed ultimo motivo, il ricorrente lamenta la mancata applicazione nella massima estensione all'imputato, nonostante la sua incensuratezza, delle pur riconosciute attenuanti generiche. 2.2 n ricorso proposto nell'interesse del Bontempo articola ventidue motivi, che vengono illustrati facendo riferimento per la numerazione alla loro sequenza effettiva e non a quella erroneamente indicata dal ricorrente, incorso in un evidente lapsus calami. 2.2.1 Con il primo deduce violazione di legge eccependo il difetto di motivazione della sentenza di primo grado in quanto meramente riproduttiva dell'apparato argomentativo dell'ordinanza cautelare emessa nei confronti dell'imputato. In proposito in maniera meramente assertiva la Corte territoriale avrebbe rigettato l'analoga eccezione formulata con il gravame di merito sostenendo che il G.u.p. ha contestualmente proceduto ad un'autonoma disamina delle fonti di prova traendone proprie conclusioni e valutazioni. Infatti l'autonoma valutazione da parte del giudice di prime cure sarebbe stata compendiata in espressioni generiche prive di una effettiva rielaborazione critica della piattaforma probatoria. 2.2.2 Con il secondo motivo vengono denunziati vizi di motivazione in merito ai reati di bancarotta contestati ai capi 1), 2) e 5) dell'imputazione in riferimento al fallimento delle società Allinox, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. In proposito la Corte territoriale non avrebbe anzitutto confutato i rilievi svolti in relazione ai suddetti capi con il gravame di merito, limitandosi a motivare sul punto per relationem alla pronunzia di primo grado. Il ricorrente lamenta inoltre il malgoverno delle regole di valutazione delle dichiarazioni eteroaccusatorie del coimputato Boi e dei testi Bordia e Nicosia in merito alle presunte direttive gestionali impartite dal Bontempo. In proposito la sentenza non avrebbe considerato le plurime smentite al racconto del Boi emergenti dagli atti, peraltro in più punti contraddittorio e inverosimile. In particolare il tentativo del coimputato di apparire come subalterno al Bontempo contrasterebbe con quanto riferito da altri imputati non considerate dalla Corte. Né, come sostenuto nel provvedimento impugnato, le dichiarazioni del Boi troverebbero un valido riscontro in quelle delle due testimoni citate in precedenza, il cui narrato è stato valutato lineare e genuino senza considerare le obiezioni difensive sulla tenuta logica di quanto riferito dalle propalanti, logicamente non conciliabile con il fatto che il Bontempo, come ammesso dallo stesso Boi, passava molto tempo all'estero e con la mancata convergenza di tale narrato con quello dell'Accolta e della Giolito. Non di meno le fonti valorizzate dalla sentenza si sarebbero limitate a menzionare in maniera generica le direttive e gli ordini asseritamente ricevuti dall'imputato, senza mai precisarne il contenuto e le modalità di trasmissione. Del tutto inconferenti sarebbero, inoltre, gli ulteriori elementi di riscontro alle dichiarazioni del Boi evocati dal giudice dell'appello, riguardando le vicende relative ad altre società diverse da quelle cui si riferiscono le contestazioni di bancarotta. In ogni caso la Corte non avrebbe saputo individuare quale sarebbe stato l'effettivo contributo causale alla consumazione dei reati. Infatti, quanto alla vicenda della Allinox al Bontempo è contestato il ruolo di concorrente esterno nella sua qualità di consulente della società, che però si sarebbe estrinsecato nella mera redazione della dichiarazione fiscale relativa al 2012, laddove le operazioni dolose oggetto di addebito sarebbero state realizzate a partire dal 2005, nonché nell'aver procurato il liquidatore della società, condotta non caratterizzabile nei termini ritenuti dai giudici del merito. Non di meno alcun elemento collegherebbe l'imputato al reato di bancarotta documentale, tanto che la sentenza nemmeno ne farebbe menzione, mentre la cessione del ramo aziendale della fallita, ferma l'assenza della prova di qualsiasi istigazione da parte del Bontempo ad effettuarla, non potrebbe ritenersi funzionale alla trasformazione della stessa in una bad company, posto che il relativo prezzo risulta essere stato pagato. Con riguardo al fallimento della [OSCURATO:PERSONA], di cui il Bontempo sarebbe stato amministratore di fatto, le condotte contestategli — ossia l'invio della dichiarazione fiscale e la nomina del liquidatore - non sarebbero atti significativi ai fini dell'attribuzione della suddetta qualifica secondo i consolidati principi giurisprudenziali elaborati in proposito. Né sarebbe sufficiente ad integrare la prova sul punto il fatto che l'amministratore della fallita era soggetto legato all'imputato. E sulla base delle medesime argomentazioni, con il terzo motivo, il ricorrente lamenta ulteriori vizi di motivazione in merito all'affermazione di responsabilità dell'imputato per i reati tributari contestati ai capi 3) e 4) e commessi nella gestione, per l'appunto, della stessa [OSCURATO:PERSONA], rilevando altresì, quanto a quello di emissione di fatture per operazioni inesistenti, come i documenti oggetto della contestazione siano stati reperiti in supporti informatici rinvenuti presso l'abitazione del Boi. Infine, per quanto riguarda la [OSCURATO:PERSONA], la responsabilità del Bontempo sarebbe stata fondata esclusivamente sulle dichiarazioni del Boi, sulla cui lacunosa valutazione di attendibilità il ricorrente richiama le obiezioni svolte precedentemente, evidenziando come dunque non vi sarebbe alcun elemento idoneo ad addebitare all'imputato un qualche contributo causale alla realizzazione dei fatti di bancarotta contestati. 2.2.3 Ancora vizi di motivazione ed erronea applicazione della legge penale vengono denunziati con il quarto e quinto motivo in relazione al reato di associazione a delinquere di cui al capo 8). In proposito viene anzitutto eccepito il travisamento dell'interrogatorio reso dall'imputato il 21 gennaio 2020, avendo la Corte territoriale dedotto dalle ammissioni effettuate dal Bontempo in merito all'ideazione del meccanismo attraverso cui venivano creati i falsi crediti d'imposta anche la sua presunta confessione del reato associativo, senza invece considerare come nel prosieguo dello stesso interrogatorio questi ha recisamente negato la costituzione ed utilizzazione di qualsiasi struttura associativa. Sotto altro profilo il ricorrente lamenta l'insussistenza dell'elemento soggettivo del reato, desunto dai giudici del merito esclusivamente dalla reiterazione dei presunti reati fine. In realtà alcuna risultanza processuale comproverebbe l'esistenza di un accordo criminoso tra il Bontempo e i suoi coimputati ad oggetto un programma indefinito e la loro consapevolezza di aver partecipato ad un sodalizio criminoso. Per converso dalle stesse dichiarazioni del Bontempo richiamate in precedenza emergerebbe come l'operatività degli imputati è sempre e solo rimasta circoscritta ai clienti dello studio professionale del ricorrente, attivandosi i medesimi di volta in volta per agevolarne le esigenze. 2.2.4 Con il sesto motivo viene dedotta erronea applicazione della legge penale in merito alla configurabilità dei reati di frode fiscale ed emissione di fatture per operazioni inesistenti contestati ai capi 6) e 9) dell'imputazione. Per stessa ammissione della sentenza impugnata le fatture emesse da [OSCURATO:PERSONA] sarebbero state formate in epoca successiva alla data riportata sulle medesime e dunque la Plasticom le avrebbe utilizzate a sostegno della propria dichiarazione relativa all'anno 2011 successivamente al 31 dicembre del medesimo anno. Erroneamente la Corte ha ritenuto irrilevante la circostanza, posto che, secondo l'insegnamento della giurisprudenza di legittimità, è pacifico che, ai fini della configurabilità del reato di cui all'art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, l'agente deve avvalersi delle fatture false per la redazione della dichiarazione e che, conseguentemente, le prime devono essere state emesse prima della presentazione della seconda, la quale segna il momento consumativo del reato. Ne deriva non solo che non sussiste il reato di frode fiscale contestato, ma altresì quello di cui all'art. 8 d.lgs. n. 74 del 2000, posto che l'emissione delle fatture per operazioni inesistenti è punita in quanto finalizzata all'agevolazione dell'altrui evasione fiscale, il che deve essere escluso nel caso di specie, essendo state le fatture per l'appunto formate dopo la presentazione della dichiarazione della Plasticom. Con il settimo motivo analoghe censure vengono svolte dal ricorrente con riguardo al reato di frode fiscale contestato al capo 7) dell'imputazione. 2.2.5 Con l'ottavo motivo viene nuovamente dedotta erronea applicazione della legge penale, eccependosi l'insussistenza del reato di cui all'art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 contestato al capo 12) dell'imputazione per la mancata dimostrazione del superamento di entrambe le soglie di punibilità previste dalla norma incriminatrice e che ciò abbia costituito oggetto del dolo dell'imputato. Con il nono motivo il ricorrente lamenta l'omessa confutazione dei motivi d'appello con riguardo all'affermazione di responsabilità dell'imputato per i reati tributari contestati al capo 13) dell'imputazione in relazione alla vicenda della Tecnosoft. Con il decimo e undicesimo motivo vengono invece eccepiti l'erronea qualificazione dei fatti contestati al capo 21) ai sensi dell'art. 3 anziché dell'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 e difetto di motivazione sul punto da parte della Corte territoriale. Oggetto dell'imputazione è l'esposizione in dichiarazione di crediti d'imposta fittizi, condotta aggiunta nell'art. 3 successivamente alla consumazione del reato ad opera del d.lgs. n. 158 del 2015. Osserva il ricorrente che però l'articolo citato prevedeva originariamente esclusivamente la condotta di esposizione di elementi passivi fittizi, tra i quali la norma di cui all'art. 1 lett. c) non annoverava anche i crediti d'imposta fittizi, tanto che il citato d. Igs. n. 158 ha provveduto ad integrare, oltre che l'art. 3 menzionando per la prima volta i medesimi crediti, anche la disposizione definitoria citata, aggiungendovi all'uopo la frase: «e le componenti che incidono sulla determinazione dell'imposta dovuta». Con il dodicesimo e tredicesimo motivo il ricorrente lamenta difetto di motivazione in merito ai rilevi difensivi svolti in riferimento al reato contestato al capo 20) con riguardo al fatto relativo all'anno d'imposta 2014 e analogo vizio in relazione ai reati di cui ai capi 23) e 24) dell'imputazione, che la Corte avrebbe affrontato, peraltro erroneamente, non rilevando la medesima nel caso di specie, esclusivamente in riferimento alla questione posta con il decimo motivo. 2.2.6 In riferimento ai reati di dichiarazione infedele contestati ai capi 14), 16), 18), 19), 20) e 22) con il quattordicesimo e quindicesimo motivo vengono eccepiti erronea applicazione della legge penale e violazione di legge. Sotto un primo profilo il ricorrente lamenta che la Corte, pur riconoscendo la natura istantanea del reato, ne abbia ritenuto la sussistenza nonostante gli elementi passivi inesistenti siano stati indicati soltanto nelle dichiarazioni integrative presentate successivamente a quella annuale. Sotto altro profilo eccepisce, seppure evocando il vizio di motivazione, la violazione del principio di correlazione nella misura in cui i giudici del merito avrebbero ritenuto integrato il reato anche per l'avvenuta indicazione nella dichiarazione annuale di elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo, condotta invero mai contestata nei capi menzionati, ad oggetto per l'appunto la mera esposizione di elementi passivi inesistenti. 2.2.7 Con il sedicesimo motivo viene dedotta erronea applicazione della legge penale in riferimento al reato di frode fiscale ex art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 contestato ai capi 15), 21), 22), 23), 24), 25), 27) e 28). Il ricorrente lamenta che la Corte abbia ritenuto sussistenti tali reati sulla base di una errata interpretazione del fenomeno successorio che ha interessato la menzionata norma incriminatrice a seguito delle modifiche apportate dal d.lgs. n. 158 del 2015, atteso che originariamente la fattispecie consisteva esclusivamente nel falso contabile sostenuto da artifici idonei ad ostacolarne l'accertamento, mentre l'intervento riformatore ne ha ampliato l'orizzonte prevedendone la realizzazione attraverso le tre condotte alternative di effettuazione di operazioni simulate, di uso di documenti falsi e dell'adozione di mezzi fraudolenti. Erroneamente, dunque, la sentenza avrebbe sostenuto la continuità normativa tra la previgente fattispecie e quella configurata dalla novella citata, ritenendo che la condotta di effettuazione di operazioni simulate e di uso di documenti falsi corrispondano a quella precedentemente incriminata. In secondo luogo i giudici del merito avrebbero implicitamente parificato il falso contabile all'uso di documenti falsi, mentre le due condotte, secondo il tenore del terzo comma del citato art. 3, sono concettualmente distinte, peraltro senza accorgersi che nei capi suindicati è comunque contestata esclusivamente la condotta di operazioni simulate. Infine avrebbero applicato altrettanto erroneamente al fenomeno successorio il canone interpretativo della doppia incriminabilità in concreto del fatto invece che affidarsi a quello, corretto, del confronto strutturale tra le fattispecie astratte succedutesi nel tempo. Conseguentemente i fatti contestati nei capi menzionati non sarebbero punibili in quanto non previsti come reato dalla legge vigente al momento della loro consumazione. 2.2.8 Con il diciassettesimo motivo vengono dedotti vizi di motivazione in merito alla prova del reato di indebita compensazione contestato ai capi 30), 31), 33), 34) e 35). Tale prova sarebbe infatti stata desunta esclusivamente da quanto riportato nelle dichiarazioni IVA in difetto della invece necessaria acquisizione, secondo la giurisprudenza di legittimità, dei modelli F24 attestanti le compensazioni fittizie effettuate nel corso dell'anno d'imposta. Ulteriori vizi di motivazione vengono denunziati con il diciottesimo motivo in merito ai reati fallimentari contestati al capo 52) in riferimento al fallimento della Euroasset, ossia la società attraverso cui il Bontempo svolgeva la sua attività professionale di consulente fiscale. Anzitutto il ricorrente lamenta come la Corte abbia in maniera fuorviante trattato la vicenda di tale società secondo l'approccio serbato alle altre trascurandone la peculiarità, tanto da impegnarsi a dimostrare che l'imputato ne era il dominus, dimenticando che di Euroasset egli era regolarmente l'amministratore. La sentenza impugnata avrebbe poi illogicamente svalutato la sentenza pronunziata in separato procedimento con la quale è stato assolto perché il fatto non sussiste il co-amministratore e socio della fallita, ad oggetto la medesima condotta di emissione di fatture per operazioni inesistenti contestata nel menzionato capo 52) sulla base degli stessi accertamenti dell'Agenzia delle Entrate. Questi ultimi avrebbero peraltro costituito la prova principale utilizzata dai giudici del merito, nonostante si tratti di provvedimenti amministrativi fondati su mere presunzioni, senza che vi sia stata una effettiva valutazione critica del loro contenuto da parte del giudice dell'appello. Sempre con riguardo ai reati contestati al capo 52), con il diciannovesimo motivo il ricorrente lamenta erronea applicazione della legge penale in riferimento alla condanna dell'imputato sia a titolo di operazione dolose, che di bancarotta distrattiva per la condotta relativa all'utilizzazione ed al pagamento delle fatture ritenute "sovradimensionate". 2.2.9 Con il ventesimo motivo viene dedotta erronea applicazione della legge penale in merito al reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte contestato al capo 48) dell'imputazione in relazione alla vendita di due immobili ed all'immediato trasferimento all'estero della somma ricevuta in pagamento del prezzo dei medesimi. In proposito il ricorrente contesta la natura ingannatoria della condotta posta in essere dall'imputato, atteso che dagli atti di vendita e dalla documentazione conservati presso il notaio rogante risulta senza infingimento alcuno il conto corrente del Principato di Monaco di accredito delle somme ricevute dal Bontempo. Conto acceso dall'imputato nel luogo dove all'epoca viveva. Illogico sarebbe poi il riferimento compiuto dalla sentenza al fatto che il notaio avrebbe favorito l'esportazione della somma, posto che ai sensi dell'art. 1 commi 63 e 66 della I. n. 147 del 2013 è suo espresso dovere versare il corrispettivo della vendita su apposito conto corrente dedicato. Né potrebbe ritenersi la natura fraudolenta del trasferimento del danaro per il solo fatto che questo è stato depositato nel principato monegasco, posto che sin dal 2015 esiste tra l'Italia e tale principato un trattato di collaborazione in materia fiscale. In definitiva la condotta incriminata non sarebbe idonea a rendere in tutto in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva, come invece richiesto dall'art. 11 I. n. 74 del 2000. 2.2.10 Analoghi vizi vengono dedotti con il ventunesimo motivo in merito alla estensione della confisca ex art. 12-bis d.lgs. n. 74 del 2000 anche al presunto profitto derivato dalla consumazione delle frodi fiscali ex art. 3 della stessa legge. La Corte avrebbe omesso di confutare i rilievi svolti in proposito con i motivi d'appello in merito al fatto che dei crediti fittizi esposti nelle dichiarazioni non era stato chiesto il rimborso, difettando dunque un'effettiva evasione dell'imposta qualificabile come profitto dei suddetti reati, ancorchè sotto il profilo del risparmio di spesa, ritenendo sostanzialmente — ed erroneamente — che quest'ultimo sussiste solo perché il reato è stato consumato. 2.2.11 Con ventiduesimo ed ultimo motivo vengono dedotti erronea applicazione della legge penale e vizi di motivazione in merito alla commisurazione della pena ed alla omessa giustificazione dell'entità degli aumenti disposti per la continuazione per i reati diversi da quello ritenuto più grave. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il ricorso dell'Accolta è nel suo complesso infondato e deve essere rigettato con la conseguente condanna dell'imputato al pagamento delle spese processuali. 2. I primi due motivi sono infondati e per certi versi inammissibili. Le doglianze articolate dal ricorrente, in sostanza, non intendono contestare tanto la sussistenza dell'associazione guidata dal Bontempo, quanto la consapevolezza e la volontà dell'Accolta di farne parte. Invero il motivo in esame si spinge anche a mettere in discussione la stessa configurabilità di un sodalizio criminoso con i requisiti tipizzati dall'art. 416 c.p., ma si tratta di censura assertiva e comunque priva del doveroso confronto con la motivazione della sentenza, che ha diffusamente argomentato sulla sussistenza dell'associazione. Quanto alla riconoscibilità del dolo del reato in capo all'imputato, inconferente è l'obiezione relativa alla sua erronea configurazione in concreto operata dal giudice di primo grado, posto che è lo stesso ricorrente ad ammettere come la Corte territoriale abbia corretto in proposito l'impostazione della sentenza appellata, mentre manifestamente infondata è l'obiezione per cui la stessa avrebbe comunque erroneamente qualificato l'elemento soggettivo del reato, posto che il giudice dell'appello ha fatto buon governo del consolidato insegnamento di legittimità per cui il dolo del delitto di associazione a delinquere è integrato dalla coscienza e volontà di partecipare attivamente alla realizzazione del programma delinquenziale in modo stabile e permanente (ex multis Sez. 2, Sentenza n. 35141 del 13/06/2019, Bevilacqua, Rv. 276740) La pronunzia impugnata, contrariamente a quanto eccepito, ha invece ampiamente ed autonomamente giustificato alle p. 46 e 47 l'affermata sussistenza del dolo del reato, valorizzando in tal senso una serie di elementi valutati in maniera tutt'altro che illogica e sottolineando come l'imputato avesse piena contezza del coinvolgimento nella realizzazione del programma criminoso di altri soggetti oltre al Bontempo ed al Boi, rimanendo irrilevante che egli ne conoscesse la precisa identità ovvero intrattenesse rapporti con i medesimi, nonché il valore fortemente indiziante del ripetuto coinvolgimento dell'Accolla nella commissione di alcuni dei reati fine dell'associazione. Per contrastare il ragionamento probatorio sviluppato dalla Corte il ricorso articola mere censure in fatto, proponendo una lettura alternativa delle risultanze considerate dai giudici del merito, per di più seguendo un approccio atomistico al compendio probatorio, che invece gli stessi giudici hanno valutato in maniera corretta anche nel suo significato complessivo. Quanto all'asserita omessa confutazione degli elementi prospettati con il gravame di merito a sostegno dell'asserito difetto del dolo tipico del reato contestato, deve rilevarsi che si tratta di rilievo in parte smentito dal fatto che la Corte territoriale ha considerato tali elementi, attribuendogli, come detto in maniera motivata e tutt'altro che illogica, un significato divergente da quello prospettato dalla difesa e per altra parte generico, nella misura in cui il ricorrente non precisa la decisività delle risultanze eventualmente trascurate, solo assertivamente affermata. Né hanno qualche pregio le censure svolte con il secondo motivo, invero non poco confuse nel loro svolgimento logico e in larga parte ripetitive delle contestazioni già confutate, posto che anche solo la mera consapevolezza di concorrere con il Bontempo nella realizzazione dei reati fine del sodalizio sarebbe sufficiente a giustificare l'affermazione della responsabilità dell'imputato ai sensi dell'art. 110 c.p. 3. Il terzo motivo è manifestamente infondato. Come risulta anche dalla mera lettura del capo 39) il reato di cui all'art. 483 c.p. ha ad oggetto le false attestazioni rilasciate dall'Accolla e confluite nei verbali di asseverazione redatti dalla cancelleria del Tribunale di Torino. A tutto concedere si tratta, infatti, di condotte destinate ad occultare la falsità delle perizie di stima redatte dallo stesso imputato e poi utilizzate per le frodi fiscali contestate ai capi 25) e 28) e nelle quali l'Accolla è peraltro concorso anche attraverso l'apposizione di falsi visti di conformità delle dichiarazioni e delle scritture contabili. Contrariamente a quanto eccepito, dunque, non ricorre l'ipotesi del concorso apparente di norme incriminatrici in relazione al medesimo fatto, bensì, come correttamente inteso dai giudici di merito, quella del concorso materiale di reati afferenti fatti autonomi. 4. Il quarto motivo è infondato. Il consolidato insegnamento di questa Corte è infatti nel senso della compatibilità del dolo eventuale con il dolo specifico richiesto per la sussistenza di alcuni dei delitti previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000 (Sez. 3, n. 16964 del 9/3/2022, Stacchiotti, non nnassimata; Sez. 3, n. 12680 del 19/3/2020, Natali, non massimata; Sez. 3, n. 28158 del 29/03/2019, Caldarelli, non massimata; Sez. F, n. 42897 del 09/08/2018, C., Rv. 273939; Sez. 3, n. 52411 del 19/06/2018, B., Rv. 274104; Sez. 3, n. 7000 del 23/11/2017, dep. 2018, Venturini, Rv. 272578; Sez. 3, n. 30492 del 23/06/2015, Damiani, Rv. 264395). In particolare, tale compatibilità è stata ritenuta sia perché la finalità di evadere le imposte (o di ricevere un indebito rimborso) è ulteriore rispetto al fatto tipico, sia perché i delitti in questione sono reati di pericolo e non di danno, e, quindi, prescindono da una effettiva evasione del debito tributario, sia perché, in linea generale, la prevalente giurisprudenza, specie in materia di furto e di ricettazione, ritiene compatibile dolo eventuale e dolo specifico (Sez. U, n. 12433 del 26/11/2009, dep. 2010, Nocera, Rv. 246323). Il problema della compatibilità del dolo eventuale con il dolo specifico, anche alla luce dell'analisi della elaborazione della dottrina e della citata giurisprudenza, ed almeno in linea generale, risulta discendere non da specifici divieti di legge, bensì dal contenuto che deve caratterizzare il primo, e cioè dalla "capacità" dello stesso a "comprendere", o meno, anche il fine richiesto dal legislatore per l'integrazione del reato. Ora, la struttura del dolo eventuale, così come conformata alla luce dei principi enunciati dalle Sezioni Unite, si caratterizza per un contenuto rappresentativo e volitivo tale da "includere" in termini di effettività e concretezza anche la specifica finalità richiesta dalla legge ai fini dell'integrazione del reato. Se, infatti, ai fini della configurabilità del dolo eventuale, l'agente deve "lucidamente" raffigurarsi il fatto lesivo quale conseguenza della sua condotta, e deve inoltre consapevolmente determinarsi ad agire comunque, accettando compiutamente la verificazione di tale fatto lesivo, risulta ragionevole concludere che il medesimo agente, nella indicata situazione, pone in essere la sua condotta nella piena consapevolezza che questa potrà realizzare anche la specifica finalità richiesta dalla legge ai fini dell'integrazione del reato, e, quindi, nell'attivarsi accettandola, la fa propria. 5. Il quinto motivo è manifestamente infondato. Dalla motivazione di entrambe le sentenze di merito, del tutto sintoniche in tal senso con il tenore dell'imputazione di cui al capo 47), emerge chiaramente che l'Accolla è stato condannato per il reato di cui all'art. 2632 c.c. in qualità di concorrente extraneus, redigendo una falsa relazione giurata risultata strumentale al fittizio aumento di capitale di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] dunque irrilevante che egli all'epoca dei fatti non rivestisse alcuna delle qualifiche soggettive tipiche previste dalla norma incriminatrice. E manifestamente infondati sono altresì il sesto ed il settimo motivo, perché l'affermazione della responsabilità per i reati contestati contiene l'implicita confutazione delle qualificazioni giuridiche alternative dei fatti contestati prospettate con il gravame di merito, in quanto ritenute incompatibili con quella motivatamente accolta. Manifestamente infondato è infine anche l'ottavo motivo, atteso che, contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, la sentenza di primo grado, non riformata sul punto da quella d'appello, ha applicato nella massima estensione le attenuanti generiche riconosciute in favore dell'imputato. Alla pena base di anni due e mesi sei di reclusione (mesi 30) è stata, infatti, applicata la riduzione per le suddette attenuanti fino ad ottenere la pena ad anni uno e mesi otto di reclusione (20 mesi), su cui sono stati poi operati gli aumenti per la continuazione. La riduzione operata risulta dunque essere quella di un terzo della pena base, ossia quella massima applicabile. 6. Il ricorso del Bontempo è fondato nei limiti di seguito esposti. 6.1 Invero il primo motivo è manifestamente infondato e generico, visto che l'eccezione proposta dal ricorrente si riduce ad una critica sommaria e complessiva delle espressioni attraverso cui il giudice di primo grado ha veicolato la valutazione autonoma del compendio probatorio, nonché del giudizio formulato in proposito dalla Corte territoriale in risposta alle non meno generiche obiezioni sollevate sul punto con il gravame di merito. 6.2 II secondo motivo è anzitutto generico nella parte in cui lamenta l'omessa confutazione dei rilievi asseritamente svolti con i motivi d'appello in relazione ai fatti di bancarotta contestati ai capi 1), 2) e 5). Il ricorrente, infatti, non precisa quali sarebbero le specifiche doglianze che non avrebbero trovato riscontro nel complessivo sviluppo della motivazione della sentenza, tanto da delegittimare il rinvio operato dal giudice dell'appello a quella della pronunzia di primo grado, peraltro non genericamente richiamata dai giudici dell'appello, bensì dagli stessi recepita a seguito di una dettagliata disamina del suo contenuto. Si traducono, invece, in mere censure in fatto quelle relative alla valutazione delle fonti dichiarative richiamate dai giudici del merito a fondamento dell'affermazione di responsabilità dell'imputato. Valutazione che ha trovato ampia giustificazione nell'apparato argomentativo articolato dalla Corte, che tra l'altro ha basato il suo convincimento anche sulle stesse ammissioni fornite dal Bontempo in merito all'ideazione del sistema gestionale applicato nelle diverse società. Quanto al fallimento della Allinox infondate sono poi le censure sul contributo prestato dall'imputato alla consumazione dei reati di cui al capo 1), ampiamente chiarito dalla Corte territoriale nella unitaria trattazione del suo ruolo nell'ambito dell'intera vicenda, dalla quale emerge il significato delle specifiche condotte attribuitegli. Censure di fatto tese a sollecitare questa Corte ad una rivalutazione del compendio probatorio si rivelano le censure relative al fallimento di [OSCURATO:PERSONA], così come quelle, invero generiche, svolte a proposito della vicenda di [OSCURATO:PERSONA]. 6.3 Analoghe considerazioni possono essere svolte poi con riguardo al terzo motivo in relazione ai reati di cui ai capi 3) e 4), tanto più che la sentenza, contrariamente a quanto eccepito, ha indicato gli elementi che giustificano l'attribuzione all'imputato della qualifica di amministratore di fatto di [OSCURATO:PERSONA] - che certamente risponde quale autore principale dei reati tributari commessi nel corso della gestione della società (Sez. 3, Sentenza n. 1722 del 25/09/2019, dep. 2020, Passoni, Rv. 277507) - evidenziando, tra l'altro, come il [OSCURATO:PERSONA] fosse stato scelto proprio dal Bontennpo quale amministratore formale della società. 7. Il quarto ed il quinto motivo sono inammissibili. Manifestamente infondata è anzitutto l'eccezione relativa all'asserito travisamento dell'interrogatorio dell'imputato. In proposito va ribadito il costante insegnamento di questa Corte per cui l'errore cosiddetto revocatorio, per integrare il vizio denunziato, deve cadere sul significante e non sul significato della prova per tradursi nell'utilizzo di un dato probatorio inesistente per effetto di una errata percezione di quanto riportato dall'atto istruttorio (ex multis Sez. 5, n. 18542 del 21/1/2011, Carone, Rv. 250168). Nel caso di specie la sentenza ha valorizzato le ammissioni del Bontempo in merito all'ideazione del meccanismo fraudolento la cui attuazione ha caratterizzato l'attività del sodalizio criminoso descritto al capo 8), considerandole idonee a sostenere la prova dell'esistenza di quest'ultimo a seguito di una valutazione complessiva anche degli altri elementi acquisiti e rivelatori della concreta declinazione, attraverso il contributo di più soggetti, di tale meccanismo nelle varie vicende cui si riferiscono i reati fine. E' dunque escluso che i giudici del merito abbiano equivocato il "significante" delle dichiarazioni utilizzate, mentre la doglianza del ricorrente si riduce alla critica del significato probatorio che i giudici del merito ne hanno estratto. Ma tale critica, che non tiene conto dell'intero svolgimento del ragionamento probatorio della Corte, si limita all'obiezione per cui, nel prosieguo dell'interrogatorio, il Bontennpo avrebbe invece negato di aver creato una struttura associativa, affermazione che del tutto logicamente la Corte ha implicitamente ritenuto irrilevante in quanto meramente assertiva ed in contrasto con il resto del compendio probatorio. Quanto alle censure relative all'elemento soggettivo del reato va ribadito che legittimamente la sentenza impugnata ha fondato la prova del dolo del reato associativo anche dall'accertato ripetuto coinvolgimento dell'imputato nella consumazione dei reati fine del sodalizio (ex multis Sez. 2, Sentenza n. 35141 del 13/06/2019, Bevilacqua, Rv. 276740). Peraltro la Corte territoriale ha considerato a tal fine sia le già ricordate dichiarazioni dello stesso Bontempo circa l'ideazione del programma criminoso necessariamente implicante il coinvolgimento di una pluralità di soggetti, sia le altre prove dichiarative che concordemente lo hanno indicato come il punto di riferimento degli altri sodali e il fulcro organizzativo dell'attività criminosa. Non di meno va ricordato che la esplicita manifestazione di una volontà associativa non è necessaria per la costituzione di un sodalizio criminoso, potendo la consapevolezza dell'associato essere provata attraverso comportamenti significativi che si concretino in una attiva e stabile partecipazione al medesimo (Sez. 2, Sentenza n. 28868 del 02/07/2020, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 279589). E l'eventualità che i singoli reati fine non fossero stati programmati sin dall'esordio dell'attività dell'associazione - pure evocata nel ricorso - proverebbe l'esatto contrario di quanto preteso dal ricorrente, dimostrando il carattere indefinito del programma criminoso fondato sulla costituzione di una struttura che si avvale anzitutto del protocollo fraudolento ideato proprio dal Bontempo e che veniva messa al servizio dei suoi clienti. 8. I motivi sesto e settimo sono parimenti inammissibili. Non è in discussione il principio per cui, ai fini della sussistenza del delitto di cui all'art. 2 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 (contestato all'imputato ai capi 6 e 7), è necessario che le fatture per operazioni inesistenti preesistano, quanto meno, alla presentazione della dichiarazione fraudolentemente formata, momento che segna la consumazione del reato (Sez. 3, n. 7941 del 19/5/2016, dep. 2017, Sorgente, non massimata). Principio che può ammettersi rilevi anche ai fini della sussistenza del diverso reato di cui all'art. 8 del medesimo decreto legislativo (contestato nella specie al capo 9), laddove possa ritenersi che la materiale emissione delle fatture false non sia finalizzato a consentire l'evasione altrui in quanto successiva alla presentazione della dichiarazione da parte dell'utilizzatore e ferma restando la necessità di valutare l'eventualità che possa essere ancora presentata una dichiarazione integrativa avvalendosi dei documenti formati "tardivamente". Ciò premesso e contrariamente a quanto eccepito, deve osservarsi che la Corte territoriale non ha disatteso il principio sopra richiamato, limitandosi, invece, a rilevare che le fatture di cui si discute sono state emesse o comunque formate in una data successiva a quella in esse indicata, ossia dopo il termine del periodo fiscale di competenza, eventualità ritenuta irrilevante. Affermazione che deve ritenersi corretta proprio alla luce del principio summenzionato, atteso che, per l'appunto, è sufficiente che le fatture in questione siano state inserite nella contabilità dei dichiaranti prima della presentazione delle dichiarazioni e non è invece necessario che le stesse siano state materialmente formate nell'annualità cui tali dichiarazioni si riferiscono o comunque in una data diversa da quella che riportano. E da quanto esposto in sentenza non risultano elementi in grado di insinuare logicamente anche solo il dubbio che le fatture di cui si tratta siano state emesse solo successivamente alla presentazione delle dichiarazioni, né il ricorrente ha saputo indicare quali risultanze processuali di segno contrario, eventualmente trascurate dai giudici del merito, dimostrerebbero il contrario. 9. Inammissibile è anche l'ottavo motivo posto che il motivo d'appello di cui si lamenta l'omessa confutazione era, come ritenuto dalla Corte territoriale, del tutto generico, non avendo la difesa circostanziato per quale motivo non sarebbe stata raggiunta la soglia per la rilevanza penale del fatto contestato al capo 12. Non di meno la sentenza impugnata ha altresì ribadito l'affermazione circa la sussistenza del reato facendo riferimento all'importo del credito d'imposta generato e determinato in ragione del differenziale tra l'Iva a credito e quella a debito dichiarate, queste ultime inevitabilmente calcolate sulla base dell'entità degli imponibili sottostanti. Il motivo di ricorso risulta dunque irrimediabilmente generico nella misura in cui né contesta la valutazione sull'aspecificità delle censure proposte con il gravame di merito, nè spiega perché i valori evocati dai giudici di merito non rivelino il superamento di entrambe le soglie di rilevanza penale di cui all'art. 3 d. Igs. n. 74 del 2000. Parimenti inammissibile è il nono motivo, posto che le censure proposte con il motivo d'appello relativo al capo 13) di cui il ricorrente lamenta l'omessa confutazione erano del tutto generiche e comunque l'obiezione proposta in questa sede non si confronta con la motivazione della sentenza nel suo complesso, dalla quale emerge come, attraverso una valutazione unitaria delle modalità operative ideate dal Bontempo, la logica valenza attribuita dai giudici del merito alla nomina da parte dell'imputato dei prestanome nelle varie società coinvolte nella consumazione dei reati tributari. Il tredicesimo motivo è invece manifestamente infondato atteso che i reati contestati ai capi 23) e 24) sono stati commessi successivamente alle modifiche apportate nel 2015 agli artt. 1 e 3 d.lgs. n. 74 del 2000 e dunque l'esposizione di crediti fittizi era condotta già penalmente rilevante ai sensi della norma incriminatrice vigente al momento della loro realizzazione, non venendo in conto alcun profilo di successione di leggi penali nel tempo che la Corte territoriale avrebbe dovuto rilevare. 10. Il quattordicesimo motivo è infondato. 10.1 Non è in dubbio che i reati previsti dagli artt. 2, 3 e 4 d. Igs. n. 74 del 2000 hanno natura istantanea, perfezionandosi al momento della presentazione della dichiarazione annuale e che, pertanto, a tal fine non rileva l'eventuale presentazione di una successiva dichiarazione integrativa (Sez. 3, Sentenza n. 23810 del 08/04/2019, Versaci, Rv. 275993, con specifico riferimento all'individuazione del momento iniziale di decorso del termine di prescrizione). 10.2 Questa Corte, peraltro, ha già avuto modo di precisare che a diverse conclusioni deve pervenirsi qualora l'utilizzo delle fatture o dei documenti per operazioni inesistenti ovvero l'esposizione di elementi passivi fittizi avvengano per la prima volta proprio nella dichiarazione integrativa (Sez. 3, n. 3957 del 26/10/2021, dep. 2022, Arvotti, Rv. 282710). In tal senso si è dunque dato condivisibilmente rilievo ai fini penali anche alla dichiarazione integrativa quando la stessa contiene inediti elementi di falsità, distinti da quelli della dichiarazione ordinaria annuale, esattamente come descritto nei capi 14, 16, 18, 20 e 22, dove all'imputato è contestata la presentazione, dapprima, di una dichiarazione annuale in bianco e, successivamente, di una dichiarazione integrativa fraudolenta o infedele. 10.3 Conseguentemente inammissibile risulta il quindicesimo motivo. La Corte territoriale ha confermato la condanna per i fatti, per come contestati, di cui ai capi summenzionati ribadendo, come detto correttamente, la rilevanza delle frodi commesse attraverso la presentazione delle dichiarazioni integrative, questione che aveva costituito l'oggetto delle censure proposte con il gravame di merito. Irrilevanti sono dunque le eventuali divagazioni in cui i giudici dell'appello sarebbero incorsi nell'argomentare la propria decisione al fine di dimostrare come già le dichiarazioni annuali integrassero il reato di cui all'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 in quanto infedeli per aver occultato elementi attivi di reddito. Infatti oggetto di doglianza era una questione di diritto e dunque, se questa è stata correttamente risolta dal giudice del merito, rimane irrilevante se la soluzione sia stata adottata immotivatamente ovvero con motivazione eccentrica o illogica e, conseguentemente, la stessa o la sua mancanza non può costituire motivo di doglianza con il ricorso per cassazione (Sez. Un., n. 155 del 29/09/2011, dep. 2012, Rossi e altri, in motivazione; Sez. U, n. 29541 del 16/07/2020, Filardo, Rv. 280027). 10.4 Con riguardo al già citato capo 20) deve infine ritenersi infondato anche il dodicesimo motivo, atteso che le censure di cui il ricorrente lamenta l'omessa confutazione hanno invero trovato implicitamente risposta nelle considerazioni svolte dal giudice dell'appello a p. 47 della sentenza sulla riferibilità all'imputato delle condotte degli amministratori di diritto prestanome. 11. Il sedicesimo motivo è infondato ed in parte manifestamente infondato. 11.1 Come già ricordato in precedenza, il momento consumativo del reato di cui all'art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 coincide con quello della presentazione della dichiarazione. Ne consegue l'irrilevanza del momento in cui sono state poste in essere le operazioni simulate ovvero formati o registrati i documenti falsi, rilevando esclusivamente, ai fini dell'art. 2 c.p., che la dichiarazione sia stata presentata successivamente all'entrata in vigore del d.lgs. n. 158 del 2015 (avvenuta il 22 ottobre 2015) e delle modifiche che questa ha apportato alla succitata norma incriminatrice. Deve allora osservarsi che con riguardo ai reati contestati ai capi 15), 22) e 28) la stessa è stata presentata nel luglio del 2016, per quelli di cui ai capi 23) e 24) nell'aprile del 2018, mentre per quello di cui al capo 25) nel novembre 2015. La formulazione delle imputazioni menzionate è dunque coerente al dato normativo vigente alla data di consumazione dei reati contestati, rimanendo irrilevante qualsiasi profilo attinente al fenomeno successorio che ha interessato la norma incriminatrice. 11.2 Per i fatti contestati al capo 27), analoghe considerazioni valgono con riguardo al reato commesso mediante la dichiarazione integrativa relativa all'anno 2014, che è stata presentata nel febbraio del 2016 e, dunque, ancora una volta successivamente all'entrata in vigore del d.lgs. n. 158 del 2015. Quanto invece alla dichiarazione integrativa relativa all'anno 2013, questa risulta essere stata presentata nel settembre 2015 e dunque prima dell'entrata in vigore della novella. Ciò non di meno deve osservarsi come l'imputazione non indichi nelle operazioni simulate, contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, l'unico mezzo attraverso cui il reato sarebbe stato realizzato. E coerentemente al contenuto della contestazione, la Corte territoriale ha, dunque, ritenuto comunque realizzato il reato per essersi l'imputato avvalso di documenti falsi, la cui espressa indicazione nella nuova formulazione della norma incriminatrice ha costituito una mera specificazione della nozione di mezzi fraudolenti già richiamata da quella previgente, come agevolmente si desume dal fatto che il legislatore ha contestualmente inserito l'aggettivo "altri" prima di riassumere i suddetti mezzi fraudolenti tra i veicoli tipici di realizzazione della condotta fraudolenta. 11.3 Con riguardo, infine, al reato di cui al capo 21), la doglianza è parimenti infondata. Ancorchè la dichiarazione sia stata presentata nel marzo del 2014, comunque la responsabilità dell'imputato è stata ritenuta in riferimento al fatto contestato nell'imputazione, la cui formulazione è coerente a quella del testo della norma incriminatrice vigente all'epoca della consumazione del reato. 12. Anche le censure avanzate con il diciassettesimo motivo sono infondate. 12.1 Questa Corte ha ripetutamente affermato il principio per cui il delitto di indebita compensazione di cui all'art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000 - contestato all'imputato ai capi 30), 31), 33), 34) e 35) -richiede, sotto il profilo oggettivo, che il mancato versamento di imposta risulti formalmente "giustificato" da una illegittima compensazione operata tra le somme spettanti all'erario e i crediti vantati dal contribuente, in realtà non spettanti o inesistenti. Pertanto il reato si consuma al momento della presentazione dell'ultimo modello F24 relativo all'anno interessato e non in quello della successiva dichiarazione dei redditi, in quanto, con l'utilizzo del modello indicato, si perfeziona la condotta decettiva del contribuente, realizzandosi il mancato versamento per effetto dell'indebita compensazione di crediti in realtà non spettanti in base alla normativa fiscale (Sez. 3, n. 23027 del 23/06/2020, Mangieri, Rv. 279755; Sez. 3, n. 4958 del 11/10/2018, dep. 2019, Cappello, Rv. 274854; Sez. 3, Sentenza n. 15236 del 16/01/2015, Chiarolla, Rv. 263051). 12.2 Nel richiamare tale orientamento giurisprudenziale a fondamento delle proprie doglianze, il ricorrente finisce però per confondere il piano della oggettiva sussistenza del reato con quello della prova dello stesso. Come pure è stato già ben chiarito in altre pronunzie, non è in dubbio che il tema probatorio sia costituito dall'esistenza dei modelli F24 utilizzati per la fraudolenta compensazione, ma è altrettanto indubbio che il giudice penale non deve necessariamente ricavare la prova della loro esistenza e del loro contenuto dalla loro fisica acquisizione al processo, potendo fondare il proprio convincimento sul punto da indizi o altri elementi di prova in grado di dimostrare, con il grado di certezza imposto dall'art.533 cod. proc. pen., l'effettiva veicolazione in tali modelli di crediti inesistenti o non spettanti (Sez.3, n. 19862 del 16/3/2022, Barcellona, non massimata; Sez. 3, n. 44737 del 20/6/2019, Antonucci, non massimata). 12.3 Legittimamente, dunque, i giudici del merito hanno tratto la prova dell'illecita compensazione non a seguito della diretta acquisizione dei modelli F24, bensì aliunde, senza peraltro mai negare che il reato di cui si tratta venga realizzato proprio attraverso la presentazione dei suddetti modelli. Se, dunque, l'obiezione del ricorrente per cui l'acquisizione di questi ultimi sarebbe presupposto necessario della condanna è infondata in diritto, il motivo in esame si rivela poi generico nella misura in cui non si confronta (così come non lo aveva fatto il corrispondente motivo d'appello) con il ragionamento probatorio svolto dal giudice di primo grado legittimamente richiamato dalla sentenza impugnata. 13. I motivi diciottesimo e diciannovesimo concernenti i reati fallimentari di cui al capo 52) sono infondati e in larga parte inammissibili. 13.1 Generiche sono le censure fondate sul carattere meramente presuntivo dell'accertamento compiuto in sede tributaria per affermare l'inesistenza oggettiva delle fatture di cui al punto a) dell'imputazione. Infatti, la Corte territoriale non si è limitata a recepire gli esiti di tali accertamenti - e men che meno a richiamare per relationem la motivazione della sentenza di primo grado - ma ha compiuto un'autonoma e motivata valutazione degli stessi, con la quale il ricorrente non si è sostanzialmente confrontato e la cui tenuta non è smentita dall'assoluzione del coimputato [OSCURATO:PERSONA] nel processo a carico di quest'ultimo per i reati tributari contestatigli in riferimento alle medesime fatture. In tal senso deve anzitutto osservarsi come non vi sia coincidenza assoluta tra le fatture oggetto del presente procedimento e quelle considerate nell'altro processo, posto che il capo 52) fa riferimento alle fatture emesse in favore della fallita a partire dal 2007, mentre il Tribunale di Asti si è occupato esclusivamente di quelle relative agli anni 2010 e 2011. In secondo luogo non è prospettabile quello che viene presentato come un potenziale contrasto di giudicati qualora, come è nel caso di specie, esso sia il prodotto di difformi valutazioni dei fatti inidoneo a determinare un'oggettiva incompatibilità tra i fatti storici su cui si fondano le diverse decisioni (ex multis Sez. 6, Sentenza n. 16477 del 15/02/2022, Frisullo, Rv. 283317). Il giudice dell'appello ha preso atto della difforme valutazione compiuta da quello che ha processato il [OSCURATO:PERSONA] per i reati tributari, ma, come detto, ha svolto una diversa ed autonoma valutazione sull'inesistenza delle operazioni oggetto delle menzionate fatture tutt'altro che immotivata o illogicamente motivata, soprattutto se comparata a quella articolata dal Tribunale di Asti, che si rivela quantomai apodittica che, in definitiva, si fonda sulla mera circostanza della tracciabilità dei pagamenti, la quale, peraltro, è tutt'altro che incompatibile con l'affermata natura distrattiva degli stessi. 13.2 Infondate sono invece le censure relative alla duplicazione della contestazione nei punti a) e c) dell'imputazione del medesimo fatto ai fini della configurazione dei diversi reati di bancarotta fraudolenta patrimoniale e di bancarotta impropria di cui all'art. 223 comma 2 n. 2) legge fall. Non è dubbio che, secondo l'insegnamento di questa Corte, sia da escludere la possibilità di un concorso formale fra i suddetti reati, ricorrendo in tal caso piuttosto una ipotesi di concorso apparente di norme incriminatrici da risolvere in favore della disposizione di cui agli artt. 223 comma 1 e 216 comma 1 n. 1) legge fall, ma è invece configurabile il concorso materiale qualora oggetto di contestazione siano fatti che conservano una loro effettiva autonomia (ex multís Sez. 5, Sentenza n. 24051 del 15/05/2014, Lorenzini, Rv. 260142; Sez. 5, n. 348 del 7/12/2021, dep. 2022, D'Ambrosi, Rv. 282396). Nel caso di specie, i fatti contestati ai punti a) e e) del capo 52 risultano invero diversi. Il primo riguarda, infatti, l'accrescimento del debito fiscale della società, e quindi l'aggravamento della posizione debitoria della stessa, attraverso la presentazione di dichiarazioni fiscali contenenti irregolarità e infedeltà, con conseguente esposizione debitoria ulteriore della società nei confronti del fisco. Il secondo si risolve invece nel pagamento indebito delle fatture, con conseguente ingiustificato depauperamento del patrimonio della fallita. Certamente la contabilizzazione delle fatture ed il loro inserimento in dichiarazione ha contribuito alla realizzazione del reato di cui al punto a), ma la presentazione della dichiarazione contenente tali passività, e il loro pagamento rappresentano due condotte ontologicamente distinte, tanto che il reato di operazioni dolose sussisterebbe anche qualora le fatture per operazioni inesistenti non fossero state pagate. 14. Il ventunesimo motivo è infondato. L'indicazione di un credito fittizio nella dichiarazione, infatti, comporta già di per sé un profitto - anche se il credito non è portato in compensazione o non ne viene chiesto il rimborso -, consistente nel non pagamento delle imposte che, altrimenti, senza l'indicazione del credito fittizio, sarebbero state dovute (Sez. 3, n. 1657 del 27/09/2018, dep. 2019, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 275474). In tal senso si è chiarito come il profitto del reato di cui all'art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 corrisponde ad un abbattimento della base imponibile e, quindi, della percentuale dell'imposta dovuta, a differenza di quello del reato previsto dall'art. 10- quater dello stesso decreto, che corrisponde, invece, al mancato versamento di un debito di non predeterminata natura per un ammontare corrispondente al credito inesistente o non spettante (Sez. 3, n. 35719 del 23/09/2020, Oliva, Rv. 280429) . Peraltro, anche qualora le società che hanno evidenziato i crediti Iva nelle rispettive dichiarazioni, come indicato in ricorso, non lo abbiano posto in compensazione o non abbiano direttamente chiesto rimborsi, rimane il fatto che lo hanno ceduto ad altre società, le quali lo hanno utilizzato e dunque i reati in contestazione comunque hanno prodotto un profitto confiscabile, circostanza che differenzia la fattispecie in esame da quella di cui si è occupata Sez. 3, n. 26575 del 21/4/2021, Martini, non nnassimata, citata dal ricorrente. 15. Colgono invece nel segno le censure proposte, rispettivamente, con il decimo, undicesimo e ventesimo motivo. 15.1 Fondate sono anzitutto le censure proposte con i primi due motivi menzionati con riguardo alla contestazione del reato di cui all'art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 nel capo 21). Oggetto di contestazione nel suddetto capo è l'esposizione in dichiarazione di un credito fittizio d'imposta mediante il ricorso a mezzi fraudolenti idonei ad ostacolarne l'accertamento, condotta che è divenuta penalmente rilevante solo a seguito delle modifiche apportate alla suddetta disposizione dal d.lgs. n. 158 del 2015 e, quindi, successivamente alla realizzazione del reato, pacificamente consumato al momento della presentazione della dichiarazione nel 2014. Come noto, infatti, nella sua formulazione previgente, il citato art. 3 puniva esclusivamente l'indicazione in dichiarazione di «elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo» ovvero l'esposizione di «elementi passivi fittizi», ma non anche di crediti d'imposta fittizi, non riconducibili ad alcuna delle richiamate nozioni, che attenevano alle componenti positive o negative della base imponibile. Che la mancata evocazione dei crediti (e delle ritenute) da parte del legislatore del 2000 sia stato il frutto di una precisa scelta piuttosto che di una dimenticanza è irrilevante, ciò che conta è solo che con la riforma del 2015 si è inteso indubbiamente espandere in maniera inedita l'ambito di applicazione dell'incriminazione anche alla fittizia indicazione di componenti che incidono direttamente sul calcolo dell'imposta effettivamente dovuta, come peraltro comprova la contestuale modifica anche della norma definitoria di cui all'art. 1 lett. b) del d.lgs. n. 74, operata proprio al fine di integrare la nozione di elementi attivi o passivi fino a ricomprendervi anche le componenti da ultime citate. Ne consegue che all'epoca della realizzazione del fatto lo stesso non aveva alcuna rilevanza penale. 15.2 Fondate sono anche le censure articolate con il ventesimo motivo in relazione alla ritenuta configurabilità del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte contestato al capo 48), che invece deve ritenersi insussistente. Le sentenze di merito, coerentemente alla descrizione del medesimo formulato nell'imputazione, hanno ricostruito il fatto nel senso per cui il Bontempo, dopo aver liquidato un bene immobile presente nel suo patrimonio (e pervenutogli per successione ereditaria), si è fatto accreditare la somma ricavata dalla cessione su di un conto di cui lo stesso era titolare nel Principato di Monaco. In tali termini definito l'oggetto della contestazione, non è dubbio che il reato per cui è stata pronunziata condanna non sussiste. Va infatti ribadito che gli atti dispositivi compiuti dall'obbligato, oggettivamente idonei ad eludere l'esecuzione esattoriale, devono avere natura fraudolenta, il che ricorre allorquando siano connotati da elementi di artificio, inganno o menzogna tali da rappresentare ai terzi una riduzione del patrimonio non corrispondente al vero, così mettendo a repentaglio o, comunque, rendendo più difficoltosa la procedura di riscossione coattiva (ex multis Sez. 3, Sentenza n. 35983 del 17/09/2020, Colanzi, Rv. 280372). E' dunque evidente che nella condotta sopra descritta difetta qualsiasi connotazione fraudolenta, essendo stato accertato che il conto di accredito della somma era intestato all'imputato, che lo aveva acceso ben prima dei fatti per cui si procede nel luogo in cui, per come emerge dalla stessa sentenza impugnata, era solito dimorare. Né può essere ritenuta un artificio la decisione di vendere il bene non appena ricevuto o quella di trasferire la provvista in un paese straniero senza alcun infingimento, dovendosi altrimenti concludere che al debitore erariale, solo perché tale, sarebbe vietato qualsiasi atto di disposizione o anche solo di amministrazione del proprio patrimonio. Del tutto inconsistente è il riferimento operato dalla Corte territoriale al fatto che il notaio che ha rogitato la vendita e il direttore della filiale dell'istituto di credito presso cui venne trasferito il suo ricavato fossero germani, posto che nemmeno il giudice del merito ne ha tratto una qualche conclusione ai fini della valutazione sulla necessaria fraudolenza della condotta contestata. 16. Inammissibile è infine il ventiduesimo motivo, che riguarda il trattamento sanzionatorio. Le censure articolate dal ricorrente appaiono generiche e versate in fatto, fondandosi su argomenti non decisivi che consistono nel confronto con le richieste sanzionatorie formulate dall'accusa o con le pene applicate ad altri imputati, laddove la determinazione della pena rientra nella discrezionalità del giudice di merito, non sindacabile in questa sede se congruamente motivata, come si ritiene essere avvenuto nella specie. 17. In conclusione, in riferimento alla posizi