Cassazione n. 29321/2025

all’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata(indirizzi pec per notifiche e comunicazioni: franco [OSCURATO:EMAIL]; riccardo contardi@av - vocatiroma.org), giusta procura in allegato al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] delle Entrate – Riscossione, con sede in Roma, in persona del Presidente del [OSCURATO:PERSONA] pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL] - stato.it); [OSCURATO:PERSONA] Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore; INTIMATA avverso la sentenza depositata dalla Commissione t ributaria regionale per il Lazio il 7 ottobre 2020, n. 2860/7/2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 28 ottobre 2025 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: 1. La “ [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ” h a proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per il Lazio il 7 ottobre 2020, n. 2860/7/2020, che, in controversia su impugnazione di intimazione di pagamento n. 09270179067461733000 notificatale il 19 settembre 2017 dall’Agenzia delle Entrate – Riscossione in dipendenza di sette cartelle di pagamento e di quattro avvisi di accertamento definitivi (exart. 29 del d.l. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122), nonché di sei avvisi di addebito (ex art. 30 del d.l. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122), per un totale di € 311.878,47, harigettato l’appello proposto dalla “[OSCURATO:PERSONA] S.r.l.” nei confronti dell’ Agenzia delle Entrate – Riscossione e dell’Agenzia delle Entrate a vverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Roma il 17 luglio 2018, n. 14407/38/2018, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. 2. La C ommissione t ributaria r egi onale ha confermato la decisione di prime cure– che aveva dichiarato l’inammissibilità del ricorso originario del la contribuente per tardiva proposizione -sul presupposto: a) che il passaggio in giudicato di una precedente sentenza de lla Commissione tributaria provinciale di Roma sulle medesime cartelle di pagamento a base (insieme ad altre) dell ’intimazione di pagamento n. 09720169051192717000 – che aveva dichiarato l’inammissibilità del ricorso originario della contribuente -non precludeva la successiva impugnazione delle presupposte (e non notificate) cartelle di pagamentonel termine decorrente (e decorso) dalla notifica dell’intimazione di pagamento ( con valore equipollente alla conoscenza effettiva delle stesse ) ; b) che la prova della notifica delle cartelle di pagamento (almeno in relazione a quelle non dipendenti d a ll’intimazione di pagamento n. 09720169051192717000) era stata fornita mediante la produzione di copie fotostatiche non autenticate degli avvisi di ricevimento e di consegna delle pec; c) che il perfezionamento della notifica a mezzo pec di una cartella di pagamento era sufficientemente comprovata dalla produzione della ricevuta di avvenuta consegna (R.d.A.C.); d) che la notifica di una cartella di pagamento può indifferentemente avvenire con l’allegazione alla pec di un duplicato informatico dell’atto originario (c.d. “atto nativo digitale”) ovvero di una copia per immagini su supporto informatico di documento in originale cartaceo (c.d. “copia informatica”), come era accaduto nella fattispecie in disamina (mediante inserimento nel messaggio pec di un documento informatico in formato .pdf); e) che la prescrizione inerente alla cartella di pagamento per la TARSU relativa all’anno 2011 non era maturata al momento della sua notifica alla contribuente; f) che l’intimazione di pagamento n. 09270179067461733000 conteneva una chiara indicazione delle modalità di calcolo degli interessi moratori; g) che le copie fotostatiche degli avvisi di ricevimento delle cartelle di pagamento erano state estratte dagli archivi elettronici della pubblica amministrazione; h) che il disconoscimento delle copie fotostatiche degli avvisi di ricevimento delle cartelle di pagamento non precludeva al giudice di merito di desumere aliunde la prova della relativa notifica. 3. L’Agenzia delle Entrate – Riscossione ha resistito con controricorso, mentre l’Agenzia delle Entrate è rimasta intimata. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Il ricorso è affidato adue motivi. 1.1 Con il primo motivo, si denuncia v iolazione e falsa applicazione degli artt. 2712 e 2719 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuta dal giudice di secondo grado l’inammissibilità del disconoscimento operato dalla contribuente in ordine alla documentazione prodotta dall’agente della riscossione nei gradi di merito, con particolare riguardo alle fotocopie non autenticate (estratti informatici su supporto analogico) degli avvisi di accertamento e di consegna delle pec con cui sarebbero state notificate alcune cartelle di pagamento. 1.2 Con il secondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 50 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, 19 e 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la sentenza dichiarativa dell’inammissibilità dell’impugnazione della precedente intimazione di pagamento n. 09720169051192717000 notificata alla contribuente il 28 ottobre 2016, la quale riguardava anche alcune delle cartelle di pagamento comprese nell’intimazione di pagamento n. 09270179067461733000, precluderebbe contestazioni inerenti alle medesime cartelle, laddove, non rientrando tra gli atti autonomamente impugnabili ex art. 19, comma 1, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, il ricorso dichiarato inammissibile doveva considerarsi tamquam non esset, con la conseguenza che le cartelle di pagamento (non notificate) sarebbero impugnabili unitamente alla successiva intimazione di pagamento ex art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. 2. Il primo motivo è infondato. 2.1 Si rammenta che lanotifica della cartella di pagamento a mezzo pec in formato ".pdf" è valida, non essendo necessario adottare il formato ".p7m", atteso che il protocollo di trasmissione mediantepec è di per sé idoneo ad assicurare la riferibilità dellacartella di pagamento all'organo da cui promana, salve specifiche e concrete contestazioni, che è onere del ricevente eventualmente allegare in contrario (da ultima: Cass., Sez. Trib., 3 dicembre 2024, n. 30922; Cass., Sez. Trib., 10 dicembre 2024, n. 31705; Cass., Sez. Trib., 7 settembre 2025, n. 24718; Cass., Sez. Trib., 24 ottobre 2025, n. 28297). 2.2 Con particolare riferimento alla notificazione a mezzo pec, si è avuto modo di affermare che la natura sostanziale e non processuale della cartella di pagamento non osta all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria, sicché il rinvio operato dall'art. 26, comma 5, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, all'art. 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (in materia di notificazione dell'avviso di accertamento), il quale, a sua volta, rinvia alle norme sulle notificazioni nel processo civile, comporta, in caso di irritualità della notificazione dellacartella di pagamento, in ragione della avvenuta trasmissione di un file con estensione “pdf” anziché “p7m”, l'applicazione dell'istituto della sanatoria del vizio dell'atto per raggiungimento dello scopo ai sensi dell'art. 156 cod. proc. civ. (da ultime: Cass., Sez. 5^, 30 ottobre 2018, n. 27561; Cass., Sez. 6^-5, 5 marzo 2019, n. 6417; Cass., Sez. 6^-5, 3 febbraio 2021, nn. 2360 e 2363; Cass., Sez. 6^-5, 26 marzo 2021, n. 8598; Cass., Sez. 5^, 31 agosto 2022, n. 25624; Cass., Sez. Trib., 15 maggio 2023, n. 13302; Cass., Sez. Trib., 3 maggio 2024, n. 12039; Cass., Sez. Trib., 12 aprile 2025, n. 9598). 2.3 Inoltre, questa Corte ha più volte evidenziato l'idoneità della copia analogica della ricevuta di avvenuta consegna (R.d.A.C.), completa di attestazione di conformità, a certificare il recapito non solo del messaggio, ma anche degli eventuali allegati allastessa, salva prova contraria - di cui è onerata la parte che eccepisca la nullità - costituita da errori tecnici riferibili al sistema informatizzato (Cass., Sez. 6^-1, 1 marzo 2018, n. 4789; Cass., Sez. 1^, 19 novembre 2018, n. 29732; Cass., Sez. 6^-1, 9 aprile 2019, n. 9897; Cass., Sez. Lav., 21 febbraio 2020, n. 4624; Cass., Sez. 1^, 24 settembre 2020, n. 20039; Cass., Sez. 2^, 28 maggio 2021, n. 15001; Cass., Sez. 6^-5, 9 dicembre 2021, n. 39141; Cass., Sez. 2^, 25 gennaio 2022, n. 2225; Cass., Sez. 3^, 2 marzo 2022, n. 6912; Cass., Sez. Trib., 9 gennaio 2024, n. 884; Cass., Sez. Trib., 3 maggio 2024, n. 12039); ciò perché, nel momento in cui il sistema genera la ricevuta di accettazione della pec e di consegna della stessa nella casella del destinatario, si determina una presunzione di conoscenza della comunicazione da parte del destinatario analoga a quella prevista, in tema di dichiarazioni negoziali, dall'art. 1335 cod. civ., per cui spetta, quindi, al destinatario, in un'ottica collaborativa, rendere edotto il mittente incolpevole della difficoltà nella presa visione degli allegati trasmessi via pec, onde fornirgli la possibilità di rimediare a tale inconveniente (Cass., Sez. 3^, 31 ottobre 2017, n. 25819; Cass., Sez. Lav., 21 agosto 2019, n. 21560; Cass., Sez. 2^, 28 maggio 2021, n. 15001; Cass., Sez. 6^-5, 9 dicembre 2021, n. 39141; Cass., Sez. 2^, 25 gennaio 2022, n. 2225; Cass., Sez. 3^, 2 marzo 2022, n. 6912; Cass., Sez. Trib., 3 maggio 2024, n. 12039). 2.4 Dunque, la notifica della cartella di pagamento può avvenire, indifferentemente, sia allegando al messaggio pec un documento informatico, che sia duplicato informatico dell'atto originario (il c.d. "atto nativo digitale"), sia mediante una copia per immagini su supporto informatico di documento in originale cartaceo (la c.d. "copia informatica") (Cass. Sez. 5^, 27 novembre 2019, n. 30948;Cass., Sez. Trib., 16 luglio 2025, n. 19720; Cass. Sez. Trib., 8 agosto 2025, n. 22934). Né, in caso di notifica a mezzo pec, la copia su supporto informatico della cartella di pagamento, in origine cartacea, deve necessariamente essere sottoscritta con firma digitale, in assenza di prescrizioni normative di segno diverso (Cass., Sez. 5^, 27 novembre 2019, n. 30948;Cass., Sez. Trib., 19 dicembre 2023, n. 35541; Cass., Sez. Trib., 5 luglio 2024, n. 18387; Cass. Sez. Trib., 8 agosto 2025, n. 22934). 2.5 Per cui, la sentenza impugnata si è conformata ai principi enunciati, ritenendo che le notifiche a mezzo pec delle cartelle di pagamento erano state regolarmente eseguite dall’agente della riscossione con l’inserimento nel messaggio di posta elettronica certificata di un documento informatico in formato .pdf. 3. Il secondo motivo è infondato. 3.1 Invero, nella previsione sistematica dell’art. 19, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per costante giurisprudenza di questa Corte, in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l'omissione della notifica di unatto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell'atto consequenziale notificato. Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall'art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, di impugnare solo l'atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall'omessa notifica dell'atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell'ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest'ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al fine di pronunciarsi sulla nullità dell'atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l'esistenza, o no, di tale pretesa (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 18 gennaio 2018, n. 1144; Cass., Sez. 5^, 5 aprile 2019, n. 9585; Cass., Sez. 5^, 30 giugno 2020, n. 13106; Cass., Sez. Un., 15 aprile 2021, n. 10012; Cass., Sez. 6^-5, 25 maggio 2021, n. 14292; Cass., Sez. 6^- 5, 21 settembre 2021, n. 25535; Cass., Sez. 6^-5, 6 dicembre 2021, n. 38548; Cass., Sez. 5^, 22 aprile 2022 n. 12932; Cass., Sez. Trib., 30 novembre 2023, n. 33400; Cass., Sez. Trib., 16 dicembre 2024, n. 32671; Cass., Sez. Trib., 7 maggio 2025, n. 12096). 3.2 Ne discende che, come è stato correttamente spiegato dalla sentenza impugnata, «se il ricorso con il quale si è impugnato l’atto successivo (quello regolarmente notificato) e gli atti presupposti, viene dichiarato inammissibile con sentenza di rito, sarà possibile impugnare regolarmente gli atti (cioè gli atti presupposti) di cui si dice se i termini per l’impugnazione non siano scaduti, pur calcolando il termine per l’impugnazione dall’effettiva conoscenza che può farsi risalire alla notifica dell’intimazione di pagamento», per cui, qualora «il termine sia scaduto non vi è dubbio che gli atti di cui si dice divengono definitivi». 3.3 Difatti, la decorrenza del termine per l’impugnazione dinanzi al giudice tributario ex art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, è destinata a valeresia per gli atti presupposti, che per l’atto principale. Ne consegue che il contribuente, il quale lamenti che la notificazione dell’intimazione di pagamento non sia stata preceduta dalla regolarenotifica dell e dipendenti cartelle di pagamento, ha l'onere di impugnare congiuntamente sia l’intimazione di pagamento che le cartelle di pagamento non notificate, e, in difetto, decade dal potere di impugnare i suddetti provvedimenti. 4. A lla stregua delle suesposte argomentazioni, dunque, valutandosi la infondatezza dei motivi dedotti, il ricorso deve essere rigettato. 5. Quanto alla regolamentazione delle spese giudiziali: -nei rapporti tra ricorrente e controricorrente, esse seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura fissata in dispositivo; - nei rapporti tra ricorrente ed intimata, non vi è luogo ad alcuna regolamentazione, essendo stata vittoriosa la parte non costituita in giudizio. 6. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto. P.Q.M [OSCURATO:PERSONA] il ricorso; condanna la ricorrente alla rifusione delle spese giudiziali in favore della controricorrente, liquidandole nella misura di € 5.880,00 per compensi, oltre a spese prenotate a debito; dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto. Così deciso a Ro