Cassazione n. 24346/2023

nunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17784/2022R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]’ [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA] ) , in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE] ) e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. LCSCLD54S26 H501P ) in virtù di procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliata presso lo studio del secondo in Roma, [OSCURATO:PERSONA], 91 –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’[OSCURATO:PERSONA]: tributi – IVA -accertamento N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 - controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto, n. 790/02/22, depositata in data 16 giugno 2022 Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4 luglio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente SOCIETA’ [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., esercente l’attività di allevamento di bovini e bufalini da carne, ha impugnatocinque avvisi di accertamento, relativi a i period i di imposta 2012 – 2016 per imposte dirette (come risulta dalla sentenza impugnata) e IVA. Gli avvisi scaturivano da un PVC in data 23 luglio 2018, con il quale si accertava una indebita detrazione di IVA. Il PVC originava, a sua volta, da indagini penali aperte nei confronti di diverse aziende operanti nel settore del commercio di bovini, dalle quali emergeva che le operazioni di acquisto e di vendita erano afferenti a operazioni soggettivamente inesistenti, in cui le aziende fornitrici si sarebbero fittiziamente interposte tra il fornitore comunitario e il cliente finale. L’Ufficio aveva, tra le altre cose, valorizzato la circostanza che alcuni degli animali venduti si trovassero i locali di proprietà di società che aveva stipulato contratti di affitto con le società prive di organizzazione. 2. La CTP di Verona ha rigettato il ricorso. 3. La CTR del Veneto, con sentenza in data 16 giugno 2022 , ha rigettato l’appello della società contribuente. Ha ritenuto il giudice di appello –per quanto qui ancora rileva – la pretesa impositiva fondat a su quadro indiziario dotato di pregnanza presuntiva in relazione alla consapevolezza della frode IVA commessa da società a monte della catena distributiva, quadro indiziario che derivava da atti di una N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino indagine penale, rispetto al quale non era stata offerta la prova contraria. Ha, poi, ritenuto la sentenza impugnata che l’atto impositivo riportasse sinteticamente le parti necessarie che consentivano al contribuente l’esercizio del diritto di difesa. 4. Propone ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a quattro motivi, cui resiste con controricorso l’Ufficio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e 7 l. 27 luglio 2000, n. 212, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto legittimamente motivato per relationem l’atto impositivo. Evidenzia il ricorrente il PVC si riferirebbe a società diversa dalla contribuente ([OSCURATO:PERSONA] S.p.A.) e che i PVC relativi alle società fornitrici non risultavano allegati agli avvisi impugnati. Ne conseguirebbe, ad avviso del ricorrente, leso il proprio diritto di difesa, in quanto la carenza motivazionale avrebbe precluso di approntare una corretta difesa nel merito. 2. Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 19 d.P.R. n. 633/1972, nonché degli artt. 2697, 2700 cod. civ., 115 e 116 cod. proc. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto di addossare alla società contribuente l’onere di provare i presupposti oggettivi e soggettivi delle operazioni sottostanti e di disattendere la documentazione prodotta da parte contribuente. Tale violazione emergerebbe dalla erronea valutazione degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio a sostegno della fondatezza delle pretese dell’Ufficio. Osserva parte ricorrente come la documentazione offerta (accertamenti svolti dalla Tenenza di Suzzara e dichiarazioni acquisite agli atti del procedimento) evidenziasse l’esistenza di specifici riscontri N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino a sostegno dell’assunto secondo cui le società asseritamente interposte fossero effettivamente dotate di organizzazione. 3. Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt.2697, 2727-2729 cod. civ., nella parte in cui la sentenza di appello ha fatto gravare sulla società contribuente l’onere della prova dell’effettivo svolgimento delle operazioni commerciali sottostanti e la pro va della buona fede, senza esaminare le prove addotte dalla società contribuente. Parte ricorrente censura la decisione impugnata per avere esonerato l’Ufficio dall’onere di fornire la prova della fittizietà delle società fornitrici, basandosi su un corredo fattuale che non darebbe contezza del coinvolgimento della società contribuente. Evidenzia come le stesse risultanze delle indagini finanziarie e patrimoniali eseguite dalla Tenenza di Suzzara darebbero conto del fatto che i benef iciari della frode sarebbero stati gli azionisti di riferimento delle società resesi responsabili della frode IVA (società del gruppo Costa), come risulterebbe da una periziain atti. 4. Con il quarto motivo, si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza impugnata per motivazione apparente in violazione dell’art. 36 d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. Osserva parte ricorrente come la decisione impugnata mostrerebbe un acritico appiattimento alle tesi dell’Agenzia delle Entrate. Evidenzia parte ricorrente che la sentenza impugnata non darebbe contezza delle difese svolte da parte contribuente e degli elementi di prova addotti, che dimostrerebbero l’estraneità della società contribuente alla frode perpetrata dai soggetti a monte della catena distributiva. 5. Il quarto motivo, il quale assume ruolo pregiudiziale, è infondato. Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, il vizio motivazionale può essere attinto concensura di nullità della sentenza N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino ove il provvedimento del giudice del merito non dia contezza del percorso logico-giuridico che ha condotto alla decisione, così venendo meno al proprio dovere costituzionale di motivazione del provvedimento giurisdizionale (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). Inoltre, al fine di assolvere l'onere di adeguatezza della motivazione, il giudice di appello non è tenuto ad esaminare tutte le allegazioni delle parti, essendo necessario e sufficiente che egli esponga concisamente le ragioni della decisione così da doversi ritenere implicitamente rigettate tutte le argomentazioni logicamente incompatibili con esse (Cass., Sez. VI, 2 dicembre 2014, n. 25509; Cass., Sez. III, 20 novembre 2009, n. 24542), senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cass., Sez. V, 2 aprile 2020, n. 7662; Cass., Sez. V, 30 gennaio 2020, n. 2153). 6. Nella specie, il giudice di appello ha ritenuto decisivigli elementi indiziari circa la prova dell’esistenza di una «frode carosello», tratti dagli atti di indagine penale a carico di terzi, dai quali è emerso un solido quadro indiziario circa la natura di soggetti interposti nella catena distributiva e ha ritenuto, sia pure succintamente, che la società contribuente non ha offerto la prova contraria inerente l’estraneità al sistema di frode («a fronte degli elementi indiziari plurimi ed approfonditi portati dall’Ufficio la società avrebbe dovuto dimostrare tale estraneità portando validi elementi di prova (…) elementi giustificativi che controbattano validamente quelli addotti dall’Amministrazione, cosa che la società ricorrente non ha fatto»). Il percorso argomentativo del giudice di appello appare comprensibile e compiuto. 7. Il quarto motivo è, invero, inammissibile quanto alla dedotta sussistenza della prova contraria (avente ad oggetto la dedotta piena operatività delle società fornitrici, l’estraneità della società N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino contribuente ai finanziamenti delle fornitrici, l’estraneità della società contribuente ai vantaggi fiscali della frode commessa a monte, la circostanza in fatto che i prezzi di acquisto dei bovini fossero in linea con il mercato), in quanto censura volta a riformulare la valutazione del materiale probatorio operata dal giudice del merito, inammissibile in sede di legittimità. 8. Il primo motivo è infondato.Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’atto impositivo che si fondi su verbali ispettivi è legittimamente motivato ove riporti nei tratti essenziali, ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli atti presupposti richiamati per relationem, ancorché non allegati (Cass., Sez. V, 28 luglio 2022, n. 23668; Cass., Sez. V, 7 aprile 2022, n. 11283). La motivazione è imposta al fine di consentire al contribuente di comprendere le ragioni della pretesa impositiva e di esercitare il proprio inviolabile diritto di difesa al fine di contrastare in sede giurisdizionale la pretesa impositiva, determinando l’oggetto delle proprie contestazioni. Ciò è reso possibile ove l’atto impugnato riproduca il contenuto essenziale degli atti presupposti, per tale dovendosi intendere l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato e la cui indicazione consenta al contribuente – e al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento (Cass., Sez. V, 15 settembre 2022, n. 27250; Cass., Sez. V, 5 ottobre 2018, n. 24417; Cass., Sez. V, 23 febbraio 2018, n. 4396; Cass., Sez. V, 22 luglio 2011, n. 16108). 9. Nella specie, il giudice di appello ha ritenuto che gli atti impugnati riproducessero sinteticamente le parti necessarie a supportare le proprie presunzioni, in maniera tale da consentire al contribuente N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino l’esercizio del proprio diritto di difesa. La sentenza impugnata appare rispettosa dei principi sopra enunciati. 10. Il secondo e il terzo motivo, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono inammissibili. Il ricorrente non si duole di un erroneo utilizzo delle regole di riparto dell’onere della prova, ma di una non corretta valutazione del materiale probatorio da parte del giudice del merito. Il ricorrente censura, difatti, la valutazione di pregnanza presuntiva del corredo indiziario già addotto in sede penale e autonomamente valutato dal giudice di appello in sede tributaria, avuto riguardo alla natura non operativa di alcuni fornitori ([OSCURATO:PERSONA] S.r.l., [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA].). Il ricorrente ritiene, difatti, non decisivo il quadro indiziario, sia in quanto smentito da atti di indagine e da dichiarazioni di terzi, sia in quanto fondato su atti di indagine relativi a un processo penale ancora in corso, sia in quanto non darebbe contezza della partecipazione alla frode fiscale della contribuente (che non avrebbe tratto vantaggi economici dalla stessa e avrebbe acquistato i capi di bestiame a prezzi congrui). Si tratta di censure che non riguardano il rispetto delle regole di riparto della prova, bensì che impingono nella valutazione del materiale probatorio compiuta dal giudice di appello, nel ritenere assolto (o meno) l’onere della prova a carico delle parti processuali.Nel qual caso non può essere affidata a una censura di violazione di norme di legge una richiesta di rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758, in cui oggetto del giudizio non è l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, 4 aprile 2013, n. 8315). N.17784/22 R.G. Est. F. D’Aquino 11. Il ricorso va, pertanto, rigettato , con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo, oltre al raddoppio del contributo unificato. P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso ; condanna il ricorrente al paga mento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 22.000,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il versamento di un