Cassazione n. 26236/2026

e di appello di Bologna;visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott.[OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso;udito l’avvocato [OSCURATO:PERSONA], del foro di Locri, difensore di fiducia di AndreaGalimberti, che ha concluso per l’annullamento della sentenza.[OSCURATO:PERSONA] FATTO1. Con sentenza del 25 novembre 2025, la Corte di appello di Bolognaconfermava la sentenza resa dal Tribunale di Parma il 21 maggio 2024, con laquale era stato condannato [OSCURATO:PERSONA] alla pena di un anno di reclusione,in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000,perchè, in qualità di legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,avvalendosi di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti indicate nel capodi imputazione, indicava nella dichiarazione annuale dei redditi e relativa all’IVA,per l’anno di imposta 2016, elementi passivi fittizi pari ad euro 25.950,00,applicando le pene accessorie di legge e la confisca diretta e per equivalente finoalla concorrenza di euro 7.779,00.2. Avverso la sentenza della Corte di appello di Bologna, [OSCURATO:PERSONA],tramite il difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi.2.1. Con un primo motivo, il ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606, lett.b), c) ed e), cod. proc. pen., violazione degli artt. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, 43cod. pen., 125, comma 3, 187, 191, 192, comma 2, 195, 530, commi 1 e 2, 533,comma 1, 546, lett. e), 2020 disp. att. cod. proc. pen., nonché travisamentodella prova in ordine agli elementi del reato, oltre ogni ragionevole dubbio,motivazione apparente, manifesta illogicità e contraddittoria.In sintesi, lamenta la difesa che il Tribunale di Parma, avendo utilizzato aifini della decisione le dichiarazioni rese dal [OSCURATO:PERSONA],relativamente a fatti di cui il testimone aveva avuto conoscenza dai suoi colleghie dalle dichiarazioni dell’imputato, aveva violato le disposizioni di cui ai commi 3e 4 dell’art. 195 cod. proc. pen., in quanto avrebbe dovuto disporre l’audizionedel [OSCURATO:PERSONA] che aveva direttamente eseguito gli accertamenti. Inoltre,il Tribunale di Parma aveva utilizzato le affermazioni valutative e le dichiarazionicontenute nel processo verbale di constatazione, acquisite in violazione degliartt. 64 e 65 cod. proc. pen. 220 disp. att. cod. proc. pen. e, dunque,inutilizzabili ai sensi dell’art. 191 cod. proc. pen.Contesta, pertanto, la motivazione meramente apparente resa dalla Corte diappello in proposito che utilizza un compendio indiziario non provvisto di gravità,precisione e concordanza, mancando la prova del dolo, posto che la [OSCURATO:SOCIETA]. aveva realmente effettuato l’attività di trasloco, come emergedalla durata del contratto di locazione e dall’avvenuto cambiamento di sedelegale, elementi non considerati nella sentenza impugnata, che non hadimostrato la consapevolezza in capo all’imputato di partecipare alla frode fiscalefatto che la [OSCURATO:SOCIETA]. fosse una cartiera, la mancanza di un contratto scrittorelativo al trasloco ed il fatto che il prezzo del trasloco non fosse statocorrisposto non valevano a dimostrare che il trasloco non fosse mai avvenuto, néche l’imputato fosse consapevole che la [OSCURATO:SOCIETA]. era una cartiera, dato che ilservizio non era stato pagato per l’inadempimento della [OSCURATO:SOCIETA]. e che il dirittodel cessionario di annotare la fattura nelle proprie scritture contabili maturaindipendentemente dal pagamento.2.2. Con un secondo motivo, il ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606,lett. b) ed e), cod. proc. pen., violazione degli artt. 131-bis, 133, 2 cod. pen.,13, comma 3-ter, d.lgs. n. 74 del 2000, 25 Cost., 6 e 7 CEDU.Lamenta la difesa che la sentenza impugnata ha ritenuto di applicare ladisciplina speciale di cui al comma 3-ter dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000,anziché già la novellata disciplina più favorevole al reo di cui all’art. 131-bis cod.pen., applicabile con effetto retroattivo, nonostante l’esistenza di tutti ipresupposti, vale a dire a) modalità della condotta, non reiterata, b) esiguità delpreteso danno erariale, c) limitata situazione di pericolo in ragione dell’unicoepisodio mai ripetuto, d) non abitualità.Aggiunge la difesa che il Tribunale di Parma, nel passo della motivazionerelativo al trattamento sanzionatorio, aveva ritenuto che l’evasione realizzatafosse di “contenuta entità”, avendo comportato un vantaggio di particolaretenuità.[OSCURATO:PERSONA] DIRITTO1. Il primo motivo di ricorso è inammissibile, sia perché sorretto in parte daargomenti nuovi o comunque solo genericamente prospettati nei motivi diappello, sia perché, in ogni caso, manifestamente infondato, esponendo censuregeneriche ed in fatto non consentite in sede di legittimità, poiché riproduttive dideduzioni già adeguatamente vagliate e disattese con corretti argomenti giuridicidai giudici di merito.1.1. Ed invero, la censura relativa alla violazione della disposizione di cuiall’art. 220 disp. att. cod. proc. pen. è nuova, tanto che non risulta riportata nelriepilogo dei motivi di appello, che non è stato contestato con il ricorso percassazione; in proposito, va dunque ricordato che non sono deducibili con ilricorso per cassazione questioni che non abbiano costituito oggetto di motivi digravame, dovendosi evitare il rischio che in sede di legittimità sia annullato ilprovvedimento impugnato con riferimento ad un punto della decisione cheè stato intenzionalmente sottratto alla cognizione del giudice di appello, conconseguente inconfigurabilità di un vizio di motivazione (Sez. 2, n. 34044 del20/11/2020, Tocco, Rv. 280306; Sez. 2, n. 29707 del 08/03/2017, Galdi, Rv.270316).1.2. In ogni caso, tale censura è anche manifestamente infondata.La giurisprudenza di legittimità è ferma, infatti, nel ritenere che, in materiadi attività ispettive di vigilanza di natura amministrativa, il presupposto perl'operatività dell'art. 220 disp. att. cod. proc. pen., e, quindi, il momento apartire dal quale, nel corso di tale attività, sorge l'obbligo di rispettare legaranzie del codice di procedura penale è quello nel quale è possibile attribuirerilevanza penale al fatto, emergendone tutti gli elementi costitutivi, anche seancora non possa essere ascritto a persona determinata (Sez. U, n. 45477 del28/11/2001, Raineri, Rv. 220291; nello stesso senso, Sez. 3, n. 31223 del04/06/2019, Di, Rv. 276679; Sez. 3, n. 15372 del 10/02/2010, Fiorillo, Rv.246599; Sez. 2, 13/12/2005, n. 2601, Cacace, Rv. 233330). Peraltro, laviolazione dell'art. 220 disp. att. cod. proc. pen. non determina automaticamentel'inutilizzabilità dei risultati probatori acquisiti nell'ambito di attività ispettive o divigilanza, ma è necessario che l'inutilizzabilità o la nullità dell'atto siaautonomamente prevista dalle norme del codice di rito a cui l'art. 220 disp. att.cod. proc. pen. rimanda (Sez. 3, n. 9977 del 21/11/2019, dep. 2020, Dichiara,Rv. 278423).Diversamente opinando, si giungerebbe a ritenere l'inutilizzabilità ditutti i risultati probatori e degli altri risultati della verifica dopo la comunicazionedella notizia di reato, situazione, all'evidenza priva di fondamento. Non, dunque,la generica violazione dell'art. 220 disp. att. cod. proc. pen. può essere dedotta,occorrendo la specifica indicazione della violazione codicistica che avrebbedeterminato l'inutilizzabilità con riguardo ai singoli atti compiuti dalla Guardia difinanza e riportati nel processo verbale di constatazione redatto dalla medesima(Sez. 3, n. 26527 del 11/04/2024, Gobbo, Rv. 286792).Ora, il ricorrente non spiega in modo specifico quali siano le violazioniprocessuali presenti nel processo verbale di constatazione e il momento in cui taliviolazioni siano venute in essere, rispetto al momento in cui è emersa, in tutti isuoi elementi costitutivi, la rilevanza penale del fatto, operando un riferimentodel tutto generico alle violazioni di cui agli artt. 64 e 65 cod. proc. pen., senzaalcun ulteriore sviluppo argomentativo in proposito.1.3. E’ parimenti priva di fondamento la censura relativa alla violazionedell’art. 195 cod. proc. pen., anch’essa nuova o comunque solo genericamenteprospettata nei motivi di appello. Deve, infatti, essere ricordato come, in tema diprova testimoniale, l'inutilizzabilità della dichiarazione "de relato" resa daltestimone deriva esclusivamente dall'inosservanza dell'art. 195, comma 1, cod.proc. pen., nel caso in cui il giudice, su richiesta della parte, non abbia dispostol'esame della fonte diretta, ma non anche, in assenza di tale richiesta, dalmancato esercizio, da parte del giudice, del potere d'ufficio di cui all'art. 507 cod.proc. pen., richiamato dall'art. 195, comma 2, cod. proc. pen. (Sez. 6, n. 31911del 14/07/2025, S., Rv. 288820). Non risulta che tale richiesta sia stataavanzata da alcuna delle parti e disattesa dal giudice nel giudizio di merito.1.4. Discende, pertanto, a cascata dai sovra esposti rilievi la manifestainfondatezza del primo motivo di ricorso circa la motivazione meramenteapparente della sentenza impugnata in ordine alla inesistenza delle operazioni ditrasloco cui erano relative le fatture contestate in imputazione perché relative adelementi passivi fittizi, avendo la Corte di appello richiamato, senza vizi logici,plurime circostanze dimostrative della inesistenza delle operazioni commercialisottese alle fatture oggetto di contestazione (genericità della descrizione delleprestazioni, mancata stipula di un atto scritto, fatture non pagate, senzal’emissione di note di credito, omessa assunzione di iniziative per il pagamentodelle fatture, incoerenza tra l’oggetto delle fatture e l’unico documento ditrasporto emesso da [OSCURATO:SOCIETA]., riportante la causale di vendita e non di trasloco;mancata presentazione di dichiarazioni fiscali e mancato versamento di imposteda parte della società [OSCURATO:SOCIETA]. che aveva eseguito la prestazione fatturata, privaperaltro di forza lavoro e coinvolta nell’ambito di un sodalizio criminale finalizzatoalla sistematica emissione di fatture per operazioni inesistenti), non attaccate dalricorrente con specifiche censure.2. E’ manifestamente infondato anche il secondo motivo di ricorso.Innanzitutto, il ricorrente erroneamente lamenta che la sentenza impugnataavrebbe illegittimamente ritenuto di applicare la disciplina speciale di cui alcomma 3-ter dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000, anziché la disciplina piùfavorevole al reo di cui all’art. 131-bis cod. pen., come novellato dalla riformaCartabia, applicabile con effetto retroattivo, nonostante l’esistenza di tutti ipresupposti normativi.Questa Corte, invero, ha avuto modo a più riprese di puntualizzare (Sez. 3,n. 12802 del 10/02/2026, Mercurio, non mass.) che – in attuazione della leggedelega 9 agosto 2023, n. 111, con la quale, all'art. 20, comma 1, lett. b), n. 2, ilGoverno delegato è stato incaricato, quanto alle sanzioni penali, di «attribuirespecifico rilievo alle definizioni raggiunte in sede amministrativa e giudiziaria aifini della valutazione della rilevanza penale del fatto» – l’art. 13, comma 3-ter,d.lgs. n. 74 del 2000, introdotto dal d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, ha stabilito che«Ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all'articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più deiseguenti indici: a) l'entità dello scostamento dell'imposta evasa rispetto al valoresoglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1,l'avvenuto adempimento integrale dell'obbligo di pagamento secondo il piano dirateizzazione concordato con l'amministrazione finanziaria; c) l'entità del debitotributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione; d) lasituazione di crisi ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera a), del codice dellacrisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n.14».Il d.lgs. n. 87 del 2024, attuativo della legge delega, ha dunque stabilito chegli autori dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000 possano beneficiare dellacausa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto non solo inragione degli ordinari criteri indicati nell'art. 131-bis cod. pen., ma anche diulteriori indici, quelli appena richiamati, peraltro da valutare "in modoprevalente": ossia, assegnando loro una più specifica portata dimostrativa,proprio in ragione della natura degli illeciti interessati e del bene giuridicotutelato dalle relative disposizioni (Sez. 3, n. 22076 del 13/03/2025, Meo, nonmass.).E’ stato precisato, inoltre, che la richiamata norma di cui all'art. 13, comma3-ter, del d.lgs. 74 del 2000 ha natura sostanziale e non esclusivamenteprocessuale ed è stata, quindi, ritenuta applicabile ai fatti commessiprecedentemente alla sua entrata in vigore (Sez. 3, n. 41528 del 16/12/2025,Mastrominico, non mass.).Tanto premesso, la sentenza impugnata ha escluso l’applicabilità della causadi esclusione della punibilità, in ragione della non modesta entità del debitotributario non assolto, rimarcando nel contempo il mancato pagamento, ancheparziale, dell’obbligazione tributaria e la circostanza della insussistenza di unasituazione di crisi.La Corte di appello ha, dunque, senza vizi logici, ritenuto che, sulla base deidue «indici-requisiti» della modalità della condotta e dell'esiguità del danno e delpericolo, rimarcando il non trascurabile importo di imposte evase, fosseinsussistente l'«indice-criterio» della particolare tenuità dell'offesa, sottolineandoanche, sotto il profilo della condotta susseguente al reato, il mancatopagamento, anche parziale, del debito tributario e l’assenza di una situazione dicrisi quale concausa del mancato pagamento delle imposte dovute.In quanto sorretto da considerazioni coerenti con i dati oggettivi acquisiti ecomunque non manifestamente illogiche, il giudizio della Corte territoriale sulpunto non presta, dunque, il fianco alle doglianze difensive, formulate invero intermini generici e rivalutativi.5. In conclusione, alla stregua delle considerazioni svolte, non può checoncludersi nel senso dell’inammissibilità del ricorso, da ciò conseguendo per ilricorrente l’onere delle spese del procedimento, nonché quello del versamentodella somma, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente fissata intremila euro, esercitando la facoltà introdotta dall’art. 1, comma 64, l. n. 103 del2017, di aumentare oltre il massimo la sanzione prevista dall’art. 616 cod.proc. pen. in caso di inammissibilità del ricorso, considerate le ragionidell’inammissibilità stessa come sopra indicate. P.Q.MDichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento dellespese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delleammende.Così è deciso, 26/06/2026Il Consigliere estensore Il PresidenteGIOVANNI [OSCURATO:PERSONA]