Cassazione n. 16487/2026

rappresentatoe difeso in proprio in quanto Avvocato, con indicazione di recapito Pec;- ricorrente -controAgenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legalerappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, allavia dei Portoghesi n. 12 in Roma;- controricorrente -avversola sentenza n. 622, pronunciata dalla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della [OSCURATO:PERSONA] il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 19.2.2025;ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA];la Corte osserva:Numero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] legale associato Iadarola, composto dal padre IadarolaGuido (titolare di una quota dell’1% ed ultaottantacinquenne all’epoca deifatti di causa) e dal figlio [OSCURATO:PERSONA], esercente attività prevalente dicuratore fallimentare, presentava il 30.5.2014 istanza di rimborso dell’Irapprudenzialmente versata con riferimento agli anni dal 2010 al 2013.L’Associazione professionale illustrava di non disporre di autonomaorganizzazione dell’attività professionale, ed assumeva di non esserepertanto tenuta al versamento dell’Irap. L’ufficio opponeva il propriosilenzio sull’istanza restitutoria.2. La contribuente, maturati i termini per la formazione del silenzio-rifiuto lo impugnava innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] diorganizzazione. La CTP riteneva fondate le difese proposte dallacontribuente, ed annullava l’atto impositivo.3. L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la decisionesfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], la quale riteneva che nelcaso di studio professionale associato dovesse prescindersidall’accertamento della ricorrenza dell’autonoma organizzazione, dovendopiuttosto verificarsi se risulti provato che la professione forense, in realtà,non è stata svolta in forma associata. Ritenuta non fornita questa prova, ilgiudice del gravame accoglieva il ricorso dell’Amministrazione finanziaria eriaffermava l’infondatezza della richiesta di rimborso.4. Ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi a tremotivi di ricorso. L’Agenzia delle Entrate resiste mediante controricorso.L’Associazione professionale ha pure depositato memoria.Ragioni della decisione1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la contribuente contesta la violazione dell’art. 2 delD.Lgs. n. 446 del 1997, in considerazione dell’interpretazione offertaneNumero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/2026dalla Corte costituzionale con sentenza n. 156 del 2001, per avere la CTRcompletamente omesso di esaminare la questione della ricorrenzadell’autonoma organizzazione, ritenendo che, in ipotesi di associazioneprofessionale, il pagamento dell’Irap sia dovuto, prescindendosidall’accertamento dell’esistenza di un’autonoma organizzazionedell’attività professionale, mentre l’inesistenza di un’autonomaorganizzazione era stata accertata dalla CTP con decisione non contestatasul punto e perciò passata in giudicato.1.1. In materia di assoggettamento al versamento dell’Irap delleAssociazioni tra professionisti, questa Corte regolatrice si è pronunciatanumerose volte, e si sono anche registrate alcune differenze divalutazione.Pare opportuno prendere le mosse dall’autorevole precedentecostituito dalle Sezioni Unite, le quali hanno statuito che l'esercizio diprofessioni in forma societaria costituisce "ex lege" presuppostodell'imposta regionale sulle attività produttive, senza che occorraaccertare in concreto la sussistenza di un'autonoma organizzazione,questa essendo implicita nella forma di esercizio dell'attività, Cass. SU[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 7371. Non si è mancato, più di recente, di specificare chel'esercizio di arti e professioni in forma societaria, così come medianteassociazioni senza personalità giuridica, costituisce "ex lege" presuppostodell'imposta regionale sulle attività produttive, senza che occorraaccertare in concreto la sussistenza di un'autonoma organizzazione,questa essendo implicita nella forma di esercizio dell'attività, salva lafacoltà del contribuente di dimostrare l'insussistenza dell'esercizio in formaassociata dell'attività stessa, Cass. sez. V, 26.11.2019, n. 30873 (conf.Cass. sez. V, 21.2.2025, n. 4663), pertanto deve comunque riconoscersial contribuente il diritto di provare che, in concreto, l’attività professionalenon è stata svolta in forma associata.Numero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/2026Tanto premesso si è già ribadito recentemente, condivisibilmente econ chiarezza, che “con le sentenze a Sezioni Unite 14.4.2016 n. 7371 e13.4.2016 n. 7291, questa Corte, risolvendo un contrastogiurisprudenziale, ha affermato che le associazioni professionali, gli studiassociati e le società̀ semplici esercenti attività̀ di lavoro autonomo sonosempre soggetti ad IRAP, indipendentemente dalla struttura organizzativadella quale si avvalgono per l'esercizio dell'attività̀. Infatti, in base alsecondo periodo dell'art. 2 del D.lgs. 446/97, "l'attività̀ esercitata dallesocietà̀ e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato,costituisce in ogni caso presupposto di imposta", dovendosi, quindi,prescindere dal requisito dell'autonoma organizzazione. Atteso che l'art. 3co. 1 lett. c) dello stesso D.lgs. 446/97 contempla, tra i soggetti passivid'imposta, le società̀ semplici esercenti arti e professioni e quelle ad esseequiparate (in buona sostanza, le associazioni professionali e gli studiassociati), ne deriva il relativo assoggettamento ad IRAP. Nellamotivazione della richiamata sentenza, le Sez. un. hanno, peraltro,chiarito che l'affermato principio di diritto è da applicarsi anche alleassociazioni senza personalità̀ giuridica costituite tra persone fisiche perl'esercizio in forma associata di arti e professioni, salva la facoltà̀ per laparte contribuente di fornire la prova contraria avente ad oggetto "nonl'insussistenza dell'autonoma organizzazione nell'esercizio in formaassociata dell'attività̀, ma piuttosto l'insussistenza dell'esercizio in formaassociata dell'attività̀ stessa" (in tal senso anche Cass. n. 18920 del 2016e Cass. n. 30873 del 2019). Sul punto è stato ribadito che «l'eventualeesclusione da IRAP delle società̀ semplici (esercenti attività̀ di lavoroautonomo), delle associazioni professionali e degli studi associati èsubordinata unicamente alla dimostrazione che non viene esercitatanessuna attività̀ produttiva in forma associata». In altre parole, va provatoche il vincolo associativo non si è, in realtà̀, costituito (Cass. 31/10/2018,n.27843, in motivazione)”, Cass. sez. V, 5.9.2024, n. 23949.Numero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/2026L’irrilevanza, ai fini impositivi, dello specifico accertamento dellaricorrenza di un’autonoma organizzazione dello Studio professionaleassociato rende pertanto superfluo ogni esame di quanto deliberato inmateria dalla CTP.Il primo motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deve perciòessere respinto.2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto insubordine ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la ricorrentecensura la violazione degli artt. 112 e 101, comma secondo, c.p.c., peressere incorso il giudice dell’appello nella violazione del diritto di difesa,avendo emesso una sentenza c.d. ‘a sorpresa o della terza via’, centrandola propria decisione sul difetto di prova della non ricorrenzadell’associazione professionale, questione non sollevata dall’Enteimpositore.3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente lamenta la nullità dellapronuncia impugnata in conseguenza della violazione dall’art. 115 c.p.c.,perché l’Agenzia delle Entrate non ha mai contestato che l’attivitàprofessionale non sia stata svolta in forma associata.Il secondo ed il terzo strumento di impugnazione presentano elementidi connessione, e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni disintesi e chiarezza espositiva.4. Invero la contribuente specifica di avere, “sin dal primo grado delgiudizio” proposto “allegazioni dirette a dimostrare sia la mancanza diautonoma organizzazione dello [OSCURATO:PERSONA] sia, ad abundantiam, eper quel che qui interessa, la mancanza di attività esercitata in formaassociata” (ric., p. 27). Pertanto, a quanto è dato comprendere, laquestione della ricorrenza, o meno, di un’attività professionale esercitatain forma associata era stata introdotta nel processo dalla stessacontribuente.Numero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/20264.1. Inoltre, l’Ente impositore ha sempre sostenuto che il diritto alrimborso dell’Irap non competeva all’associazione professionale,contrastando pertanto ogni argomento di segno contrario.4.2. Tanto premesso, non deve neppure trascurarsi che si è già,condivisibilmente e di recente, ribadito che “Con riferimento al ripartodell’onere della prova … nelle controversie relative alla richiesta dirimborso IRAP promosse dal contribuente che, dopo essersi dichiaratosoggetto all’imposta ed averne effettuato il versamento, sostiene di essereincorso in un errore dichiarativo, vi è una inversione dell’onere probatorio,non essendo più onere dell’Ufficio dimostrare la sussistenza delpresupposto impositivo (affermato dallo stesso contribuente con la propriadichiarazione), ma è onere di chi agisce per ottenere la restituzionedell’imposta versata fornire la piena prova della inesistenza delpresupposto impositivo precedentemente dichiarato, nella fattispecievertente sull’insussistenza dell’esercizio in forma associata dell’attivitàstessa (cfr. Cass., Ordinanza 2 novembre 2022 n. 32272; Cass. Ord. 15novembre 2017, n. 27042; e della conforme giurisprudenza successiva:cfr., ex multis, Cass. n. 13129 del 2022; n. 30873 del 26/11/2019; n. 76del 15/01/2019; n. 27843/2018; n. 12763 del 19/05/2017; Cass. sez. 5,n. 26336 del 2023)”, Cass. sez. V, 5.9.2024, n. 23949.4.2.1. La CTR, dopo aver osservato che in presenza di un’attivitàprofessionale esercitata in forma associata l’esistenza dell’autonomaorganizzazione si presume, mentre è consentito al contribuente offrire laprova che, in concreto, l’associazione professionale non sussisteva, haespresso la propria valutazione sul se la contribuente avesse assicurato laprova che ad essa competeva della inesistenza dell’associazioneprofessionale. Ha in tal senso ritenuto che la prova non sia stataassicurata dalla contribuente, motivando specificamente sul perché lastessa non sia stata raggiunta, ed operando riferimento sia allaproduzione documentale (fatture) solo parziale fornita dalla parte, sia alleNumero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/2026stesse dichiarazioni dei redditi dei professionisti associati, che entrambiavevano compilato “i quadri RE2 1 relativi ai redditi da imputare adentrambi gli associati” (sent. [OSCURATO:PERSONA], p. IV).Non ricorre pertanto una decisione della terza via, ma la CTR ha decisoillustrando con chiarezza le ragioni che l’hanno indotta a ritenere nonassicurata la prova della fondatezza della pretesa ad opera della parte cuieffettivamente competeva fornirla, senza pertanto ledere in alcuna misurail diritto di difesa della contribuente.Anche il secondo ed il terzo motivo di ricorso risultano quindi infondati,e devono perciò essere respinti.Il ricorso proposto dalla contribuente risulta in definitiva infondato, edeve perciò essere rigettato.5. Le spese di lite sono liquidate in dispositivo, in considerazione dellanatura delle questioni esaminate e del valore della controversia.5.1. Deve ancora darsi atto che ricorrono i presupposti processuali peril versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo.La Corte di Cassazione, P.Q.Mrigetta il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], in proprio ed in qualitàdi già legale rappresentante dello [OSCURATO:PERSONA], checondanna al pagamento delle spese di lite in favore della costituitacontroricorrente, e le liquida in complessivi Euro 2.300,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito.Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del cit. art. 13, comma1 bis, se dovuto.Così deciso in Roma, il 21.5.2026.Il PresidenteNumero registro generale 8471/2025Numero sezionale 4360/2026Numero di raccolta generale 16487/2026Data pubblicazione 27/05/2026Andreina Giudicepietro