Cassazione n. 21929/2023

ato la seguente Oggetto ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], n. a Marino l’otto giugno 1961, rappresentato e difeso dall’Avvocato [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in Roma, via Cicerone 44, presso il suo studio, il tutto come da procura a margine del ricorso –ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 - controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 27/37/15, depositata in data 9 gennaio2015; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 giugno 202 3 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con avviso notificato in data 11 settembre 2009, l'Agenzia accertava l'esistenza di un reddito Irpef di € 23.003, 45 in capo al contribuente [OSCURATO:PERSONA]. In particolare, l'Agenzia rilevava come l’Amantini non avesse mai presentato la dichiarazione dei redditi, né per l'anno oggetto del controllo né per gli anni successivi. L’omessa dichiarazione legittimava l'Ufficio alla Acc sintetico determinazione induttiva del reddito. Per l'anno 2004 risultava che l’Amantini ritenesse una partecipazione del 15% del capitale sociale della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] reddito di impresa della [OSCURATO:PERSONA] SRL era pari ad euro 22.723. Considerato che nell'anno in esame la compagine sociale era costituita da due soli soci, l'Ufficio procedeva in primo luogo ad imputare all’Amantini un reddito di capitale pari ad euro 3.408,45. Considerato tuttavia che con un reddito così esiguo era improbabile riuscire a provvedere al proprio sostentamento, e che lo stesso contribuente risultava essere nell'anno in esame anche amministratore, nonché socio unico , della [OSCURATO:PERSONA] SRL, non essendo ulteriormente credibile che egli si fosse dedicato a tale attività senza ritrarre alcun compenso, l'Agenzia riteneva legittimo quantomeno ricostruire in capo all’Amantini medesimo una retribuzione pari a quella di un dipendente del settore del commercio, corrispondente ad euro 19.595. Di conseguenza l'avviso conteneva maggior imposta Irpef per € 5.570, addizionale regionale per € 207, addizionale comunale per € 46 e sanzione amministrativa per € 7.200. 2. Il contribuente ricorreva alla CTP, la quale accoglieva il ricorso. Pertanto, l'Ufficio ricorreva in sede di appello alla CTR la quale a ccoglieva il ricorso. Avverso tale sentenza il contribuente ricorre in Cassazione affidandosi a nove motivi; l’Agenzia si costituisce conc ontroricorso per resistere; in data 24 maggio 2022 il contribuente ha depositato una memoria exart.380- bis cod. proc. civ. All’esito della camera di consiglio del 9 giugno 2023 il Collegio ha disposto il rinvio della causa a nuovo ruolo, attesa la necessità di acquisire il fascicolo d’ufficio del merito. [OSCURATO:PERSONA]: 1. C on il primo motivo di ricorso il contribuente denuncia violazione o falsa applicazione dell'art.42 d.P.R. 29 settembre 1973 n.600 e dell'art. 7 , comma 1, l egge 27 luglio 2000 n. 212. In fatti, sarebbe stato dedotto fin dal primo grado di giudizio come non fosse chiaro in cosa consistesse il maggior reddito accertato nei confronti della società e su cosa si fondasse, in quanto l'accertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] risultava sconosciuto al ricorrente, che aveva cessato la carica di amministratore dall'anno 2007. Secondo la giurisprudenza di legittimità il contribuente ha diritto di conoscere la motivazione dell'atto impositivo e perciò ha sempre il diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare la motivazione. L’omessa allegazione dell’atto presupposto a cui l'avviso fa riferimento, unitamente alla mancata indicazione della natura dei ricavi che si imputano, rendevano pertanto l'avviso affetto da nullità. Nella fattispecie l'Agenzia delle entrate,in ossequio a tali prescrizioni , avrebbe dovuto allegare l'atto di accertamento asserito come in corso di notifica alla società e non limitarsi semplicemente a citarne gli estremi, trattandosi di atto integrativo della motivazione. 2. Con il secondo motivo il contribuente denuncia omesso esame delle circostanze dedotte a comprova dell'ignoranza dell'avviso di accertamento, in relazione all'art.360, primo comma, num. 5 cod . proc . civ. In effetti sotto altro profilo la statuizione contenuta nella sentenza impugnata, secondo la quale l’Amantini era a conoscenza dell'avviso emesso dei confronti della [OSCURATO:PERSONA],sarebbe da cassare, essendo l’avviso alla società ancora in corso di notificaalla data della notifica al l’Amantini dell’accertamento a lui rivolto , per cui dovrebbe concludersi che il contribuente, al momento in cui è stato reso edotto dell’avviso a lui personalmente diretto, non era affatto a conoscenza di quello societario presupposto, e quindi dei ricavi extracontabili accertati nei confronti della società. 3. Con il terzo motivo si denuncia violazione o falsa applicazione dell'art. 212 cod. proc . c iv . in relazione all'art. 360 , primo comma, num . 4 , cod. proc. civ.,e del diritto alla difesa in relazione all’art 360, primo comma , num. 4 , cod . proc.civ. In effetti l'integrazione della motivazione dell'avviso d’accertamento operata in sede giudiziale - dove l’Agenzia, pur non producendo l'avviso di accertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], quantomeno precisava che i ricavi extracontabili societari costituivano maggiori redditi di locazione-era inammissibile per contrasto con il diritto di difesa. 4. Con il quarto motivo si denuncia omesso esame delle circostanze dedotte a comprova dell'inesistenza dei ricavi extracontabili in favore della [OSCURATO:PERSONA],in relazione all'art. 360, primo comma , num. 5 , cod . proc . civ. In effetti era stato dedotto come l'avviso di accertamento impugnato fosse l'ultimo di un totale di 5 notificati al ricorrente e che in relazione agli altri avvisi sul punto, relativi ai maggiori redditi di locazione in capo alla [OSCURATO:PERSONA], si fosse già pronunciata la commissione tributaria regionale con sentenza 576 del 2011, con la quale erano stati annullati gli accertamenti nei confronti della Stramo, giacché i redditi di locazione accertati non potevano essere confermati nella misura accertata, in quant o i proventi della locazione dovevano ritenersi non più imputabili alla data di cessione del fabbricato, avvenuta il 13 Aprile 2000. La definitività dell’accertamento relativo all’anno in rilievo (2004) era poi irrilevante, visto che atteneva ad un giudicato formatosi in un processo in cui il contribuente non era parte. 5. Con il quinto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 112,cod. proc . civ ., in relazione all'art. 360 primo comma num . 4 , cod. proc. civ. In effetti la sentenza impugnata non si sarebbe pronunciata sulla questione di inapplicabilità della presunzione di distribuzione degli utili dedotta nel ricorso di primo grado. La presunzione di distribuzione degli utili extracontabili si doveva infatti fondare non solo e non tanto sull'esistenza di una ristretta base sociale,ma anche e soprattutto sul vincolo familiare esistente tra i soci. Nella specie invece tale vincolo familiare non solo mancava, ma il ricorrente era solo intestatario fiduciario delle quote. In proposito era stato documentato attraverso atti notori depositati con i numeri 2 e 3 del fascicolo di primo grado che la [OSCURATO:PERSONA] era società creata e controllata dal signor [OSCURATO:PERSONA] e che faceva capo alla famiglia Romani. 6. Con il sesto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione degli 115 e 116 cod. proc . civ ., in relazione all'art 360 , primo comma , num. 3 , cod . proc . civ. In effetti in difetto di produzione dell'avviso emesso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], nella sentenza impugnata si ometteva completamente di considerare che l’Amantini aveva espressamente contestato l'assenza di un valido e definitivo accertamento nei confronti della società e di non essere quindi a conoscenza di esso per non esserne più amministratore del 2007. Con riferimento al reddito accertato come rinveniente da [OSCURATO:PERSONA] vengono spiegati poi i seguenti motivi: 7. Con il settimo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 112,cod. proc . civ . in relazione all'art. 360 primo comma , num . 4 , cod. proc. civ, nonché violazione o falsa applicazione degli artt.2729, cod . civ . e 39 del d.P.R. n. 600 del 1973. In effetti il giudice di secondo grado,nel ritenere valido l'avviso dell'accertamento, si era limitato a rilevare che per quanto riguarda l’[OSCURATO:PERSONA] SRL, l'affermazione del contribuente di averla amministrata gratuitamente si presentava indimostrata e di assai dubbia ragionevolezza, senza peraltro esaminare le deduzioni svolte sul punto dell'odierno ricorrente. L'avviso di accertamento non si fondava infatti su presunzion,i ma su mere congetture. Per configurare l'esistenza di redditi in capo al ricorrente ricavati dall'[OSCURATO:PERSONA], infatti, occorreva accertare ai sensi dell'art. 39 del d.P.R. n. 602/1973 maggiori redditi di impresa in capo alla società stessa. In difetto di preventivo accertamento di tali redditi, l'avviso era confliggente conil divieto di doppia presunzione. In secondo luogo,l'aver ritenuto sufficiente la non gratuità dell'incarico costituiva da sé sola elemento insufficiente a far presumere l'esistenza di un maggior reddito, non potendosi confondere la possibilità di percezione del reddito con la sua effettiva percezione. 8. Con l'ottavo motivo di ricorso si denuncia inesistenza di ricavi in favore dell'[OSCURATO:PERSONA] in relazione all'art. 360,primo comma, num. 5 , cod . proc . civ. Era stato infatti provato, attraverso la produzione del conto corrente bancario numero 17.481, che nell'anno 2004 la società non aveva svolto alcuna operazione di vendita e acquisto di automobili. 9. Con il nono motivo di ricorso si denunciava il capo della sentenza relativa alla condanna alle spese di lite. Infatti, ai sensi dell'art. 336 , primo comma , cod. proc . civ . , la riforma dei capi della sentenza sopra censurati avrebbe effetto sulla pronuncia di compensazione delle spese di lite del primo e del secondo grado di giudizio di cui si chiedeva la cassazione, avendo in appello l’Amantini proposto sul punto anche impugnazione incidentale. 10. Nella memoria depositata ai sensi dell’art.380-bis cod. proc. civ. è stato dedotto inoltre, sempre con riferimento ai redditi presuntivamente ritratti dalla qualità di amministratore della società [OSCURATO:PERSONA], come con ordinanza Cass. 19569/2018 sia stato deciso dalla Corte che i conti personali dell’Amantini, per gli anni 2002 e 2003, sarebbero stati utilizzati per la società [OSCURATO:PERSONA], col ché tale presunzione doveva estendersi al 2004 ed escludere che in qualsiasi modo gli stessi potessero essere ricollegati a redditi personali o ad operazioni della [OSCURATO:PERSONA]. 11. Con il proprio controricorso l'Agenzia ribatteva ai motivi presentati dal contribuente. In relazione ai primi tre essa sottolineava innanzitutto la loro inammissibilità posto che neppure veniva riprodotta la motivazione dell'atto di accertamento. Infondato risultava comunque il secondo motivo posto che la CTR, valorizzando espressamente la circostanza di fatto relativa al ruolo ricoperto dal contribuente nella società affrontava, evidentemente superandola, la questione formale della mancata allegazione dell’atto di accertamento. Con riferimento al quarto motivo lo stesso risultava non pertinente e quindi inammissibile. La CTR dava espressamente atto della incontestata circostanza del giudicato con cui era stata confermata la legittimità dell'accertamento nei confronti della società per l'anno in contestazione. Con riferimento al quinto motivo la difesa dell'agenzia sottolineava che la circostanza dell'esistenza di un vincolo familiare fra i soci non costituiva elemento imprescindibile per la presunzione di distribuzione di utili extra- bilancio. Inoltre, l’effettiva titolarità delle quote sociali in capo a [OSCURATO:PERSONA] costituiva una mera allegazione rimasta indimostrata, laddove gli atti notori rivestivano un ruolo meramente indiziario. Con riferimento ai motivi relativi all'altro capo della sentenza, relativo ai redditi ricavati dalla [OSCURATO:PERSONA] SRL, riteneva la difesa dell'Agenzia che gli stessi fossero inammissibili e infondati. In effetti era sufficiente ricordare che l'atto impositivo oggetto della controversia, come precisato nella motivazione, traeva origine dal riscontro della omessa dichiarazione dei redditi da parte del contribuente, con conseguente legittimazione dell'ufficio alla determinazione del reddito imponibile in via induttiva in base ai dati alle notizie raccolti. L'imponibile di euro 19.595 veniva presunto non quale utile societario non distribuito, bensì quale remunerazione per il ruolo di amministratore unico della società. Il superamento dell'efficacia presuntiva dell'elemento considerato, della cui prova il contribuente era onerato, prescindeva quindi dal fatto che tale società fosse stata destinataria di un atto di accertamento; 12. Va premesso, come accertato dalla sentenza di secondo grado ed incontestato, che sia il ricorrente che le società rispetto alle quali è stato accertato il reddito rinveniente al primo, non avevano mai presentato –almeno nei periodi qui in rilievo - la dichiarazione dei redditi, per cui si giustifica pienamente il ricorso all’accertamento induttivo, a fronte del quale grava sul contribuente la prova circa la non sussistenza o la minor sussistenza del reddito così accertato “In tema diaccertamento delle imposte sui redditi, nell'ipotesi diomessa presentazione della dichiarazione, ai sensi dell'art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 l'Ufficio può fare ricorso a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, comportanti l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale può fornire elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata induttivamente dall'Amministrazione” (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n.15167). 13. Ciò precisato -con riferimento ai primi tre moti vi di ricorso da esaminarsi congiuntamente per la loro evidente connessione – gli stessi non appaiono inammissibili come dedotto dalla controricorrente, risultando in fatti la trascrizionenel ricorso della parte essenziale della motivazione dell’avviso di accertamento. Nel merito essi sono fondati. Il ricorrente afferma infatti di non aver potuto ricevere la notifica dell’atto di accertamento presupposto (da cui emergeva il reddito accertato nei riguardi della societàStramo Immobiliare ) in quanto in corso di notifica nel settembre 2009, quando gli venne notificato l’accertamento nei suoi confronti (cfr. quest’ultimo atto impositivo). E’ certo vero che il ricorrente non ha contestato il persistere della sua qualità di socio (uno dei due) della [OSCURATO:PERSONA] stessa , e che “ In tema di accertamento delle imposte sui redditi, il rinvio "per relationem", nella rettifica dei redditi del socio, a quella notificata alla società, soddisfa l'obbligo di porre il contribuente in condizione di conoscere le ragioni dalle quali deriva la pretesa fiscale, giacché, ai sensi dell'art. 2261 c.c., il socio ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società e, conseguentemente, di prendere visione sia dell'accertamento presupposto sia dei documenti richiamati a suo fondamento, ovvero di rilevarne l'omessa comunicazione” (Cass. 15/07/2021, n. 20157). Tuttavia, come premesso si ha certezza, appunto ritraibile dallo stesso avviso di accertamento, che,al momento della notifica dello stesso , l’atto impositivo dnei confronti della società era “in corso di notifica”. Dunque, egli non era senz’altro in grado, nel momento del ricevimento dell’atto a lui indirizzato, di verificare alcunché, neppure sfruttando la propria qualità di socio, e il presupposto del rispetto dell’obbligo di porre a conoscenza il contribuente in caso di rinvio ob relationem presuppone che il contribuente stesso possa, sin dal momento della notifica, consultare l’atto cui si rinvia, cosa che invece nella specie per quanto risulta dall’avviso stesso non era possibile. Né ovviamente, assente l’atto cui si rinviava al momento della notifica, sarebbe esigibile dal socio,con evidente conseguente riduzione dei termini a sua disposizione per ricorrere avverso l’atto personale , di accedere in continuazione alla documentazione sociale per accertarsi quando l’atto presupposto venisse notificato. 14. L’accoglimento dei primi tre motiv i comporta la cassazione della sentenza impugnata in parte qua e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, l’accoglimento parziale del ricorso introduttivo del contribuente, con compensazione delle spese di merito. Restano assorbiti i successivi motivi quarto, quinto e sesto. 15. Con riguardo ai motivi settimo ed ottavo si passa all’esame delle questioni inerenti al reddito imputato all’Amantini e rinveniente dalla sua qualità di amministratore dell’altra società, la [OSCURATO:PERSONA]. In proposito, anzitutto non sono pertinenti alla ratio decidendi , nonché allo stesso thema decidendum, i motivi nella misura in cui si riferiscono alla pretesa necessità di un previo accertamento del reddito in capo alla società, per dedurne poi quello del socio, posto che non di presunzione di percepimento di utili si tratta, sibbene di (presunto) compenso per l’attività di amministratore. Certamente, con riferimento alla configurabilità di un compenso in capo all’amministratore, va osservato che la relativa previsione va provata , in quanto “in materia di accertamento delle imposte sui redditi, l'amministrazione finanziaria non può pretendere, presumendone la onerosità, di assoggettare a tassazione il compenso dell'amministratore di una società in mancanza di prova contraria da parte del contribuente, non potendo la stessa fondare tale pretesa su una presunzione, inconferente in presenza di un diritto disponibile, quale quello dell' amministratore al compenso da parte della società» (Cass.11/03/1998, n. 2671, da ultimo Cass. 22/06/2018, n.16530). Tuttavia, nella specie occorre tener presente come da un lato il contribuente abbia del tutto omesso la dichiarazione, e dall’altro la stessa società abbia fatto altrettanto, così legittimando il ricorso all’accertamento induttivo, a fronte del quale grava sul contribuente la prova circa la non sussistenza o la minor sussistenza del reddito così accertato, in quanto “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nell'ipotesi di omessa presentazione della dichiarazione, ai sensi dell'art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 l'Ufficio può fare ricorso a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, comportanti l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale può fornire elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata induttivamente dall'Amministrazione” (Cass.[OSCURATO:DATA_NASCITA], n.15167). Non ha quindi errato la CTR nel ritenere, per quanto con motivazione sintetica, che il relativo quadro indiziario (il cui apprezzamento in fatto non è sindacabile in questa sede)privasse di qualsiasi consistenza la pretesa e genericamente a sserita gratuità della prestazione, resa poi ulteriormente inverosimile dal fatto che lo stesso contribuente non abbia affatto indicato fonti alternative di reddito. 16. In conclusione, va accolto il ricorso relativamente ai primi tre motivi e, dichiarati assorbiti il quarto, il quinto ed il sesto, devono invece essere rigettati il settimo el’ottavo. Le spese dell’intero giudizio meritano integrale compensazione, attese le reciproche soccombenze, e ciò determina l’assorbimento altresì del nono motivo di ricorso. P. Q. M. Accoglie il ricorso limitatamente ai primi tre motivi; rigetta il settimo e l’ottavo e dichiara assorbiti il quarto, il quinto, il sesto ed il nono; cassa la sent