Cassazione n. 09161/2025

Ha pronunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 11180-2017, proposto da: [OSCURATO:PERSONA], c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], MERONI [OSCURATO:PERSONA], c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], elettivamente domiciliati in Roma, presso la cancelleria della Corte di cassazione, rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] - Ricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., ([OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliato in Roma, via Flaminia 109, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] – AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende - [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 5338/28/2016della Commissione tributaria regionale della Lombardia,depositata il 17.10.2016; Intimazione di pagamento - Omessanotifica della cartella – Notifica del ricorso a società incorporata RGN 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA] udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 30gennaio 2025dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] Dalla sentenza impugnata si evince che i ricorrenti proposero ricorso avverso due intimazioni di pagamento di [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., denunciando la mancata notifica degli atti opposti, la mancata notifica della cartella presupposta, l’omessa motivazione delle intimazioni, l’inesistenza del credito erariale, e comunque la sua intervenuta prescrizione. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Milano accolse il ricorso con sentenza n. 330/17/2016. L’Ente riscossore propose appello, che fu accolto dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia con sentenza n. 5338/28/2016. Il giudice regionale ha ritenuto che Equitalia avesse provato la rituale notifica della prodromica cartella di pagamento, mediante l’allegazione della notifica alla [OSCURATO:PERSONA], incorporata per fusione nella [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., della quale gli odierni ricorrenti erano stati soci accomandatari illimitatamente responsabili;ha rilevato che sarebbe stato onere dei contribuenti dimostrare che nel pliconotificato non vi fosse l’atto impositivo ma altro, né comunque la cartella era stata mai oggetto di impugnazione. Ha rigettato le doglianze dei contribuenti in ordine alla tardività edall’irregolarità dell’appello perché notificato in busta chiusa, al contrario rilevando la notifica tempestiva dell’intero atto in plico raccomandato. Ha rigettato inoltre la denunciata irregolarità della notifica della cartella, indirizzata alla [OSCURATO:SOCIETA], ormai estinta per incorporazione, sostenendo che l’eccezione fosse stata tardivamente presentata in secondo grado. Avverso la sentenza i ricorrenti hanno proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi, ulteriormente illustrati da memoria, cui hanno resistito con controricorso l’agente della riscossione e l’Agenzia delle entrate, il primo illustrando ulteriormente le proprie difese con memoria. Nell’adunanza camerale del 30 gennaio 2025 la causa è stata decisa. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivoi ricorrenti hanno denunciato «la violazione dell’art. 360 nn. 3) e 5) per omessa e/o insufficiente motivazione della sentenza gravata, giacché i giudici di appello hanno errato nella valutazione sulla inammissibilità dell’atto di appello principale proposto da [OSCURATO:PERSONA] 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA]. per tardività dello stesso stante che è stato spedito in busta chiusa e non in plico raccomandato senza busta in palese violazione dell’art. 20 D.GLS 546/92». A parte l’erroneo richiamo al vizio di motivazione della sentenza, correttamente collocandosi la critica nell’error iuris in iudicando, di cui al n. 3 del primo comma, il motivo è infondato. Sulle modalità con le quali debba essere spedito il ricorso, questaCorte con la giurisprudenza richiamata dalla difesa dei contribuenti, ha pur affermato che nel processo tributario, in forza del disposto dell'art. 20, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 -il ricorso si intende proposto al momento della spedizione, ove a ciò si sia provveduto con plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento(Cass., 18 dicembre 2006, n. 27067).Tuttavia, la giurisprudenza di legittimità ha chiarito intanto che la spedizione del ricorso o dell'atto d'appello a mezzo posta in busta chiusa, pur se priva di qualsiasi indicazione relativa all'atto in esso racchiuso anziché in plico senza busta come previsto dall'art. 20 del d.lgs. n. 546 del 1992, costituisce una mera irregolarità se il contenuto della busta e la riferibilità alla parte non siano contestati, essendo, altrimenti, onere del ricorrente o dell'appellante dare la prova dell'infondatezza della contestazione formulata (Cass., 12 giugno 2009, n. 13666) . Peraltro, qualora debba accertarsi il perfezionamento della notifica a mezzo posta dell'atto di appello per il notificante, occorre provare che nel termine di cui all'art. 327 c.p.c. vi sia stata la consegna dell'atto all'ufficio postale, essendo sufficiente che la data risulti dall’elenco di trasmissione recante la dicitura ed il timbro datario delle Poste che attesta di aver ricevuto l'atto nel giorno indicato(Cass., 11 aprile 2017, n. 9340). Poiché nel caso di specie emerge che la data di spedizione certificata dall’ufficio postale era stata quella del 29 marzo 2016(rispetto al termine di notifica della sentenza -27/01/2016- ultimo giorno utile, per essere il primo giorno non festivo dopo la domenica di Pasqua e il lunedì dell’Angelo), e chein ogni caso, nella causa riunita , Equitalia, nella posizione di controricorrente e ricorrente incidentale, aveva depositato il proprio atto difensivo in data 18 marzo 2016, l’ufficio non è incorso in alcuna intempestività. Con il secondo motivo hanno lamentato la «violazione dell’art. 360 n. 3) e 5) per violazione e falsa applicazione degli [artt.] 18 e 53 D. LGS 546/92 RGN 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA] in combinato disposto con l’art. 342 c.p.c., ed inesistenza ed omessa motivazione della sentenza gravata, stante che i giudici regionali non si sono affatto pronunciati circa l’eccezione di inammissibilità dell’atto di appello principale proposto irritualmente da Equitalia in palese violazione alla nuova normativa prevista dagli artt. 18 e 53 D.LGS 546/92 in combinato disposto con l’art. 342 n. 1) e 2) come novellato dalla legge 134/2012». Il motivo è infondato perché, già per come formulato, esso denuncia una insussistente inammissibilità dell’atto d’appello dell’ente riscossore, che sarebbe statoconfezionato senza il rispetto di “uno schema che ricalchi il provvedimento decisorio”. Si tratta di un principio del tutto errato, atteso che, come chiarito dalla giurisprudenza di legittimità ai fini dell’osservanza dell’art. 342 cod. proc. civ., la cui elaborazione è ampiamente mutuata nel contenzioso tributario, laddove si sostiene che la mancanza o l'assoluta incertezza dei motivi specifici di impugnazione, che ai sensi dell'art. 53, co. 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 determinano l'inammissibilità del ricorso in appello, non sono ravvisabili qualora il gravame, benché formulato sinteticamente, contenga una motivazione interpretabile in modo inequivoco. Si sostiene a tal fine che gli elementi di specificità dei motivi possono essere ricavati anche per implicito dall'intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni (Cass., 24 agosto 2017, n. 20379; 21 luglio 2020, n. 15519). Ancora più nettamente si sostiene che nel processo tributario il requisito della specificità dei motivi di appello è soddisfatto ove le argomentazioni svolte, correlate con la motivazione della sentenza impugnata, contestino il fondamento logico-giuridico di quest’ultima, mentre non è richiesta una rigorosa enunciazione delle ragioni invocate, quando siano evincibili, anche implicitamente, dall'atto di impugnazione considerato nel suo complesso (Cass., 20 dicembre 2018, n. 32954; 7 aprile 2017, n. 9083), con l’unico concreto limite dell’atto di appello che riproduca le argomentazioni a sostegno della domanda disattesa dal giudice di primo grado, senza neppure il minimo riferimento alle statuizioni di cui è chiesta la riforma e senza alcuna parte argomentativa che miri a contestare il percorso logico-giuridico della sentenza impugnata (Cass., 20 gennaio 2017, n. 1461; 19 dicembre 2018, n. 32838). In conclusione la riproposizione, a supporto dell'appello proposto dal contribuente, delle ragioni di impugnazione del RGN 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA] provvedimento impositivo in contrapposizione alle argomentazioni adottate dal giudice di primo grado assolve l'onere di impugnazione specifica imposto dall'art. 53, d.lgs. n. 546/1992, atteso il carattere devolutivo pieno, in tale giudizio, dell'appello, quale mezzo di gravame non limitato al controllo di vizi specifici, ma volto ad ottenere il riesame della causa nel merito (Cass., 23 novembre 2018, n. 30525; 22 gennaio 2016, n. 1200; 29 febbraio 2012, n. 2012). Con il terzo motivo i ricorrenti hanno denunciatola «violazione dell’art. 36 n. 3) e 59 per violazione e falsa applicazione dell’art. 22 D.LGS 546/92, ed inesistenza ed omessa motivazione della sentenza gravata, stante che i giudici regionali non si sono affatto pronunciati circa l’eccezione di inammissibilità dell’atto di appello principale proposto irritualmente da Equitalia in palese violazione all’art. 22 richiamato stante che l’appello principale è stato notificato in copia e non in originale come prescritto dall’art. 22 d.LGS 546/92». Il motivo è infondato per assenza di specificità, non comprendendosi, dalle poche parole richiamate delle controdeduzioni dei contribuenti, cosa fosse stato denunciato, ossia di cosa l’atto d’appello fosse effettivamente carente. È peraltro atto inammissibile, perché nella sentenza il giudice regionale riconosce assertivamente che l’atto d’appello risultava completo in tutte le pagine. Si tratta di un accertamento in fatto, non contestabile in sede di legittimità. Con il quarto motivo si sono doluti della «violazione dell’art. 360 n. 3) e 5) per violazione e falsa applicazione dell’art. 57 LGS. 546/92, ed inesistenza ed illogica motivazione della sentenza gravata, stante che i giudici regionali hanno omesso e/o hanno errato nel pronunciarsi sulla eccezione di inammissibilità dell’atto di appello principale proposto irritualmente da Equitalia per infondatezza nel merito». Con il quinto motivo hanno lamentato la «violazione dell’art. 360 n. 3) e 5) per violazione e falsa applicazione dell’art. 2495 c.c., ed inesistenza ed illogica motivazione della sentenza gravata, stante che i giudici regionali hanno omesso e/o hanno errato nel pronunciarsi sull’eccezione di nullità e/o inesistenza giuridica della notifica della cartella di pagamento opposta presupposta alle intimazioni di pagamento impugnate poiché comunicata a RGN 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA] soggetto giuridicamente inesistente per avvenuta incorporazione della società debitrice originaria». Quest’ultimo motivo è fondato. La difesa dei ricorrenti lamenta che in primo grado il riscossore avrebbe affermato di aver correttamente notificato la cartella alla [OSCURATO:PERSONA] e al [OSCURATO:PERSONA], mentre in sede d’appello ha affermato che la medesima cartella sarebbe stata notificata alla [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] C., e cioè dopo oltre un anno dal momento in cui la suddetta societàera stata incorporata per fusione nella [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.(incorporata il [OSCURATO:DATA_NASCITA], notifica dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]). Ebbene, a fronte di tale prospettazione, e nonostante la difesa dell’ente riscossore sostenga che la notifica della prodromica cartella fosseavvenuta presso la società incorporante, il giudice d’appello, nell’esposizione del fatto, riferisce che [OSCURATO:PERSONA] aveva depositato il “9 giugno 2015” relata di notifica della cartella alla [OSCURATO:SOCIETA]. Nella parte motiva della pronuncia, quindi, respinge l’eccezione di nullità della notifica della cartella, su cui insistevano i contribuenti perché compiutasi ad oltre un anno dalla estinzione per incorporazione della [OSCURATO:SOCIETA]., sull’assunto che tale eccezione era stata sollevata solo in seded’appello e dunque era da considerarsi tardiva. Sennonché la soluzione adottata dal giudice regionale stride con quanto esso stesso narra nella parte espositiva della vicenda. Qui, infatti, la commissione regionale ha riferito che nel costituirsi in primo grado Equitalia aveva dichiarato di aver notificato la cartella direttamente a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] quali soci accomandataridella [OSCURATO:SOCIETA]. In sede d’appello l’ente avrebbeinvece affermato che la notifica si era compiuta nei confronti della società in accomandita semplice. Ebbene, se le difese dell’ente riscossore hanno dato una diversa rappresentazione dei fatti, appare evidente come i contribuenti non potessero prima del giudizio d’appello contestare che comunque la notifica a società estinta per incorporazione fosse nulla. A tal fine è utile richiamare la giurisprudenza di legittimità, secondo la quale la notificazione dell'avviso di accertamento effettuata nei confronti di una società, incorporata per fusione in altra società, in data successiva alla sua cancellazione dalregistro delle imprese, è nulla, poiché dopo l'avvenuta fusione e la cancellazione dal registro delle imprese, la società incorporata si estingue e non può più RGN 11180/2017 Consigliere rel. [OSCURATO:SOCIETA] vantare un'autonoma legittimazione processuale attiva o passiva(Cass., 9 agosto 2022, n. 24579). Risulta pertanto evidente che la decisione del giudice d’appello sia contraddittoria quando non illogica, non comprendendosi neppure se tale notifica sia stata eseguita presso la nuova società incorporante o altrove, e comunque risultando erronea l’affermazione del giudice regionale circa la tardività della sollevata eccezione, laddove era stata Equitalia a fornire una diversa prospettazione in ordine al soggetto o ai soggetti destinatari della notifica della cartella. Il quinto motivo va dunque accolto, ed il quarto ne risulta assorbito. La sentenza va dunque cassata, e il giudizio va rinviato alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Lombardia, perché, in diversa composizione, provveda a chiarire i termini della controversia in ordine alla notifica della cartella, assumendo una decisione conseguente sul punto. Il medesimo giudice del rinvio provvederà alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie il quinto motivo del ricorso, assorbito il quarto, rigettati gli altri. Cassa la sentenza in rela