Cassazione n. 37193/2022

nte ORDINANZA Sul ricorso n. 7488-2015, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende- Ricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in fallimento, in persona del Curatore p.t.- [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 4651/66/2014 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, sez. staccata di Brescia depositata il 18 settembre 2014; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 13.07.2022 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che Da interrogazioni dell'anagrafe tributaria era emerso che la [OSCURATO:SOCIETA]. non aveva presentato dichiarazioni ai fini delle imposte dirette e dell'iva per le annualità 2007 e 2008. La società, invitata e fornire chiarimenti, depositò documentazione. All'esito del suo esame l'Agenzia delle entrate notificò due avvisi di accertamento, rideterminando l'imponibile delle predette annualità. Per quanto qui d'interesse per l'anno 2007 furono RGN 7488/2015 Consigliere rel. Federici ey't recuperati costi ritenuti riconducibili ad operazioni soggettivamente inesistenti. Per l'anno 2008 furono recuperati costi qualificati fittizi oppure indeducibili. Avverso gli atti impositivi la società propose ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Brescia, che con sentenza n. 182/01/2011 ne accolse integralmente le ragioni. L'appello dell'Amministrazione finanziaria fu rigettato dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia, sez. staccata di Brescia, con sentenza n. 4651/66/2014, ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale ha ritenuto che la documentazione prodotta dalla contribuente escludesse il meccanismo frodatorio della inesistenza soggettiva delle operazioni contestate, che invece dovevano ritenersi effettivamente eseguite dai commissionari ([OSCURATO:PERSONA] s.r.I.). Alle stesse conclusioni è pervenuto con riguardo ai lavori eseguiti -per l'anno 2008- e giudicati parimenti fittizi dall'ufficio. L'Agenzia delle entrate ha censurato con due motivi la sentenza, chiedendone la cassazione. La società è rimasta intimata. Nell'adunanza camerale del 13 luglio 2022 la causa è stata trattata e decisa. Considerato che Con il primo motivo parte ricorrente si duole della violazione degli artt. 17, 19, 21 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché dell'art. 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3 per l'erronea esclusione della inesistenza soggettiva delle operazioni che invece l'Amministrazione finanziaria aveva ritenuto fittizie. Con la censura, limitata al tributo Iva, la ricorrente rileva che il giudice regionale, così decidendo, abbia violato le regole sul governo delle prove in tema di contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti. La pronuncia impugnata è sorretta dalla considerazione che la documentazione versata in causa (contratti d'appalto, pagamento formale dei fornitori), relativamente ad entrambe le annualità, avrebbe provato l'effettività delle prestazioni rese nel cantiere della società ricorrente dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e dal [OSCURATO:PERSONA]. Al contrario, secondo l'Agenzia delle entrate, quella documentazione non era di per sé sufficiente a dare prova che le operazioni fossero state rese dal fatturante, mancando la prova che tali operazioni fossero riconducibili all'appaltatore o fornitore, nel concreto risultati soggetti privi di personale e di mezzi necessari per eseguire i lavori fatturati. Il motivo è fondato e trova accoglimento. Va premesso che in tema di operazioni soggettivamente inesistenti questa Corte ha affermato che ai fini IVA, qualora l'Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attenga a tale tipo di operazioni, incombe sulla stessa l'onere di provare RGN 7488/2015 Consigliere rel. Federici non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza nel destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione d'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851; 30 ottobre 2018, n. 27566; 20 luglio 2020, n. 15369). Coerentemente, la Corte di giustizia, anche da ultimo (con sentenza 1 dicembre 2022, in causa C-512/21) ha chiarito che la direttiva n. 2006/112 deve essere interpretata nel senso che: a) essa non osta, qualora l'autorità tributaria attesti una partecipazione attiva del soggetto passivo a una frode dell'imposta sul valore aggiunto per negare il diritto alla detrazione, a che tale autorità tributaria fondi tale diniego, in via complementare o subordinata, su elementi di prova che dimostrino non una siffatta partecipazione, bensì il fatto che tale soggetto passivo, dando prova di tutta la diligenza richiesta, avrebbe potuto sapere che l'operazione di cui trattasi si iscriveva in una siffatta frode; b) la mera circostanza che i membri della catena di cessioni, di cui fa parte tale operazione, si conoscessero non costituisce un elemento sufficiente per dimostrare la partecipazione del soggetto passivo alla frode; la direttiva n. 2006/112, in combinato disposto con il principio di proporzionalità, deve essere interpretata nel senso che: essa non osta, qualora sussistano indizi che consentano di sospettare l'esistenza di irregolarità o di una frode, a che sia richiesto al soggetto passivo di dar prova di una maggiore diligenza per assicurarsi che l'operazione effettuata non lo conduca a partecipare a una frode, benché non si possa pretendere che esso proceda a verifiche complesse e approfondite come quelle che possono essere effettuate dall'amministrazione finanziaria. Spetta comunque al giudice nazionale valutare se, alla luce di tutte le circostanze del caso di specie, il soggetto passivo abbia dato prova di sufficiente diligenza e abbia adottato le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere in tali circostanze. Dunque, qualora la prova, anche presuntiva, sia fornita dall'Ufficio, spetta al contribuente, che ha portato in detrazione l'iva, la prova contraria di aver concluso realmente l'operazione con il cedente o di essersi trovato nella situazione di oggettiva RGN 7488/2015 Consigliere rel. Federici (j) impossibilità, nonostante l'impiego della dovuta diligenza, di abbandonare lo stato d'ignoranza sul carattere fraudolento delle operazioni, non essendo a tal fine sufficiente la mera regolarità della documentazione contabile e la dimostrazione che la merce sia stata consegnata o il corrispettivo effettivamente pagato, trattandosi di circostanze non concludenti (Cass., 9 settembre 2016, n. 17818). Ciò chiarito, il giudice regionale non ha fatto applicazione di tali principi. Per un verso infatti la motivazione si limita a riconoscere la effettività delle operazioni fatturate sulla base di un controllo meramente formale sulla esistenza dei contratti nonché dell'esecuzione dei pagamenti fatturati. Per altro verso, nonostante la prospettazione di un meccanismo fraudolento messo in atto mediante una semplice operazione triangolare, il giudice d'appello non ha speso una sola considerazione sulle circostanze, pur allegate dall'Amministrazione finanziaria, che i fornitori delle prestazioni presso il cantiere della [OSCURATO:SOCIETA]. fossero soggetti privi di personale e mezzi necessari ad eseguire i lavori. L'organo giudicante avrebbe dovuto esaminare tali specifiche condizioni e prove, assumendo la propria decisione previa valutazione del complesso dei fatti e documenti allegati da entrambe le parti. Il motivo va dunque accolto e la sentenza sotto tale profilo va cassata. Con il secondo motivo l'Agenzia delle entrate ha denunciato la violazione dell'art.112 cod. proc. civ. in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all'omessa pronuncia sui motivi d'appello afferenti la ripresa ad imponibile dei costi relativi a schede carburante e a maggiori ricavi non dichiarati. Anche questo motivo è fondato. La ricorrente ha riportato i passaggi dell'atto d'appello nei quali l'ufficio censurava la pronuncia di primo grado in ordine a tali voci. Si evince un dettagliato riferimento ai suddetti recuperi e alle ragioni di recupero. Sul punto il giudice regionale è rimasto invece del tutto silente, così incorrendo in un errore processuale che vizia radicalmente la sentenza. Deve dunque dichiararsi la nullità della sentenza per la parte relativa all'omessa pronuncia. In conclusione il ricorso va accolto e la sentenza va cassata, con rinvio del processo alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, che in diversa composizione, oltre che alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità, provvederà a riesaminare l'appello dell'Agenzia delle entrate tenendo conto dei principi di diritto dispensati da questa Corte. P.Q.M. RGN 7488/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso, cassa la sentenza e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, cui demanda in diversa composizione anche la liquidazione delle s