Cassazione n. 15099/2026

ocato [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttorepro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]).-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche n.954/2020 depositata il 07/12/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/20261. Dall’esposizione in fatto contenuta nella sentenza impugnata e dagliProvinciale di Ancona, la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnava l’avviso diaccertamento n. TQY03I400201 con il quale, per l’anno d’imposta 2008, sicontestava l’indebita detrazione di IVA (per € 12.162) attraverso l’impiegodi fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse da MariaBurini (che svolgeva formalmente “attività connesse ai trasporti terrestri”)in relazione a prestazioni svolte, in realtà, da suo figlio DomenicoMengoni.La CTP annullava l’avviso, ritenendo che non fosse dimostrata laconsapevolezza da parte dell’acquirente della partecipazione all’operazionefraudolenta, in quanto i pagamenti tramite bonifici bancari erano compiutiin favore di [OSCURATO:PERSONA] e, dunque, non vi erano elementi attraverso iquali la società potesse rendersi conto della frode.2. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello al quale resisteva lasocietà contribuente.Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributariaregionale delle Marche accoglieva l’appello, ritenendo che fosserodimostrate la frode e la mala fede dell’acquirente che potevano desumersidall’età avanzata di [OSCURATO:PERSONA] (79 anni), titolare soltanto di redditi dapensione, dal fatto che la sua impresa non era iscritta all’albo degliautotrasportatori, dall’assenza di mezzi e personale, dalla mancanza dicontratti con i clienti e delle scritture contabili di cui all’art. 14 d.P.R.600/1973 e dal rapporto di stretta parentela con [OSCURATO:PERSONA] ad operare sul conto della madre; osservava, altresì, che lacontribuente non aveva dimostrato la propria buona fede. Infine rilevavache neppure poteva ritenersi violato l’art. 12, comma 7°, l. 212/2000, inquanto «l'attività di accertamento è consistita in una segnalazione inviataNumero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/2026dalla Guardia di Finanza all'Ufficio e non già da un processo verbale diconstatazione notificato alla parte […] derivando da ciò un accertamentod'iniziativa che l'Ufficio notifica alla parte, a fronte del quale quest'ultimapuò successivamente produrre memorie ed osservazioni»; del pari dovevaescludersi la violazione dell’obbligo di motivazione, in quanto non eranecessario che all’avviso fosse allegato il PVC redatto nei confronti delsoggetto che aveva emesso le fatture, essendo riportati gli elementiessenziali dello stesso ed essendo allegata anche la segnalazione dellaGuardia di Finanza da cui era nata l’ulteriore attività di accertamento neiconfronti dell’odierna ricorrente.3. Avverso tale sentenza la contribuente ha proposto ricorso percassazione affidato a quattro motivi, illustrati con successiva memoria exart. 380 bis.1 c.p.c..Ha resistito, con controricorso, l’Amministrazione.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. “360 n. 1 c.p.c.” per violazione e falsa applicazione dell’art. 57d.lgs. 546/1992. La ricorrente ha lamentato che i fatti posti a fondamentodella decisione impugnata erano stati per la prima volta dedotti nelgiudizio d’appello, come aveva eccepito con le proprie controdeduzioni; inpratica, l’Amministrazione aveva integrato, addirittura nel giudiziod’appello, la motivazione dell’atto impositivo che si fondavaesclusivamente sulla circostanza che, con un diverso PVC, era statacontestata al Mengoni l’interposizione fittizia della madre.1.2 Il motivo appare innanzi tutto carente sotto il profilo dellaspecificità, dal momento che la ricorrente non indica neppure il vizio cheintende far valere e che sembra, allo stesso tempo, dolersidell’introduzione nel giudizio d’appello di circostanze nuove e della cd.motivazione postuma del provvedimento.Numero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/20261.3 In ogni caso, lo stesso è infondato.La CTR, infatti, ha tratto gli elementi per ritenere che le operazionifossero soggettivamente inesistenti e che la società fosse o dovesseessere a conoscenza di tale circostanza, da quanto riportato nel «processoverbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza di Ancona neiconfronti della ditta individuale [OSCURATO:PERSONA]», come si legge a pagina 3della sentenza.L’avviso è fondato sulla circostanza dell’inesistenza soggettiva delleoperazioni e sulla mancanza di buona fede della ricorrente, in ragionedell’inidoneità dell’impresa della Burini a svolgere le prestazioni, che siricavava dagli accertamenti svolti nei confronti di quest’ultima, richiamati,quanto alla loro sostanza, nell’avviso, come accertato dal giudiced’appello, e riportati nel PVC, dal quale, come riferisce la CTR, risulta che«la titolare della ditta, di anni 79, è a sua volta titolare esclusivamente diredditi di pensione erogati dall’Inps e che nella sostanza la medesimaBURINI MARIA non è null’altro se non una mera prestanome del figlioMENGONI DOMENICO, come reso palese dalla circostanza che la ditta èstata aperta e gestita direttamente da quest’ultimo, il quale ha svoltol’attività di trasporto merci per conto terzi in totale evasione di imposta esenza istituire, tenere conservare le scritture contabili previste dall’articolo14 del d.p.r. 600/1973». Il PVC è stato depositato fin dal giudizio di primogrado ed è richiamato nelle controdeduzioni dell’Ufficio (trattandosi di unvizio da ricondurre al n. 4 del comma 1° dell’art. 360 c.p.c. è possibileaccedere agli atti processuali; cfr. Cass. sez. U n. 8077/2012; Cass. n.896/2014).È evidente, quindi, che non può ritenersi che gli elementi dai quali laCTR ha desunto la consapevolezza della frode, contenuti nel PVCdepositato già nel giudizio di primo grado, siano stati introdotti per laprima volta nel giudizio d’appello.Numero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/20262.1 Con il secondo motivo è stato dedotto il vizio di cui all’art. 360,comma 1°, n. 5) c.p.c. per «omesso esame di fatti decisivi relativi allabuona fede della ricorrente e alla ripartizione del relativo onere dellaprova».La ricorrente si è lamentata della valutazione in ordine allaconsapevolezza della frode da parte della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., in quantol’unica circostanza indicata dall’amministrazione (pagamento tramitebonifico su conto intestato al Mengoni, anziché alla Burini) era smentitadalla documentazione depositata, da cui risultava che aveva eseguito ipagamenti sul conto intestato alla Burini su indicazione di quest’ultima. Lasocietà, peraltro, «era a conoscenza della circostanza che il serviziocommissionato alla Burini non sarebbe stato svolto in prima persona dallastessa ma dal Mengoni, ma ciò corrisponde alla normale praticacommerciale in cui il titolare di un’impresa delega a terzi (dipendenti,collaboratori, subappaltatori, ecc…) l’esecuzione materiale del servizio»(cfr. ricorso per cassazione pag. 19).2.2 Il motivo appare inammissibile, giacché non è formulato nelrispetto delle modalità indicate dalla giurisprudenza di questa Corte conriguardo al vizio di cui al n. 5) dell’art. 360, comma 1°, c.p.c..Va infatti osservato che «l'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.,riformulato dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7agosto 2012, n. 134, introduce nell'ordinamento un vizio specificodenunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza odagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nelrigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il"fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale oNumero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/2026extratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come" e il "quando" talefatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua"decisività", fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori nonintegra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora ilfatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto ditutte le risultanze probatorie» (così Cass. Sez. U. 8053/2014).Costituisce un “fatto”, agli effetti dell'art. 360, comma 1, n. 5), c.p.c.,non una "questione" o un "punto", ma un vero e proprio "fatto", in sensostorico e normativo, un preciso accadimento ovvero una precisacircostanza naturalistica, un dato materiale, un episodio fenomenicorilevante (Cass. n. 7983/2014; Cass. n. 17761/2016; Cass. n.29883/2017; Cass. n. 21152/2014; Cass. Sez. U. n. 5745/2015; Cass. n.5133/2014). Non costituiscono, viceversa, "fatti", il cui omesso esamepossa cagionare il vizio ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.: leargomentazioni o deduzioni difensive (Cass. n. 14802/2017; Cass. n.21152/2014; Cass. n. 9637/2021; Cass. n. 2268/2022); gli elementiistruttori; una moltitudine di fatti e circostanze, o il "vario insieme deimateriali di causa" (Cass. n. 21439/2015).2.3 Nel caso di specie, si richiede sostanzialmente di rivalutare labuona fede della cessionaria sulla base di una pluralità di prove e, dunque,Va infatti ricordato che con il ricorso per cassazione, il ricorrente non puòrimettere in discussione, contrapponendone uno difforme,l'apprezzamento in fatto, tratto dall'analisi degli elementi di valutazionedisponibili, compiuto dal giudice del merito, al quale resta riservatal’individuazione delle fonti del proprio convincimento, la valutazione delleprove, il controllo della loro attendibilità e concludenza e la scelta, tra lerisultanze probatorie, di quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti indiscussione (Cass. n. 23872/2020, Cass. n. 9097/2017). Può al più dolersiNumero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/2026dell’erronea applicazione delle norme in materia di valutazione delle prove(come, ad esempio, quelle sulla prova per presunzioni) o far valere il viziodi motivazione entro i limiti ristretti in cui ciò è ancora possibile. Con ilmotivo in esame, tuttavia, la doglianza non è stata articolata con talimodalità, in quanto la ricorrente si è limitata a contrapporre allavalutazione complessiva delle prove compiuta dalla CTR una diversaricostruzione dei fatti.3.1 Con il terzo motivo di ricorso la contribuente ha dedotto la«violazione e falsa applicazione ex art. 360 n. 1 c.p.c. dell’art. 12 comma7 legge 212/2000». Ad avviso della ricorrente, la CTR non avevaconsiderato che, sebbene l’attività di accertamento fosse stata svolta neiconfronti dei cedenti, non le era «stata data la possibilità di fornire leproprie osservazioni prima dell’emissione dell’avviso di accertamento».3.2 Al riguardo occorre precisare che, nella disciplina anterioreall’introduzione dell’art. 6 bis l. 212/2000 per effetto dell’art. 1 d.lgs.219/2023 – che regola attualmente le modalità del contraddittorio pertutti i tributi, ma non trova applicazione, ratione temporis, alla vicenda inesame - l’obbligo del contraddittorio preventivo vigeva «quanto ai tributicd. non armonizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenzageneralizzata per i soli tributi cd. armonizzati, comportando la relativaviolazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assoltoall'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potutofar valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa,fittizia o strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare unrisultato diverso del procedimento impositivo, secondo una valutazioneprobabilistica ex ante spettante al giudice di merito» (Cass. SS.UU.21271/2025; cfr. anche Cass. Sez. U. n. 24823/2015).3.3 Il motivo è infondato.Numero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/2026Orbene, nel caso di specie, non vi è stato alcun accesso presso la sededella ricorrente, sicché deve escludersi l’applicazione dell’art. 12, comma7°, l. 212/2000.È pur vero che, trattandosi di IVA, in considerazione dei principiappena esposti, il contraddittorio sarebbe stato in ogni caso dovuto;tuttavia sull’odierna ricorrente gravava l’onere – rimasto inadempiuto – didedurre le circostanze che la stessa avrebbe potuto far valere in occasionedel contraddittorio e che avrebbero potuto condurre ad un esito differentedel procedimento impositivo.4.1 Con il quarto motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di«violazione e falsa applicazione ex art. 360 n. 1 c.p.c. dell’art. 42 del dpr600/1973».La società ha dedotto che le circostanze materiali su cui si fondava lapretesa erano contenute nel PVC redatto a carico dei cedenti che non leera mai stato notificato.4.2 Il motivo è infondato.Come osservato anche nella sentenza impugnata, non è necessarioallegare l’atto richiamato nell’avviso di accertamento quando ne vieneriportato il contenuto essenziale (cfr. Cass. n. 23005/2025) che, in questocaso, era l’inidoneità dell’impresa formalmente riconducibile alla Burini asvolgere le prestazioni oggetto delle fatture; peraltro, «ai fini della validitàdell'avviso di accertamento non rilevano l'omessa allegazione di undocumento o la mancata ostensione dello stesso al contribuente se lamotivazione, anche se resa per relationem, è comunque sufficiente,dovendosi distinguere il piano della motivazione dell'avviso diaccertamento da quello della prova della pretesa impositiva e,corrispondentemente, l'atto a cui l'avviso si riferisce dal documento checostituisce mezzo di prova» (Cass. n. 8016/2024).Orbene, il giudice d’appello ha accertato che, «oltre a riportare lemotivazioni essenziali del processo verbale di verifica a carico della dittaNumero registro generale 16425/2021Numero sezionale 3126/2026Numero di raccolta generale 15099/2026Data pubblicazione 19/05/2026Burini Maria», come sopra evidenziato, «nel caso di specie la motivazionedell'accertamento riporta in maniera esaustiva l'origine della segnalazioneinviata dalla Guardia di Finanza agli uffici competenti, fatta propria daquesti ultimi e allegata agli avvisi di accertamento», sicché non èravvisabile alcun vizio di motivazione dell’atto.5. In definitiva il ricorso deve essere rigettato.La ricorrente va condannata al pagamento delle spese del presentegiudizio di legittimità in considerazione della soccombenza. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento, in favoredell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente giudizio di legittimitàche liquida in € 2.400,00 per compenso professionale, oltre alle speseeventualmente prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14/4/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]