Cassazione n. 12057/2024

o di pronunciare la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 25971/2018 del ruolo generale, proposto DA l’A GENZIA DELLE E NTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), domiciliata in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12. - RICORRENTE – CONTRO C OPPOLA M ICHELE (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 26P05 F488 M), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 5 novembre 1926 e residente a Firenze, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 21; C OPPOLA E LVIRA (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 52M65 F488 Y), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 28 agosto 1952 e [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] (FC), alla [OSCURATO:PERSONA], n. 32; [OSCURATO:PERSONA] - REGISTRO - [OSCURATO:PERSONA] - C OPPOLA A URELIA A DRIANA R ENATA (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 37T54 F488 R), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 14 dicembre 1937 ed ivi residente alla [OSCURATO:PERSONA], n. 47; C OPPOLA G IUSEPPE A CHILLE M AURIZIO (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 56C03 F488 P), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 3 marzo 1956 ed ivi residente alla [OSCURATO:PERSONA], n. 59; C OPPOLA C ONCETTA (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 55A45 A535 K), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 5 gennaio 1955 e [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], alla [OSCURATO:PERSONA] –III Traversa, n. 19; T RIPODI F ELICITA A NNA M ARIA (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 57H49 F488 K), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] ivi residente alla [OSCURATO:PERSONA], n. 35; S COTTO D I M ASE M ARIA G RAZIA (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 94S45 F839 S), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 5 novembre 1994 e [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], alla [OSCURATO:PERSONA] –I Traversa, n. 8; S COTTO D I M ASE B IAGIO (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 96T16 F839 B), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 16 dicembre 1996 e [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], al [OSCURATO:PERSONA] I, n. 6; tutti rappresentati e difesi, in forza di procura speciale e nomina poste in calce al controricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 52R51 H243 O), domiciliata, ai sensi dell’art. 366, secondo comma, cod. proc. civ. presso la cancellaria della Corte di cassazione. - CONTRORICORRENTI – NONCHÉ C OPPOLA A DA , C OPPOLA A DRIANA , C OPPOLA M ARIO F RANCESCO E C OLANDREA M ICHELE (codici fiscali non indicati). - INTIMATI - per la cassazione della sentenza n. 1050/26/2018 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 6 febbraio 2018, non notificata. U DITA la relazione svolta all’udienza camerale del 7 dicembre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] : 1. oggetto di controversia riposa sulle dodici cartelle di pagamento indicate in atti, ciascuna dell’importo di 44.416,46 €, concernenti il mancato versamento dell’imposta complementare di registro ed Invim relativa all’atto di vendita registrato il 15 dicembre 1993 con cui i germani Coppola avevano venduto alla società “Sotto il Monte” S.C.a.R.L. una zona di terreno sita in Monte di Procida; 1.1. dal resoconto fornito dalle parti si ricava che l’Ufficio con avviso n. 93/IV/022792 del 23 settembre 1995 aveva rettificato l’imposta di registro versata, rideterminando il valore del bene ceduto (da £ 100.000.000 dichiarato a £. 589.860.000 accertato) e detto atto veniva impugnato dalla sola [OSCURATO:PERSONA] (altra venditrice) con giudizio definito con sentenza n. 958/32/2001 (altre volte indicata con il n. 95/32/2000) del 18 luglio 2001 della Commissione tributaria provinciale di Napoli, che accoglieva parzialmente il ricorso riducendo del 25% il valore del bene ceduto; 1.2. l’Ufficio di Napoli I emetteva, quindi, l’avviso di liquidazione n. 93/IV/22792, notificato ai contribuenti in epigrafe indicati in data 28 gennaio 2006, con cui chiedeva il pagamento dell’imposta di registro, nella misura stabilita dalla menzionata sentenza; 1.3. successivamente l’Ufficio procedeva all’iscrizione a ruolo della somma indicata con tale ultimo avviso di liquidazione, ai sensi dell’art. 78 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (da ora anche T.U. registro), e poi l’agente della riscossione notificava le suddette cartelle di pagamento nell’arco temporale ricompreso tra il mese di aprile e quello di giugno 2015; 2. la Commissione tributaria provinciale di Napoli rigettava l’impugnazione proposta dai contribuenti, prendendo atto della notifica degli avvisi di liquidazione del 20 luglio 2005, non impugnati, e ritenendo che la pretesa dell’Ufficio fosse stata tempestivamente avanzata, tramite la notifica delle cartelle impugnate avvenuta nei dieci anni previsti dall’art. 78 T.U. registro, decorrenti dalla cristallizzazione dei crediti per effetto della mancata impugnazione dei citati avvisi; 3. la Commissione tributaria regionale della Campania, con la sentenza impugnata, accoglieva l’appello proposto dai suindicati controricorrenti, considerando assorbente (sull’eccezione di prescrizione di cui al citato art. 78) il motivo di gravame concernente l’intervenuta «[…] decadenza per l’iscrizione a ruolo delle somme ex art. 17 del D.P.R. 602/1973 (norma che, allo stato attuale, corrisponde all’art. 25 del D.P.R. n. 602/1973 relativo al termine di decadenziale per la notifica della cartella di pagamento)» (così a pagina n. 2 della sentenza); e ciò, osservando che «[…] divenuto definitivo dopo 60 giorni l'avviso di liquidazione della maggiore imposta SCAD 93/IV/22792 notificato il 28 gennaio 2006 - , l'ufficio ha tardivamente provveduto all’iscrizione a ruolo, rendendo esecutivo quello n. 00578 solo il 16 febbraio 2015, cui poi è seguita l'emissione delle menzionate cartelle di pagamento oggetto della presente controversia e notificate tra l'aprile ed il giugno 2015, per un ammontare ciascuna di € 44.614,46», concludendo, quindi, nel senso che«[…] in contrario avviso con la pronuncia di primo grado deve rilevarsi la decadenza del potere impositivo dell'amministrazione con riferimento alla formazione del ruolo» (v. pagina n. 2 della sentenza); 4. l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione avverso detta pronuncia con ricorso notificato il 31 luglio 2018 all’indirizzo di posta elettronica del difensore delle controparti sopra indicate,formulando un unico motivo di impugnazione; 5. i suindicati controricorrenti notificavano in data 10 ottobre 2018, tramite servizio di posta elettronica certificata, controricorso, concludendo per il rigetto dell’impugnazione; 6. Ada, Adriana e [OSCURATO:PERSONA], nonché [OSCURATO:PERSONA] sono, invece restati intimati; [OSCURATO:PERSONA] : 1. la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., laviolazione degli artt. 78 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, 2953 cod. civ., 43 d.lgs. 26 febbraio 1999, n. 46, 17 e 25 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, ricordando in punto di fatto che: -il primo avviso di liquidazione, notificato ai contribuenti in data 23 settembre 1995, venne impugnato (come detto) dalla sola [OSCURATO:PERSONA]; - la Commissione tributaria provinciale con la sentenza n. 958/32/2001 (altre volte indicata in atti col n. 95/32/2000) del 18 luglio 2001 accoglieva parzialmente il ricorso proposto da tale contribuente, disponendo una riduzione del 25% del valore finale accertato del bene; -in data 20 luglio (o dicembre) 2005 l’Ufficio emetteva, quindi, ai sensi dell’art. 76 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, altro avviso di liquidazione, notificato a tutti i contribuenti suindicati in data 28 gennaio 2006, con cui chiedeva il pagamento delle imposte di registro ed Invim nella minor misura determinata dalla predetta sentenza; - in data 16 febbraio 2015, l’Ufficio, preso atto del mancato pagamento delle imposte, rendeva esecutiva l’iscrizione a ruolo del credito e poi notificava le impugnate cartelle di pagamento tra il mese di aprile e quello di giugno 2015; 2. l’Agenzia ha sostenuto, quindi, in diritto, che: -l’art. 23 d.lgs. 26 febbraio 1999, n. 46 ha chiarito che i termini previsti dall’abrogato art. 17 e poi dall’art. 25 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 attengono alle sole imposte sul reddito ed all’IVA, non anche a quella di registro; -il termine decadenziale di cui all’art. 76 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 concerne l’esercizio del potere impositivo; - l’unico termine rilevante, ai fini del recupero del credito tributario, è quello di prescrizione decennale di cui all’art. 78 del menzionato d.P.R.; -l’avviso di liquidazione della maggiore imposta dovuta in base alla citata sentenza non era stato impugnato e dunque era divenuto definitivo, per cui sin dal 28 gennaio 2006 decorrevano i termini di prescrizione per il recupero del credito, non maturati alle data di notifiche delle cartelle, eseguite tra il maggio ed il giugno 2015; 3. Il ricorso va accolto per le seguenti ragioni; 4. va ribadito in punto di fatto, a fronte del riepilogato iter amministrativo e giudiziale, che: a. come pure evidenziato dalla difesa delle contribuenti, le cartelle di pagamento impugnate hanno posto a base delle pretese in oggetto l’avviso di liquidazione SCAD 93/IV/22792 del 20 luglio (o dicembre) 2005, notificato (secondo l’accertamento fattuale compiuto dal Giudice dell’appello) ai contribuenti il 28 gennaio 2006 ed emesso a seguito della sentenza n. 958/32/2001 (come detto, altre volte indicata col n. 95/32/2000) della Commissione tributaria provinciale di Napoli (resa nel contraddittorio con la sola [OSCURATO:PERSONA], che aveva impugnato il precedente avviso del 23 settembre 1995, il quale non era stato, invece, opposto dalle suindicate controricorrenti), alle cui risultanze (diverse da quelle del primo avviso) l’atto di liquidazione del 2005 si è riportato; b. detto ultimo avviso, di cui non si contesta l’avvenuta notifica ai menzionati controricorrenti, non è stato da questi impugnato; c. l’Ufficio ha reso esecutivo il ruolo in data 16 febbraio 2015 ed emesso le cartelle impugnate, notificandole nel periodo ricompreso tra il mese di aprile e giugno 2015; 5. alla stregua di tale pacifica ricostruzione, deve ricordarsi, sul versante giuridico, che questa Corte ha avuto modo di precisare, in analoga fattispecie, quanto segue: - «il termine prescrizionale previsto per l'imposta di registro è quello decennale di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 78»; -«in tema di imposta di registro, una volta divenuto definitivo l'avviso di rettifica e liquidazione per mancata impugnazione, ai fini della riscossione del credito opera unicamente il termine decennale di prescrizione di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 78, non trovando applicazione nè il termine triennale di decadenza previsto dal detto decreto, art. 76, concernente l'esercizio del potere impositivo, nè il termine di decadenza contemplato dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25,in quanto l'imposta di registro non è ricompresa tra i tributi ai quali fa riferimento il D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 23 (che ha esteso le disposizioni di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 15,comma 1, quanto all'iscrizione a ruolo a titolo provvisorio, e art. 25, comma 1, quanto ai termini di decadenza, solo all'IVA; v. Cass.n. 27698/2020; Cass., 11 maggio 2018, n. 11555; Cass., 30 giugno 2016, n. 13418; Cass., 24 settembre 2014, n. 20153; Cass., 9 luglio 2014, n. 15619; Cass., 6 giugno 2014, n. 12748; Cass., 2 dicembre 2013, n. 27028)»; - «accertata la definitività dell'avviso di liquidazione, alcuna rilevanza può assumere l'eventuale notifica del primo atto tributario oltre il termine triennale prescritto dal citato art. 76, doglianza che avrebbe dovuto essere proposta con l'impugnazione dell'atto medesimo»(così Cass., Sez. T., 4 maggio 2021, n. 11605); 6. nella specie, l’avviso di liquidazione notificato in data 28 gennaio 2006 non è stato oggetto di impugnazione, il che ha consumato ogni ipotetica questione concernente la decadenza dall’esercizio del potere impositivo, residuando solo il tema della prescrizione, il cui termine decennale, ai sensi dell’art. 78 d.P.R. citato (decorrente –lo ripete – non prima del 28 gennaio 2006) non era maturato al momento della notifica (aprile/giugno 2015) delle cartelle esattoriali impugnate; 7. per quanto sopra osservato, il motivo di ricorso va accolto e la sentenza impugnata cassata; 8. la causa va anche decisa nel merito, in quanto la domanda (ed il motivo di appello) concernente la prescrizione delle sanzioni e degli interessi, che la Commissione regionale non ha esaminato, ritenendola assorbita nella decisione assunta in termini favorevoli ai contribuenti, pone solo una questione di diritto che è stata già decisa da questa Corte; 8.1. è stato infatti chiarito che: -l’art. 20, comma 3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 prevede che «il diritto alla riscossione della sanzione irrogata si prescrive nel termine di cinque anni. L'impugnazione del provvedimento di irrogazione interrompe la prescrizione, che non corre fino alla definizione del procedimento». La norma, sostanzialmente rimasta immutata nel tempo, prevede al primo comma anche un analogo termine di decadenza di cinque anni (31 dicembre del quinto anno successivo in cui è avvenuta la violazione o diverso termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi). Come osservatosi in dottrina, l’art. 20 d.lgs. n. 472/1997 costituisce norma generale in tema di decadenza e prescrizione delle sanzioni tributarie o, più precisamente, disciplina unitaria della decadenza e della prescrizione dei crediti derivanti dall’irrogazione di sanzioni tributarie, affidata a una specifica norma di legge. Il legislatore ha mantenuto l’impostazione tradizionale in tema di prescrizione di sanzioni (già disciplinata dall’art. 17, comma 1, della L. 7 gennaio 1929, n. 4, che prevedeva la prescrizione quinquennale della riscossione delle «pene pecuniarie»), assoggettando la prescrizione delle sanzioni tributarie a una disciplina autonoma e indipendente dalla prescrizione dei crediti nascenti dal rapporto tributario»; -«Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, in caso di notifica di cartella di pagamento avente ad oggetto crediti per sanzioni e non fondata su una sentenza passata in giudicato, il termine di prescrizione entro il quale debba essere fatta valere l'obbligazione tributaria relativa alle sanzioni e agli interessi è quello quinquennale, così come previsto, rispettivamente, per le sanzioni, dall'art. 20, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 (Cass., Sez. VI, 8 marzo 2022, n. 7486; Cass., Sez. VI, Cass., Sez. V, 22 luglio 2011, n. 16099), decorrendo la prescrizione dall'iscrizione a ruolo del credito, ossia dall'emissione dell'atto di irrogazione della (allora) soprattassa (Cass., Sez. V, 7 novembre 2011, n. 20600). Tale principio è stato ribadito dalle Sezioni Unite di questa Corte (Cass., Sez. U., 17 novembre 2016, n. 23397), secondo cui le sanzioni – come alcuni tributi non erariali –hanno prescrizione quinquennale e possono, al più, beneficiare dell’effetto dell’allungamento delle prescrizioni brevi in forza dell’actio iudicati a termini dell’art. 2953 cod. civ.; principio, questo, radicato nella giurisprudenza di questa Corte, che ha ritenuto esaustiva la disciplina prescrizionale di diritto speciale prevista dall’art. 20 d. lgs. n. 472/1997, stante il carattere speciale dell’illecito tributario (Cass., Sez. V, 2 ottobre 2000, n. 12989)»; -«A differenza delle sanzioni relative a violazioni tributarie, che si nutrono di una disciplina speciale in ambito tributario, la prescrizione degli interessi che accedono a obbligazioni tributarie è regolata – secondo la giurisprudenza largamente prevalente di questa Corte - da una norma di diritto comune quale l’art. 2948, n. 4, cod. civ., secondo cui l’obbligazione relativa agli interessi riveste natura autonoma rispetto al debito principale e soggiace al generalizzato termine di prescrizione quinquennale fissato dalla suddetta disposizione (Cass., Sez. VI, 14 settembre 2022, n. 27055; Cass., Sez. VI, 28 aprile 2022, n. 13258; Cass., Sez. VI, 8 marzo 2022, n. 7486; Cass., Sez. VI, 24 gennaio 2022, n. 1980; Cass., Sez. V, 3 ottobre 2021, n. 31283; Cass., Sez. V, 15 ottobre 2020, n. 22351; Cass., Sez. V, 10 luglio 2020, n. 20955; Cass., Sez. V, 27 novembre 2019, n. 30901; Cass., Sez. VI, 25 luglio 2014, n. 17020; Cass., Sez. V, 14 marzo 2007, n. 5954; in termini analoghi Cass., Sez. II, 27 novembre 2009, n. 25047; Cass., Sez. III, 21 marzo 2013, n. 7127)» (così Cass., Sez. T., 24 gennaio 2023, n. 2095, ai cui più ampi contenuti si rinvia); 8.2. nella specie, la pretesa si basa sul predetto avviso di liquidazione non impugnato (e non sulla menzionata sentenza al cui giudizio i suindicati controricorrenti non parteciparono), il che esclude l’applicazione del termine decennale (da actio iudicati) di prescrizione per le sanzioni (cfr. Cass., Sez. U., 10 dicembre 2009, n. 25790), operando, invece, come per gli interessi, il termine quinquennale; 8.3. per tali ultimi accessori va aggiunto che la prescrizione va considerata maturata solo in relazione a quelli prodottisi sino a cinque anni prima delle notifiche delle cartelle di pagamento impugnate, tenuto conto che il credito per sorta capitale continua a produrre interessi, i quali, se non richiesti ogni cinque anni, si prescrivono limitatamente al relativo segmento temporale; 9. alla stregua delle considerazioni che precedonoil ricorso va, dunque, parzialmente accolto, la sentenza impugnata va cassata e, decidendo nel merito, il ricorso originario va parzialmente accolto dichiarando non dovute le sanzioni e gli interessi, questi ultimi limitatamente a quelli maturati sino a cinque anni prima delle notifiche delle cartelle di pagamento impugnate; 10. il parziale accoglimento del ricorso giustifica l’integrale co