Cassazione n. 23315/2022

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28595/2015 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], n. a [OSCURATO:PERSONA] 12 gennaio 1974, rappresentata e difesa dagli Avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in Roma, via Tortolini 34, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], il tutto come da procura in calce al controricorso - controricorrente – avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale della Campania, sez. 48, n. 3869/48/15, depositata in data 27 aprile 2015; udita la relazione svolta nella camera di consigliodel 9 giugno 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con avviso notificato alla contribuente in proprio e nella qualità di rappresentante della società [OSCURATO:SOCIETA], l' Agenzia accertava una maggiore imposta dalla stessa dovuta in conseguenza del controllo della posizione fiscale della società in accomandita suddetta relativamente all'anno 2007. L'accertamento riguardava l'imposta sul reddito, iva e Irap , derivanti da maggiori ricavi per euro 41.195. La contribuente proponeva ricorso deducendo di essere stata socia accomandataria,ma che la società era stata cancellata dal registro delle imprese con atto iscritto in data 14 gennaio 2009, sicché la medesima non era più soggetto giuridico esistente alla data della notifica avvenuta infatti quasi tre anni dopo. La CTP adita accoglieva il ricorso proposto, osservando che in base all'art. 2495 cod. civ ., la società si estingue con la cancellazione dal registro delle imprese, nella specie documentata alla data del 9 gennaio 2009, e che la Corte di Cassazione ha chiarito che, con la cancellazione , si determina per la società l'estinzione con effetto retroattivo e con conseguente nullità di eventuali atti di accertamento ammessi nei confronti della stessa. Avverso tale sentenza l'Agenzia proponeva appello davanti alla CTR, la quale respingeva il gravame oss ervando in particolare che al socio, essendo chiesto il pagamento di un debito tributario in quanto soggetto responsabile illimitatamente dei debiti sociali , una volta annullato con sentenza passata in giudicato l'accertamento nei confronti della società, il giudicato favorevole non può che estendersi, stant e il riflesso dell'una posizione rispetto all'altra . N é alcun pregiudizio potrebbe subire l'amministrazione al proprio diritto di difesa, essendo stata parte sia dell'uno che dell'altro giudizio. L'Agenzia pertanto impugnava la sentenza affidandola a un solo motivo di ricorso. La contribuente si costituiva con controricorso per resistere. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con l’unico motivo l’Agenzia denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 1306 e 2909 cod. civ., nonché degli artt.2312, 2324, 2495 cod. civ., 5 del d. P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, 41 e 65 del d. P.R. 29 settembre 1973, n.600, in relazione all'art. 360 , primo comma , num . 3, cod . proc . civ . Afferma infatti l'Agenzia che l'avviso di accertamento era pacificamente diretto ai soci personalmente, in relazione all'obbligazione tributaria per imposte dirette ed iva. La sentenza equivarrebbe a una pronuncia in rito di assenza di capacità processuale per mancanza del soggetto titolare dell'obbligo, come tale inidonea al giudicato. Infatti la sentenza fonderebbela propria statuizione essenzialmente sulla avvenuta produzione dell'effetto estintivo e sulla ritenuta conseguente nullità dell'avviso di accertamento nei confronti della socia, come se l'accertamento nei confron ti di questa fosse conseguenza dell'emissione di un avviso di accertamento tecnicamente pregiudiziale, emesso nei confronti di un soggetto inesistente.La sentenza, che come quella della C T P , il cui giudicato è invocato , si limita ad annullare ogni rilievo nei confronti della società in accomandita semplice ormai estinta, non pronuncia sulla esistenza o meno del presupposto dell'imposta ma si limita a denunciare che la società, essendo soggetto estinto , non può più rispondere di obbligazioni. I motivi di an nullamento accolti dal giudice costituiscono così sia il limite del suo potere di decisione, sia il limite dell'efficacia preclusiva della sua cognizione. La reale efficacia preclusiva del giudicato è valutata in relazione ai motivi di annullamento, e per t anto se l'atto impositivo in relazione alla società di persone è annullato per ragioni esclusivamente soggettive, non è dato invocare l'estensione del giudicato qualora quest'ultimo abbia fondamento in una ratio decidendi eminentemente soggettiva. Pertantoaffermare come presuppone la CTR che l'obbligazione in capo ai singoli soci venga meno per l'estensione del giudicato nei confronti della società, equivale ad affermare che sussisterebbe solidarietà tra un soggetto estinto e i suoi successori e, in defini tiva , che l'estinzione della società non determina mai proseguimento dell'obbligazione in capo ai singoli soci. Laddove la CTR afferma che l'eventuale produzione in giudizio di sentenze passate in giudicato, che a causa dei limiti soggettivi dello stesso non abbiano efficacia vincolante, sembra la stessa voler fare applicazione dell'articolo 1306 cod. civ., il quale prevede l'estensione del giudicato favorevole. Ma tale disposizione presuppone che vi sia solidarietà nei rapporti tra i soggetti obbligati, i l che nel caso di specie non è , in quant o è pacifico che la società è estinta . I noltre l ’impugnata sentenza è errata in quanto ritiene puramente e semplicemente che vada affermato il carattere unitario dell'accertamento, non solo perché l ’ att o impugnato è unico, ma perché la responsabilità dei soci intanto sussiste in quanto sussiste quello della società. In realtà, ad avviso dell'Agenzia, la cancellazione comporta un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l'obbligazione della società non si estingue ma si trasferisce sui soci,i quali ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che pendente societate fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali. Allora l'annullamento del solo atto emesso nei confronti della società in accomandita semplice ormai estinta, pronunciat o in separato giudizio, la cui sentenza si sia resa definitiva per mancata impugnazione, e fondato sulla ratio decidendi proprio dell'estinzione della società stessa, non preclude la prosecuzione del giudizio sulla spettanza della pretesa pendente nei confronti del socio accomandatario,che sia succeduto alla società . 2. Con il proprio controricorso la contribuente invece sostiene la piena legittimità della decisione di secondo grado, in quanto nella fattispecie si sarebbe verificata un'ipotesi di litisconsorzio necessario. I n particolare , come affermato dalla CTR , la responsabilità dei soci intanto sussisterebbe in quanto sussiste quella della società,per cui nell'ipotesi in cui sia stata accertata con sentenza passata in giudicato l'illegittimità della pretesa tributaria presupposta, ovvero quella fondata sull'atto di accertamento relativo alla società o all'associazione,deve ritenersi che il processo concernente l'impugnazione dell'atto conseguente, ovvero l'accertamento relativo alla compartecipazione del consociato , non debba proseguire per sopravvenuta carenza di interesse come affermato da Cass 20/01/2011 n.1213. Se la pretesa verso la società non esiste a maggior ragione sempre a parere della contribuente non si palesa neanche la responsabilità della socia. Inoltre il ragionamento dell' U fficio non regge rebbe neanche laddove si volesse affermare che l'accertamento unico è stato emesso nei confronti della società, nonché nei confronti dei soci. Infatti tanto non è specificato nell'accertamento e non ci si spiegherebbe perché sia stato notificato anche all’accomandante. In ogni caso la responsabilità dei soci si sarebbe dovuta accertare secondo un procedimento speciale, e sarebbe stata condizionata dalla dimostrazione che essi avessero percepito valori dell'attivo. Pertanto, anche volendo ipoteticamente ammettere che nel caso di specie si sia realizzata una successione dei soci nei rapporti giuridici della società, rimasti ancora pendenti al momento dell'estinzione della società , resta pur sempre evidente che la pretesa creditoria dell'amministrazione potrebbe essere fatta eventualmente valere sempre e solo nei limiti di quanto parte resistente abbia riscosso in fase di liquidazione. Ma siccome dal bilancio di liquidazione non vi è stata alcuna ripartizione di utili in favore della contribuente [OSCURATO:PERSONA],dato pacifico tra le parti , in alcun modo la pretesa creditoria dell'amministrazione finanziaria potrebbe essere soddisfatta non avendo la resistente riscosso alcunché in sede di riparto. 3. Il ricorso è fondato. Va anzitutto ricordato che effettivamente sussiste litisconsorzio necessario fra la società ed i soci illimitatamente responsabili, ma ciò ovviamente presuppone l’esistenza di tutti tali soggetti, laddove nell’ipotesi in cui – come nella specie – la società sia estinta non vi è alcuno spazio per predicare il litisconsorzio con la medesima. In particolare si è affermato che “la cancellazione determina l'estinzione della società e la priva della capacità di stare in giudizio, creando un fenomeno di tipo successorio, in forza del quale i rapporti obbligatori facenti capo all'ente non si estinguono ma si trasferiscono ai soci (…). Ne consegue che, in tale evenienza, i soci, subentrano anche nella legittimazione processuale già in capo all'ente estinto, determinandosi una situazione di litisconsorzio necessario per ragioni processuali, a prescindere dalla inscindibilità o meno del rapporto sostanziale (Cass.14/03/2018, n.6285). L’affermazione del litisconsorzio processuale (che si instaura in base al principio espresso dall’art. 331 cod . proc . civ . nei confronti di coloro che sono stati parti nel giudizio indipendentemente da ragioni di inscindibilità sostanziale, cfr. Cass.29/04/2016, n. 8486) tra soci pur in assenza di inscindibilità del rapporto attiene evidentemente all’ipotesi in cui l’estinzione sia avvenuta in corso di giudizio, con conseguente formazione del litisconsorzio stesso per la successione congiunta nella posizione del litisconsorte estinto. Viceversa nei casi in cui l’estinzione sia precedente, come nella specie, deve ricevere applicazione il principio dell’insussistenza del litisconsorzio come affermato sempre da questa Corte “Il litisconsorzio necessario nella causa di impugnazione degli atti di accertamento dei redditi delle società di persone non viene più in considerazione quando, com'è nel caso in esame, l'accertamento sia già originariamente compiuto nei confronti del socio illimitatamente responsabile della società estinta. In questo caso, infatti, manca il presupposto che giustifica il litisconsorzio necessario, costituito, appunto, dalla verifica fiscale effettuata nei confronti della società di persone, nel caso di specie non più esistente” (Cass. 11/08/2017, n.20024). Ovviamente ciò vale anche ove erroneamente il rapporto processuale sia stato instaurato nei confronti del soggetto ormai estinto,cui nella specie ha posto rimedio la sentenza della CTP resa nei confronti della società. E’ poi pacifico in giurisprudenza, come si ricava del resto dalle sentenze citate da entrambe le parti, che la cancellazione evoca un fenomeno successorio. In particolare Cass. Sez. U. 12/03/2013, n.6070 ha affrontato la questione laddove ha affermato che” Ricordate le regole, di natura sostanziale, fissate dall'art. 2495 c.c., secondo comma, dall'art. 2312 cod. civ. e dall'art. 2324 cod. civ., rispettivamente per le società di capitali, per le società di persone e, fra queste, per le società in accomandita semplice, ed escluso che l'estinzione della società possa comportare l'estinzione dei debiti ancora insoddisfatti che facevano capo alla società estinta (sia pure facendo, ovviamente, salva la possibilità di agire nei confronti dei soci, alle condizioni indicate dalle citate disposizioni), le Sezioni Unite hanno ritenuto che i debiti della società si trasferiscano in capo a dei successori e che le citate disposizioni(in specie, l'art. 2495 cod. civ.) implichino un meccanismo di tipo successorio”. L’assenza di litisconsorzio e la sopravvivenza delle obbligazioni sociali all’estinzione della società per sua avvenuta cancellazione dal registro delle imprese, determina quindi la piena proseguibilità della controversia, volta all’accertamento del debito sociale, nei confronti deisoci. All’unica condizione però che gli stessi, essendo limitatamente responsabili abbiano partecipato alla distribuzione del patrimonio residuo in sede di liquidazione, ovvero che siano illimitatamente responsabili (Cass. 6070/2013, cit.). La differenza di presupposti scaturisce dal fatto che, mentre il socio limitatamente responsabile risponde appunto in base e nei limiti di quanto percepito in sede di liquidazione come disposto dall’art. 2495, secondo comma, cod. civ., quello illimitatamente responsabile tale rimane in base al disposto dell’art.2312 cod. civ. Alla luce di quanto precede emerge che la sentenza, che abbia annullato l’avviso di accertamento tributario nei confronti di un’accomandita in ragione della sua cancellazione, non ha l ’effetto di travolgere l’obbligazione tributaria anche nei confronti dei soci illimitatamente responsabili, e di quelli limitatamente responsabili se abbiano partecipato alla distribuzione del patrimonio finale, sopravvivendo in capo agli stessi la relativa responsabilità in virtù delle disposizioni sopra richiamate. 4. In conclusione, va accolto il ricorso e cassata l'impugnata sentenza, e disposto i l rinvio alla commissione tributaria regionale in diversa composizione, che provvederà altresì alla liquidazione delle spese. P. Q. M. Accoglie il ricorso