Cassazione n. 04901/2026

ZA sul ricorso iscritto al n. 3178/2017 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del suo ex Presidente in quanto cessata il 10/07/2006, rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha indicato indirizzo Pec, presso il cui studio ha dichiarato di eleggere domicilio in L’Aquila, alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 1; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, n. 1587/2016, depositata in data 15 giugno 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’11 dicembre 2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. In data [OSCURATO:DATA_NASCITA], a seguito di verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza, Tenenza di Putignano, e di processo verbale di Oggetto: Avviso di accertamento notificato ad ex legale rappresentante di associazione non riconosciuta già estinta – Impugnazione da parte dell’associazione – Improponibilità del ricorso – Sussiste – Rilevabilità d’ufficio anche in sede di legittimità. constatazione da questa redatto, venivano notificati all’ex legale rappresentante dell’Associazione sportiva dilettantistica [OSCURATO:PERSONA] tre avvisi di accertamento – precisamente il n. TVF041500497/2013 relativo all’anno 2004, il n. TVF041500510/2013 relativo all’anno 2005 ed il n. TVF041500511/2013 relativo all’anno 2006 – con cui erano state determinate imposte a titolo di Ires (euro 11.220,00 per il 2004, euro 11.963,00 per il 2005 ed euro 4.290,00 per il 2006), Irap (euro 1.126,00 per il 2004, euro 1.201,00 per il 2005 ed euro 213,00 per il 2006) e Iva (euro 27.200,00 per il 2004, euro 29.000,00 per il 2005 ed euro 10.400,00 per il 2006), oltre interessi e sanzioni. Gli accertamenti erano fondati sul rilievo che, non essendo stata esibita dall’associazione sportiva, benché a tanto invitata in sede di contraddittorio procedimentale, alcuna documentazione contabile, non era stato possibile da parte dei militi verificare il possesso dei requisiti per beneficiare delle agevolazioni previste dalla legge n. 398/1991 in favore delle associazioni sportive dilettantistiche, né era stato possibile lo svolgimento di efficaci controlli anche con riferimento alle movimentazioni finanziarie eseguite. Era, altresì, emerso che l’associazione ricorrente aveva emesso fatture per cospicui importi (euro 135.500,00 nel 2004 oltre iva, euro 144.500,00 nel 2005 oltre iva ed euro 52.000,00 nel 2006 oltre iva) nei confronti di due società a titolo di corrispettivi per prestazioni di natura pubblicitaria. L’Ufficio, quindi, considerato che l’associazione sportiva non aveva mai presentato la dichiarazione annuale dei redditi e non aveva tenuto, o aveva comunque sottratto all’ispezione, le scritture contabili prescritte dall’art. 14 del d.P.R. n. 600/1973, accertava, ai sensi dell’art. 39, comma 2, del medesimo d.P.R., un reddito da attività commerciale non dichiarato, sul quale calcolava le imposte riportate negli avvisi di accertamento. La G. di F., inoltre, sporgeva denuncia per il reato di occultamento o distruzione di documenti contabili di cui all’art. 10 della legge n. 74/2000. 2. Con separati ricorsi l’associazione contribuente impugnava i tre avvisi di accertamento dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Bari, deducendo: a) in ordine al raddoppio dei termini di accertamento ex artt. 43 d.P.R. n. 600/1973 e 57 d.P.R. n. 633/1972, l’assenza di prova di avvenuta denuncia ex art. 331 c.p.p. e la mancata allegazione di questa agli avvisi impugnati, con conseguente nullità di tali atti per difetto di motivazione; b) l’insussistenza degli elementi costitutivi del reato denunciato in difetto di obblighi relativi alla tenuta della contabilità, essendo stato peraltro il relativo procedimento archiviato nei confronti dell’ex presidente dell’associazione [OSCURATO:PERSONA], cessato dalla carica il 10/07/2006; c) che, diversamente dall’anno 2003, gli imponibili e le imposte erano stati determinati induttivamente, non con il sistema riservato alle associazioni sportive dilettantistiche esercenti attività spettacolistica ex art. 74 d.P.R. n. 633/1972. La CTP, riuniti i ricorsi, li rigettava, rilevando che la violazione penale si era manifestata attraverso la condotta reticente ed omissiva dell’associazione, sicché sussistevano le condizioni per il raddoppio del termine di accertamento, rispetto a quello ordinario. 3. La contribuente proponeva gravame innanzi alla Commissione tributaria regionale della Puglia, che rigettava l’appello. 4. Avverso la decisione della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’associazione contribuente, affidandosi a tre motivi. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per l’11 dicembre 2025. La contribuente, in data 28/11/2025, ha depositato memoria illustrativa ex art. 380-bis.1 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso si deduce la «Violazione dell’art.360 c.p.c. comma 1, n. 5, omesso esame di fatto rilevante e decisivo al fine del decidere, risultante dagli atti processuali, oggetto di discussione tra le parti – nullità degli avvisi di accertamento emessi nei confronti di associazione non riconosciuta / estinta – inammissibilità dei ricorsi introduttivi». La ricorrente assume la nullità degli avvisi di accertamento in quanto emessi nei confronti di un’associazione non riconosciuta, sciolta ed estinta sin dal 10/07/2006, con conseguente inammissibilità anche dei ricorsi introduttivi perché provenienti da soggetto mancante di capacità giuridica. 2. Con il secondo motivo si deduce la «Violazione dell’art. 360 c.p.c. comma 1, n. 5, omesso esame di fatti rilevanti e decisivi al fine del decidere, risultanti dagli atti processuali, oggetto di ricognizione in sentenza e di discussione tra le parti –indebita estensione agli anni 2004 e 2005 dell’ipotesi di reato e relativo raddoppio dei termini di accertamento». La ricorrente assume che, sebbene la G. di F. avesse chiesto, in sede procedimentale, l’esibizione di libri e registri contabili del periodo dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA] al 10/07/2006, richiesta non adempiuta dall’ex presidente dell’associazione sportiva, l’Ufficio aveva poi esteso l’asserita violazione penale di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74/2000 anche agli anni 2004 e 2005 per i quali, però, analoga richiesta non era stata formulata, e di tale circostanza la CTR non ha tenuto conto. 3. Il terzo motivo di ricorso è così illustrato: «Art. 360 c.p.c. comma 1, n. 3 – violazione art. 15 “disposizioni sulla legge in generale” in relazione all’art. 1, comma 132, Legge [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 208 (jus supervenie[n]s) in relazione all’art. 1, comma 132, legge [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 208». La ricorrente assume che la CTR non ha tenuto conto dello ius superveniens rappresentato dall’art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015, ai sensi del quale, per gli anni d’imposta antecedenti al 2016, il raddoppio dei termini per l’accertamento non opera qualora la denuncia ex art. 331 c.p.p. da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di Finanza, sia presentata o trasmessa, come nel caso di specie, oltre la scadenza ordinaria dei predetti termini. 4. Preliminarmente va rilevata, d’ufficio, l’improponibilità degli originari ricorsi dell’associazione contribuente, per carenza di legittimazione di quest’ultima. 4.1 In punto di fatto, è pacifico che l’Associazione sportiva dilettantistica [OSCURATO:PERSONA] sia cessata in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] e che gli avvisi di accertamento per cui è causa siano stati notificati, come si evince dalla documentazione in atti, all’ex legale rappresentante della stessa, [OSCURATO:PERSONA], presso il domicilio eletto. 4.2 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, lo scioglimento di un'associazione non riconosciuta non ne determina l'automatica perdita della capacità di stare in giudizio, permanendo in vita l'associazione, quale centro di imputazione di effetti giuridici, in relazione a tutti i rapporti ad essa facenti capo e non ancora esauriti (cd. principio di "ultrattività" dell'associazione disciolta) tramite i precedenti titolari degli organi esponenziali in carica alla data di scioglimento, operanti in regime di prorogatio(ex multis, Cass. 27/11/2018, n. 30606). In particolare, l’estinzione o la cessazione dell'ente di diritto comune, ossia, nella specie, dell'associazione non riconosciuta, non preclude, di per sé, all'Amministrazione finanziaria la possibilità di far valere le pretese fiscali emerse con riguardo al periodo di sua esistenza. Milita in tal senso la circostanza che per l'Erario i termini per l'accertamento, previsti quanto all'Iva dall'art. 57 d.P.R. n. 633/1972 e per le imposte dirette dall'art. 43 d.P.R. n. 600/1973, decorrono dall'anno (successivo) a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, sicché, ove si ritenesse che l'estinzione del soggetto intervenuta nelle more fosse idonea ad impedire la ripresa, ne deriverebbe una ingiustificata riduzione dei termini in deroga alle norme in questione. 4.3 È invece esatto che, cessato il soggetto, l'azione accertativa (fuori dalle ipotesi ex art. 28, comma 5, d.lgs. n. 175/2014) non può più essere esperita direttamente nei confronti dell'ente, né ad esso, in quanto non più esistente, può essere notificato l'avviso. In questa evenienza, difatti, la pretesa può essere rivolta solo nei confronti di coloro che sono succeduti nella posizione che era propria già dell'ente. Con riguardo alle società, invero, le Sezioni Unite, dapprima con le decisioni 22 febbraio 2010, n. 4060, n. 4061 e n. 4062 (chiarendo che la norma sulla cancellazione riguardava le società sia di capitali che di persone), poi, con intervento specifico rilevante anche sulle questioni qui in rilievo, con le sentenze 12 marzo 2013, n. 6070, n. 6071 e n. 6072, hanno precisato che l'estinzione della società si produce anche qualora rimangano debiti insoddisfatti, poiché, in tale evenienza, i creditori potranno far valere le loro ragioni nei confronti dei soci, considerati successori universali seppur sui generis, e, se in colpa, nei confronti dei liquidatori. Si è, inoltre, affermato, con le medesime pronunce, che, dopo l'estinzione, la società non può agire in giudizio o essere legittimamente convenuta. 4.4 La vicenda oggetto di causa riguarda, però, un soggetto diverso dalle società, poiché viene in considerazione una associazione non riconosciuta, rispetto alla quale diversamente si atteggiano i presupposti per la sua estinzione e per la responsabilità residua per le obbligazioni pregresse. Sotto il primo profilo, infatti, l'associazione non riconosciuta (diversamente da quella riconosciuta) si estingue immediatamente, ipso facto, con il verificarsi di una delle cause di estinzione (identichea quelle previste per l'associazione riconosciuta) e la liquidazione si attua secondo le modalità stabilite dallo statuto o dall'assemblea, senza che si applichi ex legeil particolare procedimento di liquidazione previsto, per le associazioni riconosciute, dagli artt. 29, 30, 31 e 32 c.c. e 11 delle relative disposizioni di attuazione. Sotto il secondo profilo, l'art. 38 c.c. prevede che «Per le obbligazioni assunte dalle persone che rappresentano l'associazione i terzi possono far valere i loro diritti sul fondo comune. Delle obbligazioni stesse rispondono anche personalmente e solidalmente le persone che hanno agito in nome e per conto dell'associazione»: ne deriva che, in caso di estinzione dell'associazione non riconosciuta, la pretesa fiscale può legittimamente essere fatta valere nei confronti di coloro che "hanno agito in nome e per conto dell'associazione" e, dunque, nei confronti, in particolare, dell'"ultimo" legale rappresentante della associazione stessa, destinatario di una obbligazione personale e solidale. 4.5 In conseguenza di quanto finora detto deve ritenersi valido l'avviso di accertamento intestato ad un'associazione non riconosciuta, emesso successivamente alla sua estinzione e notificato al legale rappresentante (come avvenuto nel caso di specie, essendo stata la notifica indirizzata ad [OSCURATO:PERSONA]), atteso che, non potendosi più esperire l'azione direttamente nei confronti dell'associazione, essa deve essere rivolta nei confronti di coloro che sono succeduti nella posizione che era dell'associazione medesima. Sicché l'atto deve essere notificato all'ultimo legale rappresentante, sia quale responsabile diretto e solidale ex art. 38 c.c., sia quale "successore" dell'associazione, con conseguente irrilevanza dell'intestazione dell'atto all'associazione cessata, come si desume dall’art. 65, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 (Cass. 21/09/2021, n. 25451; Cass. 24/02/2022, n. 6175; Cass. 18/07/2025, n. 20086). 4.6 Nel caso di specie, gli avvisi di accertamento per cui è causa, come si evince dalla documentazione in atti, sono indirizzati proprio all’ex legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta, al quale è stato intimato il pagamento delle maggiori imposte calcolate a titolo di Ires, Irap e Iva dal 2004 al 2006, nella doppia qualità di “legale rappresentante” dell’associazione e di “autore della violazione”. Negli atti impositivi predetti, invero, viene dapprima espressamente richiamata la disposizione dell’art. 38 c.c. e si precisa, di seguito, che «Per tutte le violazioni sopra indicate il responsabile delle stesse, è da individuarsi nel sig. [OSCURATO:PERSONA], in epigrafe compiutamente generalizzato, nella sua qualità di legale rappresentante dell’associazione verificata nel periodo d’imposta oggetto della verifica fiscale quale persona che ha materialmente compiuto gli atti da cui scaturiscono le violazioni. Inoltre, lo stesso ha intrattenuto i rapporti commerciali con le imprese, come si evince dai visti apposti sulle fatture emesse dall’associazione». 4.7 Se, tuttavia, gli atti impositivi erano rivolti, conformemente al richiamato orientamento di questa Corte, non all’associazione sportiva, ormai estinta, bensì all’ex legale rappresentante di quest’ultima, la medesima associazione non era legittimata ad impugnare i predetti avvisi, essendosi sostenuto, in tema di contenzioso tributario, che l'impugnazione della cartella di pagamento da parte di un'associazione non riconosciuta già estinta al momento della notifica del precedente avviso di accertamento è improponibile, poiché l'inesistenza del ricorrente è rilevabile anche d'ufficio e, nel giudizio di legittimità, la sentenza di merito impugnata va cassata senza rinvio ai sensi dell'art. 382, terzo comma, secondo periodo, c.p.c. (Cass. 09/10/2015, n. 20252; Cass. 14/03/2018, n. 6383, tra le stesse parti del presente giudizio). 5. In definitiva, vanno dichiarati improponibili gli originari ricorsi dell’associazione contribuente, con cassazione senza rinvio della sentenza d’appello. Considerato che il richiamato orientamento di questa Corte, dirimente ai fini della decisione, si è consolidato nelle more del presente giudizio, le spese processuali dei tre gradi di merito e del giudizio di legittimitàpossono essere integralmente compensate tra le parti. Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1- quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto. In proposito, questa Corte ha recentemente statuito che il raddoppio del predetto contributo unificato trova applicazione anche nel caso di cassazione senza rinvio ex art. 382, terzo comma, c.p.c., in esito a ricorso proposto dalla parte privata, perché la “causa non poteva essere proposta”, dal momento che la sentenza impugnata viene meno, ma solo perché il ricorrente introduttivo ha avuto doppiamente torto e l’intero giudizio si è rivelato del tutto superfluo (Cass. 16/11/2025, n. 30202). P.Q.M La Corte dichiara improponibili gli originari ricorsi dell’associazione ricorrente e cassa senza rinvio la sentenza impugnata. Compensa le spese dell’intero giudizio. Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1- quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorren