Cassazione n. 13696/2026

a ope legis dall’Avvocatura generale delloStato;– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia, n. 3428/26/2023, depositata il 30 novembre2023.Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 5 febbraio 2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo di sollevare laNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026questione di legittimità costituzionale della normativa interna perData pubblicazione 11/05/2026violazione dell’art. 117 Cost.Uditi per la società ricorrente gli [OSCURATO:PERSONA] e CristianoStasi e per l’Agenzia delle entrate l’Avvocato dello Stato TitoVarrone.1. A seguito di verifica fiscale condotta dalla Guardia di [OSCURATO:PERSONA] presso la sede della società Betoncifaldi s.r.l. (esercentel’attività di produzione di calcestruzzo), l’Agenzia delle Entrate di30.4.2013, notificava alla contribuente l’avviso di accertamento n.TVK030704623/2015, con cui recuperava a tassazione, ai fini IRAP,IRES ed IVA, per l’anno di imposta 2011, i costi, ritenuti indeducibili,per:1) l’acquisto di prodotti petroliferi per i propri mezzi (tra cui 25betoniere e 5 autopompe) presso società grossiste per Euro829.336,00, oltre IVA, come desunto da 167 fatture;2) l’acquisto di gasolio per autotrazione per gli stessi mezzipresso impianti di distribuzione aperti al pubblico;3) la manutenzione ordinaria e straordinaria degli automezzi,desunta da 35 fatture, per Euro 38.508,75;4) il noleggio di automezzi dalla SEMFO, sulla base di 10fatture, per Euro 84.348,93;5) l’acquisto di una villetta a schiera, per il quale era stataemessa una fattura il 28.4.2010, a titolo di secondo acconto;l’esborso non era stato riportato dalla contribuente tra i costi, per cuil’Ufficio recuperava a tassazione solo l’IVA pari ad Euro 2.480,00.Infine, l’importo di Euro 157.143,45 (versamento soci per costinon deducibili), considerato dalla contribuente come sopravvenienzaconseguente ripresa dell’IVA al 20% (sulla differenza tra il dettoimporto e quanto spontaneamente dichiarato dalla contribuentecome somma imponibile, Euro 99.800,00).Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026L’Ufficio accertava, quindi, il reddito di impresa in EuroData pubblicazione 11/05/20261.227.139,00 (a fronte del dichiarato pari ad Euro 211.069,00) erideterminava l’IRES in Euro 279.419,00, l’IRAP in Euro 48.974,00 el’IVA in Euro 207.527,00.La contribuente proponeva ricorso innanzi alla Commissionetributaria provinciale di Foggia, che lo accoglieva in parte.Precisamente, con riferimento ai rilievi sub 1) e 4) relativi ai costiper l’acquisto di carburante ed al noleggio degli automezzi, i giudicidi prossimità ritenevano i costi deducibili nella misura del 70%dell’importo indicato dalla società; l’importo di cui al terzo rilievoveniva rideterminato in Euro 17.540,96. I rilievi 2) e 5), invece,venivano integralmente confermati, mentre l’importo di Euro99.800,00 (versamento soci per costi non deducibili) venivafalcidiato di Euro 20.086,00, pari all’IVA al 20%.2. La contribuente proponeva gravame innanzi allaCommissione tributaria regionale (oggi Corte di giustizia tributaria disecondo grado) della Puglia, limitatamente alla decisione sul rilievorelativo ai costi per l’acquisto di carburante, instando perl’annullamento totale dell’avviso di accertamento in parte qua.Affermava la deducibilità totale dei costi, in quanto risultanti daregistri di comodo, istituiti all’interno della società per documentarecon cadenza giornaliera i consumi di ciascun mezzo; il carburanteveniva, invero, acquistato presso società grossiste, successivamentetrasportato e stipato all’interno di una cisterna sita presso il depositodella SEMFO s.r.l. (società avente la medesima partecipazione dellacontribuente), e, infine, prelevato per rifornire i mezzi. Taledocumentazione era idonea, nella prospettiva dell’appellante, asuperare la circostanza rappresentata dal prelievo di carburantedall’impianto di distribuzione sito nella sede della SEMFO s.r.l., e laconseguente promiscuità d’uso dello stesso (elemento, invece,valorizzato dai verificatori al fine di inferire la impossibilità diindividuare il carburante prelevato dall’impianto per rifornire i mezzidi trasporto della contribuente).Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026L’Ufficio si costituiva e spiegava appello incidentale voltoData pubblicazione 11/05/2026all’accertamento della legittimità dell’avviso non solo riguardo aldetto rilievo, ma anche con riferimento ad altri due (nn. 3 e 4) ed alrecupero dell’IVA sull’importo (residuo all’esito della dichiarazionedella contribuente) recuperato a tassazione a titolo di ricavi nondichiarati.La CGT-2 rigettava l’impugnazione della contribuente,rilevando che la documentazione prodotta dalla contribuente nonpoteva formare prova di fatti favorevoli alla stessa, ex artt. 2709 e2710 c.c., non essendo l’Ufficio-controparte un imprenditore; inoltre,detta documentazione era frammentaria, non avendo ad oggettotutti i prelievi di carburante effettuati nell’anno 2011 presso lacisterna sita nella sede della SEMFO s.r.l., rappresentando bensìl’attività svolta da alcuni automezzi solo in alcuni giorni del 2011.Infine, la CGT-2 sottolineava le dichiarazioni di [OSCURATO:PERSONA],direttore della SEMFO s.r.l., secondo cui l’impianto servivaindifferentemente tanto gli automezzi della contribuente quantoquelli della SEMFO s.r.l., senza possibilità di distinzione.Il giudice di appello accoglieva, invece, il gravame incidentalespiegato dall’Ufficio evidenziando che ‘nel caso di specie le risultanzeacquisite all’esito dell’istruttoria processuale non offrono alcunelemento in grado di avvalorare la destinazione alla contribuente delcarburante stivato nell’impianto della SEMFO F.lli Cifaldi s.a.s. nellamisura percentuale’ del 70%, indicata dalla CTP.3. La contribuente propone ricorso per cassazione affidato anove motivi. L’Ufficio resiste con controricorso.depositò memoria ex art. 378 c.p.c.; all’esito dell’udienza questaCorte, con una prima ordinanza interlocutoria (n. 11910 del06/05/2025), preso atto della sopravvenuta decisione della CEDU (6febbraio 2025, nella causa Italgomme pneumatici s.r.l. e altri c.Italia, ricorsi 36617/2018 e altri 12) assegnò alle parti un terminedi gg. 60 per il deposito in cancelleria di osservazioni sulla eventualeNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026rilevanza della citata decisione nel caso di specie, riservandosiData pubblicazione 11/05/2026all’esito ogni decisione; depositate le memorie, con successivaordinanza interlocutoria (n. 25751 del 22/09/2025) questa Corte,dato atto del sopravvenuto intervento del legislatore (dopo lascadenza del termine di 60 giorni concesso con la precedenteordinanza), con la modifica - ad opera dell’art. 13bis del d.l.84/2025, convertito dalla legge n. 108/2025 - dell’art. 12, comma1, della l. 212/2000, invitò le parti ad interloquire, nella sededell’udienza pubblica, sull’eventuale rilevanza, nella specie, dellanormativa sopravvenuta.È stata, quindi, fissata l’udienza pubblica del 5 febbraio 2026.[OSCURATO:PERSONA], nella persona del dr. AldoCeniccola, ha depositato memoria con la quale ha chiesto sollevarsil’incidente di costituzionalità della normativa interna per violazionedell’art. 14 Cost., come integrato dall’art. 8 della Cedu, per il tramitedell’art. 117 Cost.La ricorrente e l’Ufficio hanno depositato memorie ex art. 378c.p.c.All’udienza pubblica del 5 febbraio 2026 il SostitutoProcuratore Generale, nella persona del dr. [OSCURATO:PERSONA], hachiesto sollevarsi la questione di legittimità costituzionale, neitermini indicati nella memoria; la difesa della contribuente si èassociata alla richiesta di incidente di costituzionalità; l’Avvocatodello Stato ha insistito sulla inammissibilità del primo motivo diricorso per cassazione.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo la contribuente lamenta, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità dell’avviso diaccertamento perché basato su documentazione raccolta edesaminata illegittimamente in assoluta mancanza di potere –violazione articoli 7ter e 7quinquies della legge 212 del 27/07/2000(pag. 6 del ricorso). Lamenta, in particolare, che la verifica fiscaleNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026(con accesso presso la sede sociale ed acquisizione diData pubblicazione 11/05/2026documentazione ivi rinvenuta) fu compiuta sulla base diun’autorizzazione rilasciata dal Comandante del nucleo di PoliziaTributaria della Guardia di Finanza di Foggia (Maggiore VittorioCapriello), pertanto in mancanza assoluta di potere, causa di nullitàdell’atto ex art. 7ter, comma 2, l. 212/2000, rilevabile d’ufficio inogni stato e grado del giudizio.La ricorrente afferma la nullità dell’avviso perché preceduto daaccesso, perquisizione e sequestro di documentazione eseguiti incarenza assoluta di attribuzione; le norme interne, ovvero gli articoli33 d.P.R. n. 600/1973, 52 d.P.R. n. 633/1972 e 35 l. 4/1929, nelprevedere che l’ordine di accesso, in casi come quello in esame, nonsia rilasciato da una A.G., bensì possa essere rilasciato dalComandante della G.d.F., si pone in contrasto con l’art. 14 dellaCostituzione (come integrato dall’art. 8 CEDU) e con gli articoli 7 e47 della CDFUE. Di qui, da un lato, l’obbligo, in capo al giudiceitaliano, di disapplicare, in caso di tributi cd. armonizzati, lanormativa interna in contrasto con quella dell’Unione (o di sollevarela questione pregiudiziale ex art. 267, comma 3, del TFUE);dall’altro, in caso di tributi non armonizzati, la necessità di sollevarequestione di legittimità costituzionale della normativa interna.Poiché nella specie l’avviso di accertamento ha ad oggetto ilrecupero sia dell’IVA (imposta armonizzata) sia di IRAP ed IRES(imposte non armonizzate), la Corte dovrebbe, con riferimentoall’IVA, disapplicare la normativa interna (o sollevare questionepregiudiziale ex art. 267 TFUE), e, con riferimento all’IRAP edall’IRES, sollevare questione di legittimità costituzionale degli artt.33 d.P.R. n. 600/1973 e 52 d.P.R. n. 633/1972 per contrarietà all’art.14 Cost.1.1. Sotto il primo profilo, la ricorrente premette che l’art. 7della Carta Europea dei diritti fondamentali così recita: “ogni personaha diritto al rispetto della propria vita privata e familiare, del propriodomicilio e delle proprie comunicazioni”; la giurisprudenza unionaleNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026(CGUE e CEDU) interpreta la norma in senso ampio, tutelando ilData pubblicazione 11/05/2026diritto dell’UE la vita privata ed il domicilio non solo con riferimentoalla sfera intima ma anche all’attività lavorativa dell’individuo e dellapersona giuridica.Di qui, la richiesta di disapplicazione degli artt. 33 e 52 cit. edi conseguente declaratoria di illegittimità della documentazioneacquisita con la verifica per cui è causa, e, in subordine, qualora laCorte ravvisi dubbi interpretativi circa la compatibilità del dirittonazionale con gli artt. 7, 8 e 47 della Carta dei diritti fondamentalidell’UE, di rimessione della questione, previa sospensione delpresente processo, alla CGUE affinché risponda alla seguentedomanda:‘Dica la Corte di Giustizia UE se in materia di accessi, ispezionie verifiche ai fini IVA, gli articoli 7,8 e 47 della Carta dei Dirittiquale quella di cui agli articoli 33 DPR 600/1973, 52 DPR 633/1972e art. 35 L. 4/1929 che consentono di autorizzare l’accesso presso ildomicilio del contribuente sulla base di una autorizzazione rilasciatadalla stessa autorità amministrativa che vuole eseguire l’accesso’.1.2. Sotto il secondo profilo la ricorrente deduce l’illegittimitàcostituzionale degli artt. 33 e 52 cit., nella parte in cui prevedonoche l’autorizzazione all’accesso sia rilasciata dalla stessa autoritàamministrativa che vuole eseguire l’accesso e non da un giudiceterzo ed imparziale, per contrarietà all’art. 14 Cost., come integratodall’art. 8 CEDU. Partendo dalla nozione di domicilio ‘aggiornata inbase all’evoluzione della sensibilità internazionale e sovranazionale’,che è divenuta parte integrante dell’ordinamento interno (pag. 10del ricorso), e, quindi, dall’inclusione in essa di tutti ‘i luoghi ove sisvolge la vita di una persona’, anche giuridica (pag. 12), la ricorrenteriporta le condizioni individuate dalla giurisprudenza eurounionaleper l’accesso al domicilio come sopra inteso da parte delle autoritàpubbliche, condizioni non rispettate dalla normativa interna. Infine,evidenzia la rilevanza della questione nella fattispecie, poiché laNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026ritenuta mancanza di autorizzazione (all’accesso) da parte di unData pubblicazione 11/05/2026giudice comporterebbe la nullità dell’avviso di accertamento (ex art.7ter l. 212/2000) e l’inutilizzabilità della documentazione acquisitain sede di verifica (art. 7quinquies l. 212/2000).2. Con il secondo motivo la contribuente lamenta, in relazioneall’art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione dell’art. 2709 c.c., per avere la CGT di secondo gradoerroneamente affermato che la contribuente avesse depositato ‘perestratto’ la propria contabilità, mentre ‘nessun documento o registroè mai stato depositato in forma di “estratto”’ (pag. 15 del ricorso).In particolare, il registro dei prelievi di carburante era stato allegatosin dal primo grado in maniera fedele, analitica e cronologica; inoltrenon rientrerebbe nel perimetro applicativo dell’art. 2709 c.c., nonessendo un libro e/o una scrittura contabile; infine, stante la naturasostanzialmente penale delle sanzioni tributarie (in virtù dei cc.dd.Engels criteria), il giudice di appello avrebbe dovuto applicare l’art.193 c.p.p., a mente del quale ‘nel processo penale non si osservanoi limiti di prova stabiliti dalle leggi civili, eccettuati quelli cheriguardano lo stato di famiglia e di cittadinanza’ (pag. 16).3. Con il terzo motivo di ricorso la contribuente lamenta, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 195 c.p.p., per avere il giudice di appello datorilevanza probatoria alle dichiarazioni rilasciate dal legalerappresentante della SEMFO, come riportate nel PVC; secondo laricorrente, trattandosi di ‘testimonianza indiretta’, invece, ai sensidell’art. 195 cit. non era utilizzabile ai fini della decisione.4. Con il quarto motivo la ricorrente deduce il travisamentodella prova e la violazione dell’art. 115 c.p.c., in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., per avere la CGT di secondo gradotravisato il contenuto della dichiarazione rilasciata da [OSCURATO:PERSONA];infatti, il giudice del gravame ha affermato che quest’ultimo avrebbedichiarato che il carburante stivato nel proprio impianto rifornivaentrambe le società, senza possibilità di distinzione, mentre il CifaldiNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026aveva riferito ai verbalizzanti che al momento non era in grado diData pubblicazione 11/05/2026specificare in quale modo il carburante venisse distinto tra le duesocietà e si riservava di fornire documentazione al riguardo.5. Con il quinto motivo la ricorrente lamenta l’omesso esamedi due fatti decisivi per il giudizio, in relazione all’art. 360, commaprimo, n. 5, c.p.c., ovvero: a) il registro dei rifornimenti dei mezzi ditrasporto, che forniva la certezza dei consumi di gasolio nell’anno2011; b) i cronotachigrafi delle 25 betoniere e delle 5 autopompe nelperiodo dal 1° gennaio al 31 dicembre 2011, dai quali risultava lapercorrenza di oltre 820mila chilometri e l’impiego di carburante.6. Con il sesto motivo la contribuente lamenta la «motivazioneassente o quantomeno meramente apparente – violazione art. 36,2° comma, n. 4, d.lgs. 546 del 31/12/1992 e art. 6, 1° paragrafo,Convenzione europea dei diritti dell’uomo», in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c. Sotto il diverso angolo prospettico dellacarenza di motivazione, la ricorrente con il presente motivo lamentache la CGT di secondo grado non avrebbe valutato i due elementiprobatori, già indicati come ‘fatti’ nel quinto motivo di ricorso.7. Con il settimo motivo la contribuente deduce la «pronunciaextrapetita - violazione art. 112 cpc in relazione all’art. 360, n. 4cpc» per avere la CGT di secondo grado accolto l’appello incidentaledell’Ufficio (formulato, così come l’avviso di accertamento, conriferimento alla mancata istituzione, da parte della società, dellascheda carburanti per ogni automezzo) pur avendo escluso(implicitamente e correttamente) l’applicazione nella fattispecie dellanormativa (D.P.R. 444/1997) in materia di schede carburanti (il cuiutilizzo obbligatorio non sussiste dall’1/1/2019, per effetto dellalegge 205/2017). In tal modo avrebbe accolto il gravame incidentalesulla base di ragioni giuridiche e fattuali diverse da quelle illustratenell’appello incidentale.8. Con l’ottavo motivo, rubricato «violazione e/o falsaapplicazione del principio generale dell’ordinamento tributario diproporzionalità -(oggi) art. 10-ter legge 212/2000 - violazione art.Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/202653 della Costituzione e dell’art. 1, protocollo 1, della ConvenzioneData pubblicazione 11/05/2026europea dei diritti dell’uomo – in relazione all’art. 360, n. 3, cpc».Afferma che l’Ufficio, pur dando atto che la documentazione prodottadalla contribuente poteva giustificare un eventuale riconoscimentodel costo sostenuto, aveva recuperato i costi per il carburante nellaloro interezza, per mancanza del requisito della certezza (proprio perl’impossibilità di quantificare il consumo di carburante per ognunadelle due società ‘consorelle’). Mentre la CTP aveva trovato un puntodi ‘equilibrio’ riconoscendo la deducibilità del 70% dei costi e ladetraibilità dell’IVA (essendo innegabile che i 30 automezzi avesserocircolato nel 2011), il giudice di appello ha, invece, negato ‘ognicriterio di ragionevolezza e proporzionalità’ ed afferma ‘l’assurdoovvero che la società ha venduto ben otto milioni di euro dicalcestruzzo senza averlo mai trasportato e consegnato ai clienti (inciò, infatti, è la sostanza della sentenza di appello)’ (pag. 32 delricorso). Negare completamente la deducibilità dei costi sostenutidalla ricorrente è una scelta contraria al principio di proporzionalitàdell’azione dell’amministrazione (oggi positivizzato nell’art. 10terdella l. 212/2000), in quanto sacrifica il diritto del contribuente afavore dell’interesse erariale, risolvendosi in una vera e propriasanzione ingiustificata.9. Con il nono (ed ultimo) motivo di ricorso la contribuentelamenta, in relazione a tutte le altre riprese di cui all’avviso diaccertamento, l’omessa motivazione, «la violazione art. 36, 2°comma, n. 4 d.lgs. del 31-12-1992 in relazione all’art. 360 n. 4 cpc»per avere la CGT di secondo grado accolto l’appello erariale ‘anchesugli altri rilievi’ dell’avviso di accertamento.10. Il primo motivo di ricorso è ammissibile in quanto introduceuna questione sì nuova (ovvero l’illegittimità dell’attività posta inessere dall’A.F. e dell’atto che ne costituisce il risultato, in quantopreceduto da una autorizzazione non motivata), ma per la cuidelibazione non occorrono accertamenti in fatto da parte di questaCorte; in particolare, è pacifico tra le parti che nella specieNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026l’autorizzazione consista sostanzialmente nell’ordine di accessoData pubblicazione 11/05/2026presso la sede della Betoncifaldi s.r.l., emesso dal Comandante delNucleo di Polizia Tributaria di Foggia, ‘per effettuare una verifica aifini della II.DD., dell’IVA e degli altri tributi, per gli anni d’imposta2011, 2012 e 2013’.Va opportunamente premesso che, secondo un costanteorientamento di questa Corte (Cass. 11/12/2015, n. 24952) laverifica della compatibilità del diritto interno con le disposizionicomunitarie vincolanti deve essere effettuata di ufficio dal giudice,tenuto all'applicazione di queste ultime, per cui il relativo controllonon è condizionato, nel giudizio di primo grado, alla proposizione diun'apposita eccezione, né, in quello di impugnazione, allaformulazione di uno specifico motivo, dovendo, altresì, esercitarsianche in sede di legittimità, ove non siano necessari nuoviaccertamenti in fatto.Nella specie, pertanto, la verifica della compatibilità del dirittointerno con l’articolo 7 della Carta dei diritti fondamentali dell’UnioneEuropea, a mente del quale ‘ogni individuo ha diritto al rispetto dellapropria vita privata e familiare, del proprio domicilio e delle suecomunicazioni’, spetta a questa Corte, non occorrendo ulterioriaccertamenti in fatto.Ciò posto, la doglianza è in parte prima facie infondata, mentrein altra parte impinge una questione sulla quale si ritiene necessariol’intervento delle Sezioni Unite di questa Corte.11. Precisamente, il motivo, riservato in sede di decisione ilnecessario e più approfondito esame, appare prima facie infondatonella parte in cui viene dedotta la violazione dell’art. 7ter, l.212/2000; detta norma prevede che ‘gli atti dell’amministrazionefinanziaria sono nulli se viziati per difetto assoluto di attribuzione,adottati in violazione o elusione di giudicato, ovvero se affetti da altrivizi di nullità qualificati espressamente come tali da disposizionientrate in vigore successivamente a tale decreto’ (comma 1) e, alcomma due, che ‘i vizi di nullità di cui al presente articolo possonoNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026essere eccepiti in sede amministrativa o giudiziaria, sono rilevabiliData pubblicazione 11/05/2026d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio e danno diritto allaripetizione di quanto versato, fatta salva la prescrizione del credito’.11.1. La norma è stata introdotta dall’art. 1, comma 1, lett. g),d.lgs. n. 219/2023. Con la novella il legislatore delegato ha, per laprima volta, dettato una disciplina organica delle categorie diillegittimità (annullabilità, art. 7bis, e nullità, art. 7ter) dell’attotributario; in precedenza, la questione della compatibilità della‘nullità’ con la materia tributaria era stata decisa in termini negatividalla giurisprudenza di questa Corte. In disparte l’inapplicabilità dellalegge sul procedimento amministrativo (l. 241/1990), affermata coni necessari distinguo da questa Corte (cfr. Cass. Sez. U. 18/09/2014,n. 19667, v. § 13.5 e 13.6 della motivazione), si è precisato che inmateria il legislatore avesse coniato una categoria unica diillegittimità, ovvero l’annullabilità, con la conseguenza cheincombeva sul contribuente l’onere di impugnare l’atto entro unospecifico termine, pena il definitivo consolidarsi della pretesa. In talmodo anche le ipotesi espressamente previste dal legislatore intermini di nullità (ad es. artt. 42 e 43 del d.P.R. n. 600/1973 inmateria di nullità dell’avviso di accertamento per difetto dimotivazione) sono state ricondotte dal formante giurisprudenzialealla categoria della annullabilità (Cass. 05/06/2002, n. 8114), con laconseguente impossibilità di essere rilevate d’ufficio in ogni stato egrado.La novella è entrata in vigore il 18 gennaio 2024; l’art. 7ter, intutta evidenza, non può trovare applicazione (su eccezione di parteo su rilievo d’ufficio) con riferimento ad avvisi di accertamentoredatti prima della sua entrata in vigore (come nella specie, risalendol’avviso per cui è causa al 2015), anche perché, ad eccezione delleipotesi di difetto assoluto di attribuzione, violazione o elusione digiudicato, deve trattarsi di nullità qualificata espressamente cometale da disposizioni entrate in vigore successivamente al 18 gennaio2024.Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/202611.2. In definitiva, si tratta di una norma speciale riferita alData pubblicazione 11/05/2026giudizio tributario rispetto alla categoria generale della nullitàdell’atto amministrativo; l’irretroattività della detta norma trova,inoltre, fondamento nella disciplina dettata in termini generalidall’art. 3, comma 1, primo periodo, l. 212/2000, a mente del quale‘salvo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2, le disposizionitributarie non hanno effetto retroattivo’ (Cass. ord. 31/01/2025, n.2385).Inoltre, i primi commentatori della riforma hanno sottolineatoche la novella non contempla l’azione di accertamento della nullitàper i detti vizi, potendo il contribuente agire per la ripetizione diquanto indebitamente pagato in forza dell’atto nullo, o impugnarel’atto nullo (per contestare la pretesa che lo presuppone) nel termineperentorio ordinario (60 giorni dalla sua notificazione) o eccepire, insede di impugnativa dell’atto successivo, la nullità dell’attopresupposto senza limiti temporali.11.3. Ulteriore profilo di infondatezza è ravvisabile laddove ladoglianza presuppone la necessità di una previa autorizzazionedell’A.G. all’accesso presso i locali dove l’attività commerciale vieneesercitata. Precisamente, la società contribuente evoca anchel’aspetto della natura soggettiva dell’autorità emittente, chevorrebbe esclusivamente identificare con l’[OSCURATO:PERSONA], matale aspetto non è stato considerato dalla Corte Edu nella sentenzaItalgomme, che ha in identico modo deciso i ricorsi riuniti, relativitanto a fattispecie di autorizzazioni rilasciate dal pubblico ministero,quanto ad autorizzazioni rese dall’Amministrazione finanziaria,ravvisando la ratio della violazione convenzionale in relazione allanecessità di valutare se esistessero altre garanzie effettive eadeguate contro gli abusi e l’arbitrarietà ([OSCURATO:PERSONA] AS ea., § 172) e se i provvedimenti in esame fossero soggetti a unarevisione ex post.E ancora, la Corte Edu nell’enunciare i principi su cui si fondala decisione, dopo aver premesso (par. 39) che secondoNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026l’interpretazione interna la nozione di “domicilio” ai sensi dell’articoloData pubblicazione 11/05/202614 della Costituzione deve essere distinta da altre nozioni, come il“domicilio” ai sensi delle disposizioni penali e comprende «i luoghiche sono utilizzati come “residenza privata” […] i luoghi adibiti adgenerale i locali commerciali e i locali adibiti ad attività professionali,a meno che non siano utilizzati anche come “residenze private”» e(par. 98) che «in cause riguardanti in generale delle perquisizioni edelle ispezioni che vengono effettuate nei locali di persone giuridiche,la Corte ha chiarito che un elemento da prendere in considerazioneè se una perquisizione sia basata su un mandato emesso da unGiudice, e se sia fondata su un ragionevole sospetto», afferma che«Tuttavia, la Corte ha precisato che tali garanzie si applicano in modomeno rigoroso alle verifiche fiscali in loco, alla luce del fatto che taliverifiche integrano l'obbligo del contribuente di fornire informazioniaccurate», come evidenziato nel precedente paragrafo 81, «e tenutoconto delle esigenze di efficienza nelle prime fasi del procedimentotributario (si vedano [OSCURATO:PERSONA] AS e altri, § 130, eRustamkhanli, § 44 […])» (v. infra § 12.2.).12. L’esame della questione della violazione dell’art.7quinquies l. 212/2000 è, invece, di gran lunga più complesso: essopresuppone, a monte, il superamento della questione di legittimitàcostituzionale della normativa sopravvenuta e conduce, a valle, allanecessità di investire le Sezioni Unite della problematica relativa allanatura del cit. art. 7quinquies, ovvero se, quale norma inserita nelcorpo normativo del cd. Statuto del contribuente - la cui applicazioneretroattiva risulta espressamente esclusa dall’entrata in vigore dellariforma il 18 gennaio 2024 - possa intendersi invece come ricognitivadi un più generale principio di inutilizzabilità degli atti acquisiti inviolazione di norme di legge.12.1. Nella memoria illustrativa depositata la societàcontroricorrente evoca anche la sentenza delle Corte EDU, primasezione, dell’11 dicembre 2025, Agrisud s.r.l. e a. 7 c. Italia, edNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026eccepisce la illegittimità costituzionale, per contrasto con l’art. 117Data pubblicazione 11/05/2026Cost., dell’art. 13bis del d.l. 84/2025, conv. dalla legge n. 108/2025,‘ove ritenuto rilevante nel presente processo’, che come è noto cosìha disposto: «1. All’articolo 12, comma 1, della legge 27 luglio 2000,n. 212, dopo il primo periodo è inserito il seguente: “Negli atti diautorizzazione e nei processi verbali redatti ai sensi del comma 4devono essere espressamente e adeguatamente indicate e motivatele circostanze e le condizioni che hanno giustificato l’accesso”. 2. Ledisposizioni del secondo periodo del comma 1 dell’articolo 12 dellalegge 27 luglio 2000, n. 212, introdotto dal comma 1 del presentearticolo, si applicano con riferimento agli atti di autorizzazione e aiprocessi verbali di accesso redatti successivamente alla data invigore della legge di conversione del presente decreto. Restanocomunque validi gli atti e i provvedimenti adottati e sono fatti salvigli effetti prodotti e i rapporti sorti sulla base delle disposizioni vigentiantecedentemente alla data di entrata in vigore della legge diconversione del presente decreto».Si rammenta che l’art. 12, comma 1, cit. come modificato inconseguenza della statuizione della Corte Edu e in vigore dal 2agosto 2025, dispone, per quanto qui rileva, che «Tutti gli accessi,ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all'esercizio di attivitàcommerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali sonoeffettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sulluogo. Negli atti di autorizzazione e nei processi verbali redatti aisensi del comma 4 devono essere espressamente e adeguatamenteindicate e motivate le circostanze e le condizioni che hannogiustificato l'accesso».12.2. Orbene, ritiene la Corte che lo ius superveniens appenarichiamato - oggetto di aspre critiche dalla unanime dottrina sottoplurimi aspetti - possa nella specie ritenersi irrilevante e che,pertanto, non sussistano i presupposti per investire il giudice delleleggi della questione di legittimità costituzionale, laddove sicondividano le considerazioni di seguito esposte.Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026In particolare, l’irrilevanza discende dalla possibilità diNumero di raccolta generale 13696/2026recuperare la giurisprudenza di questa Corte in tema di ricadDuattae p udbbeliclalazio ne 11/05/2026mancanza dell’autorizzazione della GdF o dell’A.F. (o della mancanzadi motivazione della stessa, ipotesi ricorrente nella specie)sull’avviso di accertamento, da sviluppare ed interpretare in chiavecostituzionale e sovranazionale.È noto che, secondo la costante giurisprudenza di questaCorte, “in tema di accertamenti tributari, qualora la Guardia dinecessaria l'autorizzazione del comandante di zona, prevista dall'art.33, comma 6, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dall'art. 51, comma 2,del d.P.R. n. 633 del 1972, la cui assenza, peraltro, anche nelleipotesi di esercizio dei poteri di polizia tributaria, non comportanecessariamente, mancando una specifica previsione in tal senso,l'invalidità dell'atto compiuto, salvo il coinvolgimento di dirittifondamentali di rango costituzionale, come l'inviolabilità della libertàpersonale o del domicilio” (da ultimo, Cass. ord. 10/04/2024, n.9733; conf. Cass. ord. 26/05/2017, n. 13421). La natura di attomeramente interno (organizzativo) dell’autorizzazione (non solodella Guardia di Finanza, ma anche dell’Agenzia delle entrate)comporta che non qualsiasi irritualità nell'acquisizione di elementirilevanti ai fini dell'accertamento comporta, di per sé, l'inutilizzabilitàdegli stessi, in mancanza di una specifica previsione in tal senso,esclusi i casi in cui viene in discussione la tutela di diritti fondamentalidi rango costituzionale, come l'inviolabilità della libertà personale odel domicilio (Cass. ord. 13241/2017 cit.). In difetto di taleviolazione, sia la mancanza di autorizzazione sia la mancanza dimotivazione dell’autorizzazione erano prive di ricadute sullalegittimità dell’attività compiuta (cfr. Cass. ord. 13/11/2018, n.29132, che sottolinea la differenza con la disciplina contenuta sulversante penalistico nell’art. 191 c.p.p.).Oggi, sviluppando quest’orientamento, può sostenersi che incaso di accessi e/o verifiche presso la sede dell’impresa di unaNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026società, eseguite in difetto di autorizzazione (o in presenza diData pubblicazione 11/05/2026autorizzazione, ma priva di motivazione) della autorità competente,i dati acquisiti siano ex se inutilizzabili perché il pregiudizio del dirittofondamentale del contribuente, ovvero del domicilio (nell’accezionelata fatta propria dalla giurisprudenza sovranazionale) è, secondo lesentenze della Corte EDU Italgomme ed Agrisud, in re ipsa.La prima delle due sentenze citate ha, infatti, affermato iseguenti principi:-‘l’articolo 8 deve essere interpretato nel senso che include ilrispetto della sede legale, delle succursali o di altri locali commercialidi una società […] nonché il rispetto dei locali adibiti all’attivitàprofessionale’;-pur non essendo equivalenti a perquisizioni e sequestri, lemisure (ovvero gli accessi ai locali commerciali e le verifiche ivieffettuate) costituiscono una ‘ingerenza’ nel diritto dei ricorrenti alrispetto del loro ‘domicilio’ e della loro ‘corrispondenza’ ai sensidell’art. 8 della Convenzione;-‘si riconosce che le autorità nazionali dispongono di unmargine di discrezionalità più ampio quando si tratta dei localicommerciali di una persona giuridica o di locali adibiti ad attivitàprofessionali, piuttosto che quelli di una persona fisica’;-le garanzie previste per le perquisizioni e le ispezioni ingenerale ‘si applicano in modo meno rigoroso alle verifiche fiscali inloco’, ma in ogni caso ‘i poteri relativamente ampi nelle fasi inizialidei procedimenti fiscali non possono essere interpretati nel senso diconferire all’amministrazione finanziaria un potere discrezionaleillimitato’.Il domicilio, in altri termini, non è solo quello di matricestrettamente privatistica, ovvero la dimora in cui si sviluppa la vitafamiliare ed affettiva del contribuente, bensì comprende la sedelegale, le succursali, gli altri locali commerciali di una società e quelliadibiti all’attività professionale.Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/202612.3. Nell’ottica di una interpretazione unionalmente (v. art. 7Data pubblicazione 11/05/2026della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea, suprariportato, e Corte giust., 22 ottobre 2002, causa C-94/00, Roquetteconvenzionalmente (v. art. 8 CEDU e sentenze Italgomme edAgrisud citate) e costituzionalmente orientata (ponendosi l’art. 8della CEDU come norma interposta ex art. 117 Cost.), deve ritenersiche la mancanza di autorizzazione (o di motivazione della stessa)all’accesso presso la sede della società o dei locali in cui si esercital’attività imprenditoriale comporti non già la nullità tout courtdell'avviso di accertamento emesso all'esito della verifica, bensìl’inutilizzabilità dei dati e documenti acquisiti in esito all’accesso nonautorizzato (o eseguito in virtù di una autorizzazione nonadeguatamente motivata). Non può escludersi, infatti, che l’avvisodi accertamento sia solo in parte fondato su quei dati inutilizzabili epossa, quindi, mantenere la sua validità sulla base di altri dati(raccolti aliunde e legittimamente). Tale verifica spetta, all’evidenza,esclusivamente al giudice del merito (anche in sede di rinvio).12.4. La conclusione, che reca indubbi vantaggi sul pianoprocessuale (rendendo non necessario non solo l’incidente dicostituzionalità della normativa sopravvenuta e delle norme di cuiagli artt. 35 l. 4/1929 e 33 d.P.R. n. 600/1973, ma anche il rinviopregiudiziale alla CGUE per quanto attiene all’IVA), presuppone,quindi, piuttosto che l’applicabilità retroattiva dell’art. 7quinquies l.212/2000, l’esistenza, nel sistema tributario, del principio diinutilizzabilità dei documenti illegittimamente acquisiti già primadell’introduzione della riforma del 2023. In altre parole,l’interpretazione unionalmente, convenzionalmente ecostituzionalmente orientata sopra suggerita è percorribile solo se siaffermi l’esistenza di un principio generale, immanentenell’ordinamento, di inutilizzabilità dei dati e documentiillegittimamente acquisiti.Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/202612.5. L’art. 7quinquies, l. 212/2000 prevede che ‘non sonoNumero di raccolta generale 13696/2026utilizzabili ai fini dell'accertamento amministrativo o giudDizaita plueb bldiceazlio ne 11/05/2026tributo gli elementi di prova acquisiti oltre i termini di cuiall'articolo 12, comma 5, o in violazione di legge’; prevede, quindi,due ipotesi di inutilizzabilità degli elementi di prova: a) quando sianoacquisiti oltre i termini di cui all'articolo 12, comma 5, b) in violazionedi legge.12.5.1. I primi commentatori della riforma hanno evidenziatocome il principio dell’inutilizzabilità degli elementi di provaillegittimamente acquisiti fosse implicito nell’art. 10bis l. 212/2000(introdotto dal d.lgs. n. 128/2015) che disciplina l’abuso del diritto.Lungo tale versante si è, quindi, affermato che il legislatore del 2023abbia positivizzato un principio già esistente nel sistema. Come abreve si vedrà, diverse pronunce recenti di questa Sezione sembranomuoversi in questa direzione.12.5.2. La categoria della ‘inutilizzabilità’ è certamente nota aldiritto (in particolare, al processo) tributario: si pensi alla questionedell’utilizzabilità, in iudicio, della documentazione che il contribuentenon abbia prodotto all’A.F. in sede precontenziosa, utilizzabilitànegata solo nell’ipotesi in cui l'Amministrazione finanziaria richiedaal contribuente documenti mediante questionario, ai sensi dell'art.32 del d.P.R. n. 600 del 1973, con puntuale indicazione di quantorichiesto, accompagnata dall'espresso avvertimento circa leconseguenze della mancata ottemperanza, in quanto il mancatoinvio nei termini concessi della suindicata documentazione equivalea rifiuto, salvo che il contribuente non dichiari, all'atto della suaproduzione con il ricorso, che l'inadempimento è avvenuto per causaa lui non imputabile, della cui prova è, comunque, onerato (cfr. exmultis, Cass. ord. 15/11/2022, n. 33573 e la recente sent. n.137/2025 della Corte costituzionale).La questione che agita il presente giudizio attiene, invece,all’inutilizzabilità di atti e documenti acquisiti in modo illegittimodall’A.F. nel corso di verifiche e/o accessi, e posti a fondamento diNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026Data pubblicazione 11/05/2026tributaria.12.5.3. La prima delle due ipotesi prevista dalla norma inscrutinio supera la costante giurisprudenza di questa Corte, cheaveva sempre affermato l’utilizzabilità degli atti acquisiti dall’A.F.oltre i termini previsti dall’art. 15, comma 2, l. 212/2000 (da ultimo,v. Cass. ord. 01/03/2022, n. 6779, secondo cui la violazione deltermine di permanenza degli operatori dell'Amministrazionefinanziaria presso la sede del contribuente, previsto dall'art. 12,comma 5, l. n. 212/2000, non determina la sopravvenuta carenzadel potere di accertamento ispettivo, né l'invalidità degli atti compiutio l'inutilizzabilità delle prove raccolte, atteso che nessuna di talisanzioni è stata prevista dal legislatore, la cui scelta risultarazionalmente giustificata dal mancato coinvolgimento di diritti delcontribuente costituzionalmente tutelati).12.5.4. La seconda ipotesi, invece, nella parte in cui fariferimento agli elementi di prova acquisiti in violazione di legge, ovela violazione leda diritti costituzionalmente tutelati, parepositivizzare, a parere di questo Collegio, un principio già desumibiledal sistema.Si è, infatti, affermato (Cass. 31/03/2025, n. 8452/2025) che:-non qualsiasi irritualità nell'acquisizione di elementi rilevantiai fini dell'accertamento fiscale comporta, di per sé, la inutilizzabilitàdegli stessi, in mancanza di una specifica previsione in tal senso»,fatta esclusione per «i casi in cui viene in discussione la tutela deidiritti fondamentali di rango costituzionale quali l'inviolabilità dellalibertà personale, del domicilio, ecc.»;-non esiste nell'ordinamento tributario un principio generale diinutilizzabilità delle prove illegittimamente acquisite. Tale principio èstato introdotto nel nuovo codice di procedura penale, e vale,ovviamente, soltanto all'interno di tale specifico sistema procedurale(v. art. 191 c.p.p.), con la conseguenza che «l'acquisizione irritualedi elementi rilevanti ai fini dell'accertamento fiscale non comporta laNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026inutilizzabilità degli stessi, in mancanza di una specifica previsione inData pubblicazione 11/05/2026tal senso». La distinzione tra l’inutilizzabilità, in sede penale, deglielementi probatori acquisiti in violazione delle garanzie difensive (exart. 191 c.p.p.) e l’utilizzabilità dei medesimi nel procedimento diaccertamento fiscale, salvo le ipotesi eccezionali di lesione di diritticostituzionalmente garantiti, era già stata tracciata da questa Corte(v., oltre la cit. ord. 29132/2018, Cass. 07/12/2021, n. 38750).In ipotesi di accesso domiciliare si è recentemente (Cass. ord.11/09/2025, n. 25050) affermato che:-gli effetti dell’eventuale illegittimità del provvedimentoautorizzatorio di cui trattasi, refluiscono sulla documentazioneacquisita in sede di effettuazione dell’accesso domiciliare, che èinutilizzabile, e conseguentemente refluiscono sulla legittimitàdell’atto impositivo che sia fondato su quella documentazione, nonrilevando che tale sanzione non sia prevista espressamente, inquanto essa deriva dalla regola generale secondo cui l'assenza di unpresupposto di un procedimento amministrativo inficia tutti gli attinei quali esso si articola;-in tema di imposte dirette (come di IVA) ed in ipotesi diaccesso domiciliare, la illegittimità del provvedimento diautorizzazione del procuratore della Repubblica ai sensi degli artt. 33del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 52 del d.P.R. 26 ottobre1972, n. 633 importa la "inutilizzabilità", a sostegnodell'accertamento tributario, delle prove reperite nel corso dellaperquisizione illegale atteso che: a) detta inutilizzabilità nonabbisogna di un'espressa disposizione sanzionatoria, derivando dallaregola generale secondo cui l'assenza del presupposto di unprocedimento amministrativo infirma tutti gli atti nei quali si articola;b) il compito del giudice di vagliare le prove offerte in causa ècircoscritto a quelle di cui abbia preventivamente riscontrato larituale assunzione; c) l'acquisizione di un documento con violazionedi legge non può rifluire a vantaggio del detentore, che sia l'autoredi tale violazione, o ne sia comunque direttamente o indirettamenteNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026responsabile. Peraltro, a prescindere dalla verifica dell'esistenza oNumero di raccolta generale 13696/2026meno, nell'ordinamento tributario, di un principio genDeatraa pulebb licdaziio ne 11/05/2026inutilizzabilità delle prove illegittimamente acquisite analogo a quellofissato per il processo penale dall'art. 191 del vigente c.p.p.,l'inutilizzabilità in questione discende dal valore stessodell'inviolabilità del domicilio solennemente consacrato nell'art. 14della costituzione.Un riferimento specifico all’art. 7quinquies l. 212/2000 ècontenuto nella recente ordinanza 01/04/2026, n. 8031(sopravvenuta nelle more della pubblicazione della presenteordinanza), ove si legge: “già prima dell’entrata in vigore dell’art. 7quinquies della legge n. 212 del 2000 (statuto del contribuente) […]in tema di accertamenti tributari, nell'ipotesi di accesso presso localiadibiti promiscuamente ad abitazione ed all'esercizio dell'attivitàimprenditoriale, effettuato in mancanza dell'autorizzazione di cuiall'art. 52 del d.P.R. n. 633 del 1972, gli elementi acquisiti sonoinutilizzabili, stante il principio della inviolabilità del domicilio ai sensidell'art. 14 Cost., senza che assumano rilevanza il consensoall'accesso e la spontanea consegna della documentazione da partedel contribuente”.Infine, l’immanenza dei (diversi) principi sanciti dall’art. 10terdello statuto del contribuente è stata affermata, in ipotesi dipreavviso di fermo amministrativo di veicolo, da Cass. ord.12/12/2024, n. 32062, citata anche dalla società ricorrente:-sono immanenti nel diritto costituzionale italiano (cfr. CorteCostituzionale n. 467 del 19 dicembre 1991), così come nel dirittocomunitario (art. 5 Trattato dell’Unione Europea), i principi diragionevolezza e proporzionalità, che devono soprassederel'esercizio dell'azione amministrativa (e dunque anche di quellarivolta alla riscossione dei crediti tributari), ed è peraltro degno dinota che per la giurisprudenza della Corte di Giustizia trattasi diprincipi generali del diritto UE fondati sulle tradizioni giuridiche degliNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026stessi Stati membri (cfr. Corte Ue, sentenza 8 marzo 2022, C-Data pubblicazione 11/05/2026205/20);- tali principi valgono, quindi, sia come criteri di interpretazionedelle norme, sia come canoni di legittimità dell’azione del legislatoree dell’Amministrazione, e da ultimo hanno trovato espressacodificazione nel diritto tributario con l’art. 10ter dello Statuto delContribuente, introdotto dall'art. 1, comma 1, lettera m) del d.lgs.30 dicembre 2023, n. 219 («1. Il procedimento tributario bilancia laprotezione dell'interesse erariale alla percezione del tributo con latutela dei diritti fondamentali del contribuente, nel rispetto delprincipio di proporzionalità. 2. In conformità al principio diproporzionalità, l'azione amministrativa deve essere necessaria perl'attuazione del tributo, non eccedente rispetto ai fini perseguiti enon limitare i diritti dei contribuenti oltre quanto strettamentenecessario al raggiungimento del proprio obiettivo. 3. Il principio diproporzionalità di cui ai commi 1 e 2 si applica anche alle misure dicontrasto dell'elusione e dell'evasione fiscale e alle sanzionitributarie»).A ben vedere, già nel 2002 le Sezioni Unite di questa Corte,chiamate a comporre il contrasto circa l’estensione del controllo delgiudice tributario alla legittimità dei criteri seguiti dal Procuratoredella Repubblica (nell’autorizzazione prevista dall’art. 52 d.P.R. n.633/1972, richiamato dall’art. 33 d.P.R. n. 600/1973) perl’apprezzamento affermativo dell’attitudine degli elementi addottidall'ufficio tributario a tradursi in gravi indizi di violazione fiscale,affermarono, con riguardo agli ‘effetti dell’illegittimità delprovvedimento di autorizzazione dell’accesso domiciliare, seadottato senza alcuna motivazione, ovvero con una motivazionegiuridicamente erronea (come quella che qualifichi indizio ladenuncia anonima)’ l’inutilizzabilità, a sostegno dell’accertamentotributario, delle prove reperite mediante la perquisizione,osservando:Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026‘-che detta inutilizzabilità non abbisogna di un’espressaNumero di raccolta generale 13696/2026previsione sanzionatoria, derivando dalla regola generale Dastea pcuobbnlidcaozio ne 11/05/2026cui l’assenza del presupposto di un procedimento amministrativoinfirma tutti gli atti nei quali si articola;-che il compito del giudice di vagliare le prove offerte in causaè circoscritto a quelle di cui abbia preventivamente riscontrato larituale assunzione;-che l’acquisizione di un documento con violazione di legge nonpuò rifluire a vantaggio del detentore, che sia l’autore di taleviolazione, o ne sia comunque direttamente od indirettamenteresponsabile’ (Sez. U., sent. 21/11/2002, n. 16424).12.6. Il complesso di tali pronunce supporta la tesi (prevalentenella giurisprudenza della intestata Sezione) della preesistenza(antecedentemente all'introduzione dell'art. 7quinquies) nel sistemadel principio di inutilizzabilità dei documenti illegittimamenteacquisiti, qualora fossero lesi diritti costituzionalmente tutelati.12.7. La linea sinora tracciata sembra messa in discussione siadall’ordinanza della intestata Sezione n. 16988 del 24/06/2025,laddove si limita a dichiarare inapplicabile, in quanto sopravvenutoe non suscettibile di applicabilità retroattiva, l’art. 7quinquies l. n.212/2000, sia dal formante giurisprudenziale penale, in particolaredalla sent. 11/11/2025, dep. 08/01/2026, n. 512 (Cass. Pen., IIISez., in fattispecie di riesame di misura cautelare fondata suelementi acquisiti in sede di verifica fiscale e fondanti il fumuscommissi delicti): dopo aver richiamato l’art. 191 c.p.p. (ed ilregime, ivi dettato, di inutilizzabilità delle prove acquisite inviolazione dei divieti stabiliti dalla legge), la III Sez. Penale haescluso che la sentenza Italgomme, da un lato, potesse esserequalificata come «legge» che stabilisce un divieto di acquisizioneprobatoria e, dall’altro, con affermazione generale che travalica ilsettore penale, potesse attenere al regime di invalidità oinutilizzabilità degli elementi acquisiti all’esito di accessi dell’A.F. neilocali adibiti ad attività commerciali o a studi professionali (pag. 4).Numero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Ha, quindi, dichiarato manifestamente infondata la questione diNumero di raccolta generale 13696/2026legittimità costituzionale dell’art. 191 c.p.p. nella parte inD actau piu bbnliocanzio ne 11/05/2026include tra le prove acquisite in violazione di legge i documentiacquisiti in occasione di verifiche fiscali eseguite prima dell’adozione,da parte del legislatore, delle misure per adeguare la legislazioneinterna alle conclusione della sentenza Italgomme, sulla base delseguente iter argomentativo: poiché la violazione di caratteresistemico rilevata dalla CEDU non attiene direttamente alla disciplinadella invalidità o della inutilizzabilità - nelle sedi amministrative egiurisdizionali - degli elementi acquisiti nel corso delle verifiche,“sembra ragionevole affermare che la violazione di caratteresistemico dell’ordinamento italiano, per come rilevata dai Giudici diStrasburgo, non implica una generale illegittimità ed inutilizzabilitàdi tutti gli atti compiuti dall’Amministrazione finanziaria nell’ambitodelle verifiche fiscali, e dei documenti in tale sede acquisiti, primadella introduzione, da parte dello Stato italiano, di «misure generaliappropriate al fine di adeguare la propria legislazione e la propriaprassi alle conclusioni della Corte [EDU]»” (pag. 6); individua, infine,un elemento di coerenza con detta lettura la modifica, ad operadell’art. 13bis del d.l. 84/2025, introdotto dalla legge di conversionen. 108/2025, dell’art. 12 dello Statuto del contribuente.13. [OSCURATO:PERSONA] ritiene, in conclusione, che, considerata la nonuniformità delle decisioni assunte e la rilevanza dei principi sottesi,di ambito generale, possano ricorrere i presupposti per unapronuncia delle Sezioni Unite della Corte ai sensi dell'art. 374,secondo comma, c.p.c., in merito all’interpretazione ed alla portatadell’art. 7quinquies l. 212/2000, in particolare in relazione allaesistenza, nell’ordinamento giuridico complessivamente inteso, giàin epoca precedente alla sua introduzione, di un principio diinutilizzabilità degli atti e dei documenti acquisiti in violazione didiritti fondamentali del contribuente; ciò sia in relazione al rilevatocontrasto tra le sopra indicate pronunce della sezione tributaria eNumero registro generale 4154/2024Numero sezionale 3931/2026Numero di raccolta generale 13696/2026della giurisprudenza penale della Corte sia come questione diData pubblicazione 11/05/2026massima di particolare importanza.La questione ha assunto ancora maggiore importanza pereffetto della recentissima pronuncia della Corte costituzionale (n. 50del 13/04/2026, sopravvenuta nelle more della pubblicazione dellapresente ordinanza), che ha ritenuto non fondate le questioni dilegittimità costituzionale dell’art. 21bis d.lgs. 74/2000, fornendoneun’interpretazione costituzionalmente orientata, in base alla quale,per quanto qui di interesse, l’assoluzione pronunciata dal giudicepenale per effetto della inutilizzabilità delle prove nel giudizio penalenon ha efficacia di giudicato nel processo tributario, qualora inquest’ultimo le dette prove possano essere utilizzate, se formate nelrispetto delle regole fiscali.È opportuno, pertanto, ai sensi del richiamato art. 374,secondo comma, c.p.c., rimettere gli atti al [OSCURATO:PERSONA] Presidente per lesue determinazioni in ordine alla eventuale assegnazione del ricorsoalle sezioni unite. P.Q.Mrimette gli atti al [OSCURATO:PERSONA] Presidente per l’eventuale assegnazione delricorso alle Sezioni Unite.Così deciso in Roma, nelle camere di consiglio del 5 febbraio 2026 e,a seguito di riconvocazione, del 25 marzo 2026.Il PresidenteLucio Napolitano