Cassazione n. 25556/2022

ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16240/14 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA]' [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso lo studio di quest'ultimo in Roma, via Alberico II, 33; - ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro-tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - controricorrente - Avverso la sentenza n. 154/31/13 della Commissione tributaria regionale per la Lombardia, depositata il 9/12/2013 e non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 8/3/2022 dalla dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1. In data 11/9/2009, l'Agenzia delle Entrate notificò alla società [OSCURATO:SOCIETA]. un avviso di accertamento, con il quale, per il periodo di imposta 2004, contestò, ai fini Ires e kap, l'indeducibilità della quota di ammortamento relativa ad oneri e spese pagate nel 2002 a un perito per l'accertamento, stima e liquidazione dei danni subiti in occasione dell'alluvione, la non contabilizzazione di ricavi afferenti ad operazioni relative a società controllate e l'accantonamento di indennità suppletiva di clientela, nonché, ai fini Iva, l'omessa fatturazione di operazioni imponibili. Impugnato il predetto atto dalla contribuente, la C.T.P. di Milano respinse il ricorso con sentenza n. 17/3/12 del 19/9/2011, che, impugnata dalla medesima contribuente, fu confermata dalla C.T.R. per la Lombardia con la sentenza n. 154/31/13, pronunciata il 7/11/2013, depositata il 19/12/2013 e non notificata. 2. Contro la predetta sentenza la contribuente propone ricorso per cassazione sulla base di nove motivi. L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. Considerato che: 1. Con il primo motivo, si lamenta la nullità della sentenza, con riguardo all'art. 36, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 118, disp. att., cod. proc. civ., e art. 112 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per l'omessa indicazione delle richieste della parte, per l'omessa pronuncia sulla domanda di annullamento della sentenza di primo grado per omessa motivazione, per l'omessa pronuncia sulla censura afferente alla violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e per l'omessa pronuncia sulla censura di omessa pronuncia in merito al rilievo n. 1 ai fini Iva (per omessa fatturazione di operazioni imponibili per euro 39.669,97) e sul rilievo n. 2 ai fini [va (per omessa fatturazione di operazioni imponibili di euro 5.974,16). Ad avviso della contribuente, la C.T.R., nel richiamare i contenuti dell'avviso di accertamento senza spiegarne le ragioni, aveva omesso di pronunciarsi sulle svariate censure proposte avverso la sentenza della C.T.P., ritenuta priva di motivazione, e, segnatamente, su quelle afferenti all'errata quantificazione della quota di ammortamento e alla violazione del principio del divieto di doppia imposizione, nonché su quelle relative all'omessa motivazione e al vizio di ultrapetizione in merito al rilievo di omessa fatturazione di operazioni imponibili, sia con riguardo al canone per licenza non esclusiva di uso del sistema informatico del gruppo, sia con riguardo agli altri servizi prestati dal personale della contribuente all'interno della piattaforma informatica. 2. Il motivo è fondato,o Secondo il consolidato orientamento di questa Corte, gli estremi della dedotta doglianza di nullità processuale della sentenza (per motivazione totalmente mancante o motivazione apparente) sono integrati nell'ipotesi di «assenza» della motivazione, quando cioè «non sia possibile individuare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione», non configurabile nel caso di «una pur succinta esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione impugnata» (ad es., da ultimo, Cass. Sez. 3, 15/11/2019, n. 29721), ovvero nel caso di «motivazione sok) apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata "per relationem" alla sentenza di primo grado» (cfr. ad es. Cass. Sez. L, 25/10/2018, n. 27112) ovvero qualora la motivazione «risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione» (ad es. Cass. Sez. 6 - :3, 25/09/2018, n. 22598; ipotesi ravvisata anche in caso di «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, che rendono incomprensibili le ragioni poste a base della decisione», Cass. Sez. 6 - L, 25/06/2018, n. 16611). Peraltro, ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia, non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto e tale situazione non può dirsi verificata quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico - giuridica della pronuncia (in questi termini, Cass., Sez. 5, 26/3/2020, n. 75:32; vedi anche Cass., Sez. 1, 13/10/2017, n. 24155). Come si è detto, la contribuente lamenta il fatto che la C.T.R. non si sia pronunciata in generale sul rilievo di difetto di motivazione della pronuncia di primo grado e, nello specifico, quanto all'ammortamento dellie spese di perizia per il risarcimento danni da alluvione, sul dedotto errore di calcolo, avendo l'Ufficio contestato la quota di euro 18.500,00, calcolata nella misura del 20% dell'importo totale di euro 79.000,00, benché questa corrispondesse a euro 15.800,00, sull'assenza di danno erariale derivante dall'ammortamento e sulla violazione del divieto di doppia imposizione interna ex art. 163 T.U.I.R., derivante dalla mancata rettifica per l'anno 2002; quanto alla ripresa dei costi di software, sulla dedotta erroneità della sentenza che aveva sostanzialmente negato l'inerenza degli stessi all'impresa, benché questa non fosse stata disconosciuta dall'Ufficio; quanto all'omessa fatturazione ai fini Iva di operazioni imponibili, sul rilievo di violazione! del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato. Orbene, dalla lettura della sentenza, risulta che, contrariamente a quanto sostenuto in ricorso, la C.T.R. abbia preso esplicita posizione sia sui ricavi non contabilizzati afferenti all'utilizzo del sistema informatico di gruppo da parte delle società controllate e della capo gruppo, sia sulla correlata omessa fatturazione ai fini Iva, non già escludendo l'inerenza dei costi, ma affermando che, essendo avvenuto l'acquisto del software in funzione dell'intero gruppo e non solo della struttura aziendale della contribuente, quest'ultima avrebbe dovuto ribaltarli sul gruppo, che li aveva commissionati, essendo tenuto ad esigere il corrispettivo, in assenza di diversa pattuizione in merito alla gratuità della prestazione. Quanto, invece, al costo capitalizzato della perizia con fine assicurativo, se è vero che il motivo difetta di autosufficienza con riferimento ai rilievi di ultrapetizione e di violazione dei divieto di doppia imposizione e di danno erariale, non avendo la contribuente chiarito quando avesse in :7 precedenza dedotto tale aspetti, è altresì vero che la C.T.R. ha del tutto omesso di pronunciarsi sull'errore compiuto con specifico riferimento alla quota di ammortamento, quantificata in euro 18.500,00, benché calcolata nella misura del 20% sull'importo complessivo di euro 79.000,00. Ciò comporta che la sentenza è nulla con riferimento a quest'ultimo aspetto, con conseguente fondatezza della censura in parte qua. 3.1 Con il secondo motivo, si lamenta la nullità della sentenza per violazione dell'art. 36, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 118, disp. att., cod. proc. civ., e art. 111 Cost., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. motivato riassumendo, in modo incompleto, la sentenza di primo grado, impugnata per vizio di motivazione in quanto, a sua volta, richiamante il verbale di accertamento, anch'esso impugnato per vizio di motivazione, senza oltretutto riportare compiutamente le richieste delle parti. Peraltro, ad avviso della contribuente, era assente, nella sentenza, qualsiasi consequenzialità logica tra le prospettazioni difensive e le ragioni del loro rigetto, essendosi i giudici limitati a sostenere la congruità della motivazione dell'avviso, benché la doglianza avesse riguardato il mancato riscontro, in esso, delle proprie argomentazioni difensive; ad affermare che il costo della consulenza tecnica andasse contabilizzato nell'anno in cui la spesa era stata sostenuta, benché la censura si fosse incentrata sulla sua deducibilità e sull'errore di calcolo commesso; a ribadire le medesime argomentazioni proposte dai giudici di primo grado in ordine ai ricavi non contabilizzati ai fini Ires e Irap, senza esplicitare le ragioni che li avevano condotti a respingere le deduzioni difensive, neppure quelle relative alla violazione dell'art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 633 del 1973, rispetto alle quali si erano limitati a dire che la documentazione non dava conto dei rapporti intercorsi con le società del gruppo e le pattuizioni relative. Inoltre, mancava qualsiasi richiamo alla normativa applicata. 3.2 Il secondo motivo è infondato. Nel richiamare i principi enunciati con riguardo alla precedente censura, si osserva come la C.T.R. abbia chiarito quali fossero le contestazioni mosse dall'Ufficio e, sinteticamente, i rilievi sollevati dalla contribuente nel precedente grado del giudizio, oltre ai contenuti della sentenza resa all'esito, per poi argomentare sulle singole questioni reputate dirimenti ai fini della decisione, restando le questioni non espressamente affrontate implicitamente disattese, ivi compresa quella afferente alla censura sulle modalità con le quali era stata calcolata la quota di ammortamento dei costi della perizia assicurativa. Deve allora escludersi la sussistenza dell'omessa pronuncia, essendo la motivazione palesemente idonea a manifestare la ratio decidendi e non potendo dunque qualificarsi come meramente apparente e insuscettibile di essere giudicata al di sotto del "minimo costituzionale" (Cass., Sez. U, 7/4/2014, n. 8053), con conseguente infondatezza delle censure. 4.1 Col terzo motivo, proposto nonostante la sufficienza dei precedenti ad annullare la sentenza impugnata, si lamenta la violazione degli artt. 12, comma 7, 7 e 10, legge 2000, n. 212, 3, legge 7 agosto 1990, n. 241, 42 d.P.R. 26 settembre 1973, n. 600 e 56, d.R.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. omesso di argomentare in merito al contestato difetto di motivazione dell'avviso di accertamento, non avendo l'Ufficio adeguatamente risposto, se non con vuote formule di stile, alle osservazioni difensive proposte in sede endoprocedimentale (sulla utilità futura dei costi ai fini della loro capitalizzazione) e ai motivi della loro reiezione, così da vanificare la portata delle disposizioni sopra elencate che impongono reciproca collaborazione e buona fede nei rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria. 4.2 Il terzo motivo è infondato. Va sul punto richiamato il principio, affermato da questa Corte, secondo cui è valido l'avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto e, dall'altro lato, l'Amministrazione ha l'obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell'atto impositivo (Cass., Sez., 31/3/2017, n. 8378; Cass., Sez. 5, 24/02/2016, n. 3583). 5. Col quarto motivo, si lamenta la violazione degli artt. 108 e 86 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e 2424-bis e 2426 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. civ., per avere la C.T.R. sostenuto che il costo di perizia tecnica a fini assicurativi, sostenuto nel 2002, esplicasse i suoi effetti in un'unica annualità e non potesse dunque esserne dedotta la quota di ammortamento derivante dalla sua capitalizzazione, senza considerare il disposto di cui all'art. 108, comma 3, del T.U.I.R., sulle spese pluriennali, nonché le citate norme codicistiche, e la provenienza multifattoriale dell'utilità futura, rimessa alla discrezionalità degli amministratori. Peraltro, ad avviso della contribuente, il costo di perizia a fini assicurativi, diretta ad ottenere il risarcimento dei danni da alluvione, manifestava benefici economici nell'ambito di plurimi esercizi, in quanto aveva consentito la realizzazione di interventi di riparazione e sostituzione di beni strumentali, con conseguente rateizzabilità di quote annuali costanti fino ad un massimo di cinque, ex art. 86, comma 1, lett. b), T.U.I.R.. 6. Col quinto motivo, si lamenta la violazione dell'art. 163 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, con riferimento al primo rilievo sulla quota di ammortamento di euro 18.500,00 afferente al costo della perizia assicurativa, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., in quanto l'ammortamento delle spese di perizia non aveva comportato alcun danno erariale, mentre la ripresa a tassazione nel 2004, in assenza della rettifica nell'esercizio 2002 dell'intera somma di 79.000 euro, aveva determinato il verificarsi della doppia imposizione interna e violato l'art. 163 d.lgs. 1986, n. 917. 7. Il quarto e il quinto motivo, da trattare congiuntamente, in quanto afferenti ad aspetti riguardanti la medesima questione, sono infondati. Va innanzitutto detto che, a mente dell'art. 108, comma 3, d.P.R. n. 917 del 1986, rubricato «spese relative a più esercizi», nella versione ratione temporis applicabile, «le spese relative a più esercizi, diverse da quelle considerate nei commi 1 e 2 [ossia quelle relative a studi e ricerche, di pubblicità e propaganda e di rappresentanza] sono deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio». Le corrispondenti norme codicistiche sanciscono, poi, all'art. 2424-bis cod. civ., nella versione ratione temporis applicabile, che «gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni» e, all'art. 2426, primo comma, n. 2), che «i/ costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione», e al n. 5) che «i costi di impianto e di ampliamento, i costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità aventi utilità pluriennale possono essere iscritti all'attivo con il consenso, ove esistente, del collegio sindacale e devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni». Secondo i principi contabili nazionali (OIC:: 24), che, pur non essendo fonti di diritto, hanno comunque funzione interpretativa e integrativa delle disposizioni codicistiche (Cass., Sez. 12/12/2019, n. 32544), «le immobilizzazioni immateriali» (quali, tra gli altri, gli oneri immobiliari, come i costi di impianto e ampliamento, e i beni immateriali, quali i diritti di brevetto e diritti simili), normalmente caratterizzate dalla mancanza di tangibilità, «sono costituite da costi che non esauriscono la loro utilità in un solo periodo, ma manifestano i benefici economici lungo un arco temporale di più esercizi» (punto 4), e possono individuarsi nei beni «non monetari, individualmente identificabili, privi di consistenza fisica», «di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati. Un bene immateriale è individualmente identificabile quando: è separabile, ossia può essere separato o scorporato dalla società e pertanto può essere venduto, trasferito, dato in licenza o in affitto, scambiato, oppure deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, indipendentemente dal fatto che tali diritti siano trasferibili o separabili dalla società o da altri diritti ed obbligazioni» (punto 9). Le immobilizzazioni immateriali, quando si sostanzino in oneri pluriennali, come in caso di costi di impianto e di ampliamento, possono, peraltro, essere iscritte nell'attivo dello stato patrimoniale solo se 1) è dimostrata la loro utilità futura, 2) esiste una correlazione oggettiva coi relativi benefici futuri di cui godrà la società e 3) è stimabile con ragionevole certezza la loro recuperabilità, secondo criteri di prudenza, data la sua aleatorietà, oltre a dover esistere il consenso del collegio sindacale (punto 40), mentre i beni immateriali sono rilevati in bilancio quando 1) è soddisfatta la definizione di bene immateriale di cui al par. 9 (sopra citato), 2) la società acquisisce il potere di usufruire dei benefici economici futuri derivanti dal bene stesso e può limitare l'accesso da parte di terzi a tali benefici, 3) il costo è stimabile con sufficiente attendibilità (punto 50). Alla stregua di tali disposizioni, può allora dirsi che, potendo i beni immateriali essere capitalizzati - e non imputati al c:onto economico dell'esercizio in cui sono sostenuti - quando siano rispettate le condizioni sopra descritte, lo sforzo dimostrativo richiesto al contribuente sia quello di provare l'utilità futura degli stessi, il nesso di causalità tra essi, i benefici futuri per la società e la ragionevole certezza della loro recuperabilità, quando consistenti in costi di impianto e ampliamento, ovvero il soddisfacimento della definizione di bene immateriale, la probabile acquisizione di benefici economici derivanti da essi e l'attendibilità del costo, negli altri casi, cui si correla il dovere del giudice di procedere alla relativa verifica, dando conto in motivazione delle prove addotte al fine di dimostrare congruenza e rapporto causa-effetto tra costi e benefici. Ciò significa che la scelta di iscrivere tali costi all'attivo, anziché imputarli in conto economico come componenti negativi del reddito di esercizio in cui sono sostenuti, nonostante risponda a criteri di discrezionalità tecnica (in tal senso Cass., Sez. 5, 6/11/2013, n. 24939), non può essere svincolata dalla sussistenza dei presupposti sopra descritti, i quali si sostanziano non soltanto nella sussistenza dell'utilità pluriennale, ma anche nel fatto c:he di questa essi siano causa immediata e diretta, oltre a non avere avuto, come contropartita, l'incremento in valore di specifici beni o diritti, anch'essi iscritti all'attivo (in tal senso Cass., Sez. 5, 6/11/2013, n. 24939, cit.; vedi anche Cass., Sez. 5, 25/11/2021, n. 36597, secondo cui il requisito della recuperabílità presuppone che i benefici economici costituiscano effetti diretti dell'applicazione della licenza di brevetto, e siano perciò strettamente correlati al processo produttivo L.— caratterizzato dall'effettivo sfruttamento della licenza medesima; Cass., Sez. 5, 23/11/2016, n. 23827, secondo cui al criterio di competenza economica, costituente il principale indice di riferimento per determinare il reddito di esercizio, si fa eccezione per i costi idonei a produrre un'utilità pluriennale, che non si identifica con il mero vantaggio derivante da un'operazione positiva, ma deve configurare un ricavo d'impresa in immediata correlazione con il costo sostenuto ed a esso direttamente riferibile). Se, dunque, occorre riferirsi a tali principi per stabilire la fondatezza della censura, deve escludersi che il costo sostenuto dall'odierna contribuente per la perizia tecnica a fini assicurativi di risarcimento del danno da alluvione, possa rientrare tra le immobilizzazioni immateriali, non essendo ad esso direttamente e causalmente riferibile il ricavo di impresa, rispetto al quale assume valore meramente mediato ed eventuale. Ciò comporta che la C.T.R., ancorché con motivazione laconica, ha ben deciso, allorché ha affermato che detto costo esplica i propri effetti nell'unica annualità in cui è stato sostenuto, con conseguente infondatezza della censura, senza che possa rilevare la duplice obiezione, sollevata nel quinto motivo, circa l'assenza di danni per l'erario e la doppia imposizione derivante dalla mancata rettifica per l'anno 2002. Se per un verso opera, infatti, il principio di autonomia di ciascuna annualità e di annualità dei periodi d'imposta, il quale, secondo quanto recentemente sostenuto dalle Sezioni unite di questa Corte, conduce al risultato dell'autonomia dell'obbligazione tributaria di ciascun periodo di imposta, senza che tale annualità cessi «sol perché, come di frequente accade, alla formazione del reddito di una determinata annualità possano per legge concorrere componenti derivanti da fatti generatori ricadenti in annualità pregresse», sicché la quota annuale di deduzione rileva solo in rapporto al periodo al quale si riferisce la dichiarazione (Cass., Sez. (J, 25/3/2021, n. 8500, in motivazione), per altro verso, la contestazione di un componente di reddito ad efficacia pluriennale non per l'errato computo del singolo rateo dedotto, ma a causa del fatto generatore e del presupposto costitutivo di esso, fa sì che, ai fini della decadenza dell'Amministrazione finanziaria dalla potestà di accertamento, ai sensi dell'art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973, debba tenersi conto del termine per la rettifica della dichiarazione nella quale il singolo rateo di suddivisione del componente pluriennale è indicato, e non già del termine per la rettifica della dichiarazione concernente il periodo di imposta nel quale quel componente sia maturato o iscritto per la prima volta in bilancio (in questi termini, Cass., Sez. U, 25/3/2021, n. 8500,, cit.), sicché viene a cadere la doglianza fondata sulla mancata rettifica dell'annualità precedente. Infine, va considerato come non possa neppure profilarsi la violazione del divieto di doppia imposizione, la quale, come più volte affermato da questa Corte, non può conseguire all'applicazione del principio dell'imputazione temporale dei componenti negativi, dettato dall'art. 75 d.P.R. n. 917 del 1986, e alla sua inderogabilità, stante l'impossibilità, per il contribuente, di scegliere in quale esercizio detrarre un costo, alterando il risultato della dichiarazione, in quanto il contribuente ha facoltà di chiedere la restituzione della maggior imposta pagata entro gli ordinari termini di prescrizione di cui all'art. 2935 cod. civ., a far data dal formarsi del giudicato sulla legittimità del recupero dei costi in relazione alla annualità non di competenza (in tal senso Cass., Sez. 5, 23/6/2021, n. 18035; Cass., Sez. 5, 10/03/2008, n. 6331). Alla luce di quanto detto, deve dunque escludersi la fondatezza delle due censure. 8.1 Col sesto motivo, si lamenta la violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., richiamato dall'art. 1, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, con riguardo al capo della sentenza afferente ai rilievi ai fini Ires ed Irap per ricavi non contabilizzati per euro 198.349,84 e a quello afferente alla mancata contabilizzazione ai fini Ires e Irap di ricavi per euro 29.870,80, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in quanto la C.T.R. aveva riaffermato, al pari dei giudici di primo grado, l'assenza del requisito dell'inerenza in merito ai ricavi non contabilizzati per l'utilizzo del sistema informatico di gruppo da parte delle società controllate, pacificamente riconosciuto invece dallo stesso Ufficio, benché proprio questo fosse stato oggetto di specifica doglianza, senza considerare la differenza esistente tra inerenza e mancata contabilizzazione di ricavi e, soprattutto, l'oggetto del giudizio tributario, limitato alle contestazioni dell'Ufficio e ai motivi di impugnazione del contribuente, sicché era profilabile la violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato. 8.2 Il sesto motivo è inammissibile. I motivi posti a fondamento dell'invocata cassazione della decisione impugnata devono, infatti, avere i caratteri non solo della specificità e della completezza, ma anche della riferibilità alla decisione stessa (Cass., Sez. 3, 2/8/2002, n. 11530), aspetti questi del tutto disattesi nella specie. La censura non attinge, infatti, la ratio decidendi risultante dalla motivazione della sentenza impugnata, la quale non ha affatto escluso la sussistenza dell'inerenza dei costi correlati alla contestazione di ricavi non contabilizzati, ma si è limitata ad argomentare sul perché la concessione in uso, alle società controllate e alla capogruppo, dei sistemi informatici acquistati dalla contribuente dovesse considerarsi a titolo oneroso e sul perché, dunque, fossero stati individuati dei ricavi non contabilizzati. 9.1 Col settimo motivo, si lamenta la violazione degli artt. 2967 e 2729 cod. civ., 39 d.P.R. 1973, n. 600, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., in quanto la C.T.R. aveva affermato l'onerosità dell'utilizzo del sistema informatico di gruppo da parte delle controllate, sia con riguardo al canone per la licenza non esclusiva di uso del sistema informatico di Gruppo, sia con riguardo agli altri servizi (di carattere amministrativo e generale e di information Techonology) asseritamente prestati dal personale della contribuente all'interno della piattaforma informatica, e confermato così i capi della sentenza afferenti a ricavi non contabilizzati, ai fini Ires e Irap, e alla correlata omessa fatturazione di operazioni imponibili ai fini Iva, sul presupposto che detto utilizzo avrebbe imposto alla contribuente di acquistare hardware e software commisurati a supportare il sistema di gruppo e non in funzione della sua sola struttura aziendale e che, in assenza di regolamentazione scritta che ne affermasse la gratuità, i vantaggi per le controllate avrebbero dovuto formare oggetto di riaddebito da parte sua, sicché essa avrebbe dovuto esigere un corrispettivo. La contribuente ha sul punto evidenziato come i giudici non avessero verificato l'assolvimento dell'onere probatorio da parte dell'Ufficio, specie con riguardo ai servizi, la cui stessa prestazione era stata contestata, né avessero valutato la discrezionalità nelle scelte strategiche riconosciuta all'imprenditore e la libertà delle forme nelle pattuizioni, mentre il mancato riaddebito alle società del gruppo dei costi riferiti alle fatture, emesse nei suoi confronti, da una società terza per servizi afferenti al funzionamento di parti di software del sistema informatico integrato, trovava giustificazione nella diretta utilità dalla stessa ritratta, essendo invece i costi per servizi individualizzati sostenuti direttamente dalle imprese del gruppo che se ne avvalevano. Infine, tre delle quattordici fatture esaminate, erano riferibili soltanto alla contribuente e non anche alle società del gruppo. 9.2 La censura è infondata. Come questa Corte ha avuto modo di affermare, in tema di accertamento dei redditi, costituisce presupposto per procedere col metodo analitico induttivo la complessiva inattendibilità della contabilità, da valutarsi sulla base di presunzioni ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600, del 1973, alla stregua di criteri di ragionevolezza, ancorché le scritture contabili siano formalmente corrette (Cass., Sez. 5, 14/10/2020, n. 22184). A differenza dell'accertamento induttivo puro, la "incompletezza, falsità od inesattezza" dei dati contenuti nelle scritture contabili non è tale però da consentire di prescindere dalle stesse, in quanto l'Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando, ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art. 2729 c.c. (Cass., Sez. 5, 18/12/2019, n. 33604; Cass., Sez. 5, 18/12/2006, n. 27068), le quali non devono essere necessariamente plurime, potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave (Cass., Sez. 5, 14/10/2020, n. 22184, cit.), con la conseguenza che l'onere della prova viene, in tale ipotesi, a spostarsi sul contribuente (Cass., Sez. 5 - , 08/03/2019, n. 6861). Orbene, la C.T.R., nell'analizzare il rilievo afferente ai ricavi non contabilizzati e riferiti all'utilizzo del sistema informatico di gruppo da parte delle società controllate e dalla capo-gruppo, ha affidato la decisione sia all'affermazione, secondo cui tale situazione aveva «necessariamente comportato l'acquisto di Hw e di software commissionati all'intero gruppo e non solo in funzione della struttura aziendale dell'acquirente qui appellante», sia alla considerazione secondo cui la contribuente avrebbe dovuto riaddebitare alle predette società i costi del sistema informatico ed esigere corrispettivi, arguendolo, in assenza di contratti attestanti la gratuità delle prestazioni, dai vantaggi economici ad esse fornite. Tali considerazioni paiono, invero, in linea con i principi che regolano l'onere probatorio gravante sull'Ufficio, cui il giudice deve dare riscontro, atteso che la presunzione con cui lo stesso può essere assolto può anche essere unica, quantunque dotata dei caratteri della precisione e gravità, e che tali caratteri ben possono essere individuati nella presunzione di onerosità applicabile ai servizi infragruppo, quali quell'i prestati dalla contribuente nel caso in esame. Partendo dal presupposto dell'autonomia patrimoniale e della distinta soggettività giuridica, anche fiscale, delle società appartenenti al gruppo stesso (in questi termini, Cass., Sez. 5, 28/7/2017, n. 18815), deve, infatti, osservarsi come la prestazione commerciale prestata da una società nei confronti delle altre, ancorché riconducibile ad interessi del gruppo, postula comunque la sua onerosità, non soltanto quale diretta conseguenza della predetta autonomia, come già sostenuto dai questa Corte, sia pure per la diversa fattispecie del rilascio della lettera di patronage e della deducibilità del relativo costo (in tal senso, Cass., Sez. 5, 28/7/2017, n. 1881, cit.), ma anche per la qualificazione del rapporto che ne costituisce il presupposto, vuoi in termini di mandato senza rappresentanza, soggetto alla presunzione di onerosità ai sensi dell'art. 1709 cod. civ., quanto alla concessione in uso del sistema informatico e al costo del canone per la licenza, vuoi di appalto di servizi, soggetto alla disciplina di cui agli artt. 1655 cod. civ. e ss. e caratterizzato, dunque, dalla sinallagmaticità del rapporto, quanto alle attività necessarie per il funzionamento delle parti software del sistema informatico. E in questi termini si è espressa, implicitamente, la C.T.R. allorché ha parlato di "acquisto di Hw e di software commissionati all'intero gruppo", dovendosi collegare il richiamo all'assenza di "pattuizioni scritte attestanti la gratuità delle prestazioni" alla mancata dimostrazione di elementi che avrebbero potuto consentire il superamento della presunzione di onerosità che permea i rapporti di mandato senza rappresentanza e di appalto di servizi. Ne consegue l'infondatezza del motivo. 12. Con l'ottavo motivo, si lamenta la violazione dell'art. 17, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e art. 1751 cod. civ., in relazione all'art. 260, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. affermato che l'accantonamento dell'indennità suppletiva di clientela non potesse essere attualmente dedotto in ragione della incertezza nell'an e nel quantum, potendo ciò avvenire soltanto al momento della sua erogazione, ossia alla data di risoluzione del rapporto, senza considerare che tale orientamento si poneva in contrasto con quello pacifico affermato dalla giurisprudenza di legittimità, che riconosceva la deducibilità dell'accantonamento di tale indennità, stante il venir meno di qualsiasi differenza tra questa e l'indennità di scioglimento del contratto e la portata estesa della dicitura "indennità per cessazione del rapporto di agenzia" contenuta ne ridetto art. 17 del cui si era adeguata l'Agenzia delle Entrate con la circolare 8/8/2013, n. 33/E. 13. L'ottavo motivo è fondato. La materia della deducibilità o meno degli accantonamenti aventi titolo nella indennità suppletiva di fine rapporto degli agenti di commercio ha, infatti, avuto nel tempo interpretazioni non lineari e diacronicamente contrastanti. Secondo un primo orientamento, l'indennità suppletiva di clientela, prevista dagli accordi economici collettivi disciplinanti i rapporti di agenzia e rappresentanza commerciale, costituisce, in pendenza del rapporto, un costo meramente eventuale sia nell' an che nel quantum, essendo dovuta soltanto in caso di scioglimento del contratto a tempo indeterminato ad iniziativa del preponente per fatto non imputabile all'agente, sicché essa, indipendentemente dalla funzione svolta di compensare il mancato reddito derivante dalla cessazione del rapporto, non è accantonabile, né deducibile dal reddito d'impresa ai sensi dell'art. 70 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 nei limiti delle quote maturate nell'esercizio, in quanto il relativo diritto, avente fonte in un evento futuro ed incerto, non matura in costanza di rapporto, , divenendo componente negativo deducibile soltanto nell'esercizio in cui venga concretamente corrisposta, secondo il generale principio sancito dall'art. 75, primo comma, secondo periodo, del citato d.P.R.. (Cass., Sez. 6 - 5, 20/02/2014, n. 4115; Cass., Sez. 5, 29/02/2008, n. 5456; Cass., Sez. 5, 21/03/2008, n. 7764; Cass., Sez. 5, 24/11/2006, n. 24973; Cass., Sez. 5, 18/11/2005, n. 24443; Cass., Sez. 5, 16/05/2003, n. 7690). Secondo l'orientamento più recente, invece, l'art. 70 (ora art. 105) del d.P.R. n. 917 del 1986, il quale disciplina la deducibilità fiscale degli accantonamenti per le indennità di fine rapporto, si applica anche all'indennità suppletiva di clientela spettante agli agenti, da reputarsi inclusa tra le "indennità per la cessazione di rapporti di agenzia", cui fa riferimento l'art. 16 (ora 17), comma 1, lett. d), del medesimo d.F".R., richiamato dal comma 3 del detto art. 70, dovendosi ritenere tale locuzione riferita a tutta la materia regolata dall'art. 1751 cod. civ., il quale, a seguito delle modifiche apportate dal d.lgs. n. 303 del 1991, contiene, a decorrere dal 10 gennaio 1993, l'intera disciplina dell'indennità di fine rapporto dell'agente di commercio, essendo venuta meno ogni distinzione fra "indennità di scioglimento del contratto" (obbligatoria perché di origine codicistica) ed "indennità suppletiva di clientela" (derivante dalla contrattazione collettiva e fruibile solo a determinate condizioni), e non potendosi escludere la deducibilità dei relativi accantonamenti in virtù del carattere aleatorio dell'indennità (da ultimo Cass., Sez. 5, 3/2/2022, n. 3380; vedi anche Cass., Sez. 5, 06/08/2019, n. 20946; Cass., Sez. 5, 24/07/2018, n. 19620; Cass., Sez. 5, 06/08/2019, n. 20946; Cass., Sez. 5, 17/12/2014, n. 26534; Cass., Sez. 5, 11/06/2009, n. 13506). Alla luce di quest'ultimo principio, che qui si intende confermare, deve ritenersi che la C.T.R. abbia errato, allorché ha escluso la deducibilità delle somme allocate alla voce «accantonamento indennità suppletiva di clientela», in quanto mancante dei presupposti di certezza dell'an e del quantum «della corresponsione, trattandosi di erogazione prevista soltanto in caso di risoluzione del rapporto lavorativo a tempo indeterminato su iniziativa della casa mandante per fatto non imputabile all'agente». Ne deriva la fondatezza della censura.14. Con il nono motivo, infine, si lamenta la violazione degli artt. 1, 3 e 13, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 633, e 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere l'Ufficio ritenuto rilevanti ai fini Iva sia la concessione in uso del sistema informatico di gruppo, sia la concessione del contratto di fornitura dei servizi, non riaddebitati alle società, e avere applicato l'Iva al 20% sull'imponibile calcolato secondo il valore normale ai fini delle imposte dirette, così come effettuato con riguardo all'omesso riaddebito alla controllata dei costi sostenuti dalla contribuente e riferiti alla fattura emessa da società terza nei suoi confronti, senza considerare che l'imponibilità della prestazione postula il sinallagma contrattuale, non sussistente nella specie in ragione dell'assenza di una presunzione di onerosità delle prestazioni, e che il valore normale può trovare ingresso ai fini dell'imponibilità, ai sensi dell'art. 13, comma 2, lett. c), d.P.R. n. 633 del 1972, soltanto in caso di autoconsumo o di prestazioni effettuate a titolo gratuito per finalità estranee all'esercizio dell'impresa, aspetti questi insussistenti nella specie, senza considerare l'omessa prova sulla correlazione della realizzazione di prestazioni di servizi verso pagamento di un corrispettivo. 15. Il motivo è inammissibile. I motivi posti a fondamento dell'invocata cassazione della decisione impugnata devono, infatti, avere i caratteri non solo della specificità e della completezza, ma anche della riferibilità alla decisione stessa (Cass., Sez. 3, 2/8/2002, n. 11530), sicché quelli con cui si denunzia il vizio della sentenza previsto dall'art. 360, primo comma, n. 3 cod. prov. civ. devono essere dedotti, a pena di inammissibilità, sia mediante la puntuale indicazione delle norme assuntivamente violate, sia mediante specifiche e intelligibili argomentazioni intese a motivatamente dimostrare in qual modo determinate affermazioni in diritto, contenute nella sentenza gravata, debbano ritenersi in contrasto con le indicate norme regolatrici della fattispecie o con l'interpretazione delle stesse fornite dalla giurisprudenza di legittimità, e ad illustrare, in modo esauriente, le dedotte violazioni di norme o principi di diritto, diversamente impedendosi alla Corte di Cassazione di verificare il fondamento della lamentata violazione. E' dunque inammissibile il motivo nel quale il vizio venga solo apoditticamente enunciato nell'intestazione senza precisare in qual modo (se per contrasto con la norma indicata o con l'interpretazione della stessa fornita dalla giurisprudenza di legittimità o dalla prevalente dottrina) abbia avuto luogo la violazione nella quale si assume essere incorsa la pronuncia di merito (Cass., Sez. 3, 2/8/2002, n. 11530). Nella specie, il motivo si limita a contestare l'avviso di accertamento, senza censurare in alcun modo la sentenza impugnata, non avendo la ricorrente sviluppato, nell'esposizione, alcun argomento in diritto volto a contestare, con specifico riferimento a ciascuna delle disposizioni e a ciascuno degli istituti asseritamente violati, singolarmente considerati, in relazione a quale determinato convincimento espresso dall giudice del merito possa essere ravvisata un'altrettanto determinata applicazione erronea o falsa di quella singola norma o di quell'istituto, ma essendosi limitata a sostenere l'illiceità della condotta dell'Amministrazione finanziarila, senza fare alcun riferimento al decisum, sì da profilarsi l'inammissibilità del motivo per difetto assoluto di specificità. 16. In conclusione, dichiarata la fondatezza del primo, nei limiti di cui in motivazione, e dell'ottavo motivo, l'infondatezza del secondo, terzo, quarto, quinto e settimo e l'inammissibilità del sesto e del nono, la sentenza de