Cassazione n. 16652/2025

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 10647/2017R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in proprio e n.q. di legale rappresentante della societàGRAMADA S.R.L. , rappresentat i e difes i dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] colini (PEC: franco.marcolini @ordineavvocati rimini . it ) , elettiva- mentedomiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 4 presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona delDirettore legale rappre- sentante pro tempore, rappresentatae difesa dall’[OSCURATO:PERSONA]- nerale dello Stato, domiciliate in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –controricorrente – Oggetto:II.DD. –IVA – avviso di accertamento – accertamento sintetico- induttivo avversola sentenza della Commissione tributaria regionale del l’Emi- liaRomagna n. 2704 / 2 /20 16 , depositata il 2 5 . 10 .20 16 e non notifi- cata. Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 24 aprile 2025 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1. Con sentenza della Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA]. 2704/2/2016, depositata il 25.10.2016 veniva no riget- tati gli appell i propost i da [OSCURATO:PERSONA] in proprio e quale legale rappresentante d e lla società [OSCURATO:SOCIETA]. avverso la sentenza della Commissione t ributaria provinciale di R imini n. 187 / 2 /20 15 aventead oggetto avvis i di accertamento notificat i dall’Agenzia delle Entrateai contribuenti per II.DD. e IVA, interessi e sanzioni relati- vamenteai period i d’imposta 2007 e 2008. 2.Gli accertamenti venivano effettuati con metodo induttivo ai sensi dell’articolo39, secondo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973 e traevano origine da una verifica della Guardia di Finanza con reda- zionedi p.v.c. da cui emergeva l’inattendibilità delle scritture conta- bilidella societ à, anche in relazion e a due agen d e rinvenute presso l’abitazione della madre di [OSCURATO:PERSONA], contenenti documenta- zioneextracontabile sottratta alla contabilità ufficiale della società. 3. I l giudice di prim e cure e poi quello di secondo grado , riuniti i ricorsi proposti dal socio e dalla società, confermav a no integral- mentela legittimità dell’impianto di accertamento e la misura delle ripreseportate dagli avvisi impugnati. 4.Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione la parte ricorrente deducendo tre motiv i, che illustra con memoria ex art. 380 - bis.1. cod. proc. civ., cui replica l’Agenzia dell’Entrate con controricorso che illustra a sua volta con memoria ai sensi dell’art.380-bis.1. cod. proc. civ. . Consideratoche: 1. Con il primo motivo i ricorrent i, in relazione all’art.360, primo comma,nn.3 e 5 , cod. proc. civ., deducono un vizio di omesso esame di fatto controverso e decisivo e la violazione e falsa applicazione dell’art. 295 c od . p roc . c iv . , per aver il giudice d’appello rigettato l’istanza di sospensione del l’appello proposta da [OSCURATO:PERSONA], avutoriguardo al processo di appello radicato dalla società [OSCURATO:SOCIETA].,da ritenersi pregiudiziale. 2.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e infon- datezza. 2.1.Il mezzo è innanzitutto inammissibile per carenza di interesse, inquanto i vizi denunciati non attengono alla sentenza impugnata, maad un provvedimento precedente, emesso in sede cautelare, i cui eventualivizi non esplicano alcun effetto sulla successiva sentenza. Edinfatti, poiché il provvedimento cautelare è caratterizzato da stru- mentalità, provvisorietà, difetto di decisorietà, esso è destinato ad esseresuperato dalla decisione di merito, l’autonomia del giudizio di merito rispetto al procedimento cautelare, rende il primo del tutto autonomoe, quindi, indipendente dall’esito e dal rispetto delle forme delsecondo (Cass., 4 marzo 2024, n. 5741). 2.2.Inoltre, c orrettamente il giudice del merito, già in primo grado, al fine di evitare l’eventuale contrasto tra giudicati in presenza di causeconnesse radicate da società e socio, ha applicato non il rime- diodella sospe n sione di cui all’art. 295 cod. proc. civ., bensì quello dellariunione dei processi di cui all’art. 274 cod. proc. civ., pendenti avantial medesimo giudice. 3. Il secondo motivo dei ricorrenti, in rapporto all’art.360, primo comma,n.3, cod. proc. civ., prospetta la violazione e falsa applica- zionedell’art. 52 e segg. del d.P.R. 633/72 e dell’art. 33 del d.P.R. 600/73 da parte del giudice d’appello, con riferimento alla statui- zionecirca l’autorizzazione per l’accesso domiciliare presso l’abita- zionedella madre del legale rappresentante della società [OSCURATO:SOCIETA].,rilasciata dal Procuratore della Repubblica e fondata, secondo icontribuenti, su delazione anonima. Nella memoria illustrativa i ri- correntiinvocano l’applicazione dell’ordinanza della Corte di cassa- zione – Sezione tributaria n. 33399/2023 resa inter partes e loro favorevole. 4.La censura non può trovare ingresso. 4.1. Innanzitutto, il Collegio osserva che il summenzionato prece- denteinvocato dai ricorrenti non è decisivo , in quanto la Corte non siè pronunciata sul merito della questione sottesa al motivo in disa- mina, peraltro in relazione a diverso periodo di imposta rispetto a quellooggetto del presente processo, bensì su lla diversa questione della legittimazione . La Corte ha confermato la legittimazione de l contribuentead impugnare, unitamente all’atto impositivo, anche un atto istruttorio prodromico, quale è il provvedimento di autorizza- zione del Procuratore della Repubblica previsto, in materia di IVA, dald.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 2, e ripreso dal l’art. 33 deld.P.R. n. 600 del 1973 in materia di imposte dirette, adottato nei confronti di soggetto estraneo all’accertamento . Al contrario, i l se- condomotivo in questione lamenta la mancata valutazione da parte delgiudice della sussistenza dei “gravi indizi” occorrenti per il rilascio dell’autorizzazione. 4.2. E’ poi destituita di fondamento la prospettazione secondo cui l’innesco delle indagini e dell’accesso istruttorio all’abitazione della madredi [OSCURATO:PERSONA] non sarebbe stata una “delazione anonima”. Laprospettazione è stata efficacemente contestata dalla controricor- rente che, da ultimo nella memoria illustrativa, riporta un preciso accertamentofattuale compiuto dal giudice di primo grado secondo cuila denuncia consiste in un « esposto dettagliato rilasciato da una exdipendente delle aziende in trattazione » , e la decisione di primo gradoè stata interamente confermata dalla CTR. 4.3. Per il resto, il giudice si è attenuto alla consolidata giurispru- denzadella Corte ( v. ad es. Cass. n.28563 del 2019 e giu r isprudenza ivicitata) secondo cui, in tema di accertamento delle imposte, in- nanzitutto l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica all'ac- cessodomiciliare, prescritta in materia di IVA dall'art. 52 del d.P.R. 26ottobre 1972, n. 633 (e necessaria anche in tema di imposte di- rette,in virtù del richiamo contenuto nell'art. 33, del d .P.R. 29 set- tembre 1973, n. 600), in quanto sottesa all'acquisizione degli ele- mentidi riscontro della supposta evasione fiscale, al fine di evitarne l'occultamento o la distruzione, è contraddistinta da un largo mar- ginedi discrezionalità, da cui discende il carattere necessariamente sintetico della relativa motivazione: l'obbligo motivazionale deve pertantoritenersi assolto nel caso in cui risultino indicate la nota e l'autorità richiedente, con la specificazione che il provvedimento trovacausa e giustificazione nell'esistenza di gravi indizi di violazione della legge fiscale, la cui valutazione dev'essere effettuata ex ante conprudente apprezzamento. Insecondo luogo, il d.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, al primo comma, relativoall'accesso nei locali adibiti all'esercizio di attività commer- ciale, agricola, artistica o professionale, ovvero ad uso promiscuo, ossia anche ad abitazione, si limita a richiedere, rispettivamente, l'autorizzazione del capo dell'ufficio, e quella del Procuratore della Repubblica, senza però fissare specifici presupposti . I n entrambi i casi(cfr. Cass. n. 26829/2014) si tratta di un adempimento proce- dimentale,la cui ratio è individuabile nell'opportunità che la perqui- sizionetrovi l'avallo di un'autorità gerarchicamente o funzionalmente sovraordinata, laddove, al secondo comma, relativo all'accesso in localidiversi da quelli indicati nel precedente comma, cioè in locali aduso esclusivamente abitativo, si richiede, invece, - anche in con- siderazione del fatto che l'autorizzazione trova base logica nell'art. 14Cost., sull'inviolabilità del domicilio - non solo l'autorizzazione del Procuratoredella Repubblica, ma anche la sussistenza di gravi indizi di violazione tributaria . Questa previsione conferisce all'autorizza- zionemedesima la portata, non di semplice nulla - osta da parte di un organosuperiore, bensì di provvedimento valutativo della ricorrenza nella concreta vicenda di specifici presupposti giustificativi dell'in- gressonell'abitazione. Sottoun terzo profilo, le Sezioni unite di questa Corte, con la sen- tenzan. 16424/2004, si sono premurate di precisare che il giudice tributario,dinanzi alla contestazione della pretesa impositiva avan- zatasui risultati dell'accesso domiciliare, può essere chiamato a con- trollare l'esistenza del decreto del pubblico ministero e la presenza inesso degli indispensabili requisiti e che, nel valutare la legittimità del provvedimento di autorizzazione all'accesso domiciliare, terrà conto,quanto al requisito motivazionale, che l'apprezzamento della gravitàdegli indizi è esternabile anche in modo sintetico, oppure in- diretto,tramite il riferimento ai dati allegati dall'autorità richiedente. Cosìcomposti il quadro normativo e giurisprudenziale di riferimento, evenendo al motivo di ricorso, la CTR, conformandosi ai princìpi di dirittoappena richiamati, ha ritenuto legittimo l'accesso domiciliare in questione « sul fondamento di circostanziati elementi probatori, provenienti dalla collaborazione di una unità di personale, dipen- dentedal gruppo delle tre società, reciprocamente collegate tra loro, pereffetto delle dinamiche imprenditoriali impresse dal sig. [OSCURATO:PERSONA]»(cfr. pp.2 - 3 sentenza). Si tratta di un accertamento fattuale argomentato,con precisi riferimenti al quadro fattuale ed istruttorio concreto,non revocabile in dubbio in sede di legittimità nei termini proposticon la censura in esame. 5.Con il terzo motivo, ai fini dell’art.360, primo comma, nn.3 e 5 , cod.proc. civ., si prospetta anche un vizio di omesso esame di fatto controverso e decisivo e la violazione e falsa applicazione dell’art. 39, comma 2, d.P.R. n.600/73 con riferimento alla statuizione del giudice circa l’esistenza nel caso di specie dei presupposti per l’ac- certamentoinduttivo. 6.Il motivo è affetto da plurimi profili di inammissibilità. 6.1.Innanzitutto, la macro doglianza è onnicomprensiva e compen- diaparadigmi processuali di doglianza che spaziano dalla violazione dilegge alla censura motivazionale, tra loro incompatibili. Va ribadito al proposito (v. Cass. 28 novembre 2014 n. 25332) che il giudizio percassazione è un giudizio a critica vincolata, nel quale le censure allapronuncia di merito devono trovare collocazione entro un elenco tassativodi motivi, in quanto la Corte di cassazione non è mai giudice delfatto in senso sostanziale ed esercita un controllo sulla legalità e logicitàdella decisione che non consente di riesaminare e di valutare autonomamenteil merito della causa. Ne consegue che la parte non puòlimitarsi a censurare la complessiva valutazione delle risultanze processualicontenuta nella sentenza impugnata, contrapponendovi lapropria diversa interpretazione, al fine di ottenere la revisione de- gliaccertamenti di fatto compiuti. Infatti, il giudizio di cassazione è un giudizio delimitato e vincolato dai motivi di ricorso, che assumono una funzione identificativa con- dizionata dalla loro formulazione tecnica con riferimento alle ipotesi tassative formalizzate dal codice di rito (cfr. Cass. 22 settembre 2014 n. 19959). Ne consegue che il motivo del ricorso deve neces- sariamente possedere i caratteri della tassatività e della specificità ed esige una precisa enunciazione, di modo che il vizio denunciato rientri nelle categorie logiche previste dall'art. 360 cod. proc. civ., sicché è inammissibile la critica generica della sentenza impugnata, formulata con un unico motivo sotto una molteplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati, non collegabili ad alcuna delle fattispecie di vizio enucleata dal codice di rito. Lamacrodoglianza in disamina è inestricabilmente contraddittori a fin dalla suaformulazione, perché se la censur a è declinat a come vizio motivazionale non puòlogicamente e utilmente contenere anche de- duzioni di violazione di legge. 6.2.Inoltre, con riferimento alla parte in cui il motivo prospetta una censuramotivazionale, è anche inammissibile per doppia conforme conriferimento al paradigma processuale rilevante alla luce del dop- piorigetto della prospettazione di parte contribuente sia in primo sia secondogrado. Infatti, l’abrogazione dell’art. 348 - ter cod. proc. civ., giàprevista dalla legge delega n. 206/2021 attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n. 149/2022, ha comportato il collocamento all’internodell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il con- nessoadeguamento dei richiami, il quale ripropone la disposizione deicommi quarto e quinto dell ’articolo abrogato e prevede l’inam- missibilitàdel ricorso per cassazione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art.360 citato, ossia per omesso esame circa un fatto decisivo peril giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. I ricor- rentinon hanno dimostrato che le ragioni di fatto poste a base della decisionedi primo grado e quelle poste a base della sentenza di ri- gettodell’appello sono state tra loro diverse . 6.3. Infine, quanto alla parte della censura che deduce una viola- zionedi legge, ulteriore causa di inammissibilità è data dal fatto che la questione dei presupposti per l’accertamento induttivo ai sensi dell’articolo 39, secondo comma, del d.P.R. n. 600/1973 è stata og- getto di un articolato accertamento fattuale autonomo compiuto dal giudice in sentenza incentrato in primo luogo sulla rilevanza della documentazione extracontabile reperita e che, peraltro, le presun- zioni non dovevano essere neppure semplici. L’accertamento induttivo è, infatti , fondato su presunzioni cd. "su- persemplici", ossia prive dei requisiti di gravità, precisione e concor- danza, in presenza di una delle tassative condizioni previste dallo stesso art. 39, comma 2 cit. . Inoltre, costituendo una facoltà per l'Amministrazione, l’Agenzia può prescindere anche solo in parte dalle scritture contabili e dal bilancio e non richiede alcuna specifica motivazione per l'utilizzazione di dati indicati in contabilità o in di- chiarazione o comunque provenienti dallo stesso contribuente, an- che a fronte di un giudizio di complessiva inattendibilità della conta- bilità, nel rispetto di una ricostruzione operata sempre secondo cri- teri di ragionevolezza e nel rispetto del parametro costituzionale della capacità contributiva. 7. In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato e le spese di lite, liquidatecome da dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M LaCorte: rigettail ricorso e condanna parte ricorrent e alla rifusione delle spese dilite, liquidate in fav