Cassazione n. 02156/2024

nsigliere ha pronunciato la seguente ha pronunciato la seguente ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 17378/2016proposto da: [OSCURATO:PERSONA], ra ppresentat o e difes o , anche in via disgiuntiva tra di loro, dagli Avv.ti Roberto A. Jacchia, [OSCURATO:PERSONA], Prof. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso i primi tre (Studio legale [OSCURATO:PERSONA]), in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 24, giusta procura in calce al ricorso per cassazione. -ricorrente - contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. -controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delLAZIO, n. 28/2016, depositata in data 12 gennaio 2016, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio de l 17 gennaio 2024dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Roma, con sentenza n. 11790/25/2014 del 27 maggio 2014, aveva rigettato in parte il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso l’avviso di accertamento notificato il 16 dicembre 2012, con il quale veniva contestata la debenza dell’imposta unica per l’annualità 2007, dichiarando dovute le imposte e riducendo le sanzioni nella misura del 50%. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha rigettato l’appello proposto dal contribuente , ritenendo l’insussistenza dei presupposti per la richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia ex art. 267 TFUE e dei presupposti per la rimessione alla Corte Costituzionale dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998, come interpretato dall’art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011. Nel merito, ha ritenuto completa la motivazione dell’atto impositivo; il rispetto del termine di decadenza di 60 giorni previsto dall’art. 12, comma 7, del decreto legislativo n. 212 del 2000 e la sussisten za dei requisiti oggettivi e soggettivi, nonché del profilo territoriale dell’imposta unica dovuta per i concorsi pronostici e le commesse. 3. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato aotto motivi . 4.L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli resiste con controricorso .[OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo mezzo deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazionee/o falsa applicazione degli artt. 49 ss. e 56 ss. TFUE, e dei principi del diritto dell'Unione di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento all'art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, nonché violazione del principio di legittimo affidamento. In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, comma 3, TFUE.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale non si è avveduto che, interpretando l’art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, nel senso della sussistenza del presupposto soggettivo dell’[OSCURATO:PERSONA], ne risultavano situazioni di inammissibile discriminazione nei confronti dei CTD, i quali (così come SB) si avvalevano della libertà di stabilimento o prestazioni di servizi di cui agli artt. 49 ss e 56 ss del TFUE. [OSCURATO:PERSONA] operava in modalità transfrontaliera, in specie da Malta, in ragione degli illegittimi ostacoli all’ingresso nel sistema concessorio italiano, come riconosciute dalle sentenze della Corte di Giustizia Gambelli, Placanica, Costa e Cifone e Laezza e, conseguentemente, ivi assolveva l’imposizione caratteristica sulle attività di gioco. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva del tutto trascurato di confrontarsi con i profili sollevati e di apprezzare la consistenza giuridica del pregiudizio che sarebbe derivato alla società ricorrente per il mancato raccordo della normativa interna con i principi di cui agli artt. 49 ss e 56 ss TFUE, nonché il legittimo affidamento risposto dai CTD nell’inapplicabilità del tributo nei loro confronti quanto meno per il periodo antecedente l’adozione dell’art. 1, comma 66, lett. b) della Legge di Stabilità 2011. Seguendo il percorso logico della sentenza impugnata si determinava una modificazione retroattiva, in senso sfavorevole alla SB e ai CTD, dell’assetto dei diritti loro riconosciuti dalle norme dell’Unione in tema di libera prestazione dei servizi.2.Il secondo mezzo deduce, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dei principi di uguaglianza e ragionevolezza delle leggi di cui all'art. 3 Cost., sotto molteplici profili, con riferimento agli artt. 3 del decreto legislativo n. 504/1998 e 1, commi 64 e 66, lett. b) della Legge di Stabilità 2011. Le disposizioni denunciate violavano il principio di uguaglianza laddove assoggettavano all’[OSCURATO:PERSONA] sia il bookmaker, inteso quale «gestore per conto proprio», sia la ricevitoria, intesa quale «gestore per conto terzi», accomunando così situazioni oggettivamente diverse. Inoltre, il principio di uguaglianza veniva leso attribuendo la soggettività passiva tributaria ai bookmaker «fuori concessione» e non anche ai «bookmater in concessione». La normativa in esame contrastava anche il principio di ragionevolezza, da interpretare come declinazione del principio di uguaglianza, poiché assoggettava ad imposta il titolare della ricevitoria che era privo della possibilità di esercitare la rivalsa sui giocatori e non incideva sulla capacità contributiva del giocatore, ma sulla capacità contributiva di un soggetto che non impiegava ricchezza nel consumo delle scommesse.Inoltre era evidente la contraddittorietà insita nell’art. 1, comma 66, lett. b), della Legge di Stabilità per il 2011, che non contemplava la rilevazione dei volumi di gioco imponibile «fuori sistema» ed escludeva dalla formazione del movimento netto che determinava le aliquote. 3.Il terzo motivo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7 della legge n. 212/2000, anche con riferimento all'art. 3 della legge n. 241/1990, per non avere la Commissione tributaria regionale compiutamente vagliato la doglianza relativa al difetto di motivazione dell'avviso di accertamentoe, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omessoesame di un fatto decisivo del giudizio, per non avere i giudici di secondo grado esaminato la doglianza relativa alla mancata indicazione nell'avviso di a ccertamento dei criteri utilizzati per l'applicazione dell'aliquota dell'imposta. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva trascurato di considerare sia la mancata riproduzione del contenuto in ordine alla mancata indicazione dell’aliquota, sia l’omessa allegazione del PVC all’avviso di accertamento. 4.Il quarto mezzo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti (l’esistenza del requisito oggettivo della fattispecie) e, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la vi olazione e/o falsa applicazione dell'art. 1 del decreto legislativo n. 504/98 come interpretato dall'art. 1, comma66, lett. a), della Legge di Stabilità 2011, per avere la Commissione tributaria regionale errato nel ritenere integrato il presupposto oggettivo dell'[OSCURATO:PERSONA] e nell’avere attribuito rilevanza ai fini della verificazione del fatto generatore del tributo all’attività di raccolta delle scommesse, comunque non ascrivibile al CTD. 5.Il quinto mezzo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 1, comma 2, lett. b) della legge n. 288/98 e degli artt. 1326 e 1327 cod. civ. , per averei giudici di secondo grado errato nel ravvisare in capo al CTD il presupposto territoriale del tributo, trascurando di considerare che la fattispecie in esame era riconducibile al paradigma negoziale dell’offerta al pubblico del bookmaker, con la conseguenza che il proponente dei contratti di scommessa era il bookmaker SB e che tali contratti dovevano ritenersi conclusi a Malta, dove si trovava SB, soggetto proponente che aveva avuto conoscenza della accettazione della proposta da parte dello scommettitore e ciò anche a volere considerare coincidenti il momento esecutivo del contratto e quello perfezionativo, essendo il bookmaker il soggetto che eseguiva il contratto, ancora una volta a Malta. 6.Il sesto mezzo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 3 del decreto legislativo n.504/98, come interpretato dall'art. 1, comma 66, lett. b), della Legge di Stabilità 2011, per avere i giudici di secondo grado erroneamente ritenuto il CTD soggetto passivo del tributo , non considerando che il CTD non svolgeva alcuna attività gestoria, ma era un mero ricevitore delle puntate. 7.Il settimo mezzo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 53 Cost. e del principio di capacità contributiva con riferimento agli artt. 1 e 3 del decreto legislativo n. 504/98, art. 1, comma 66, lett. b) della Legge di Stabilità 2011 ed art. 64, comma3, del d. P.R. n. 600/1973. Il principio dell’art. 53 Cost. veniva rispettato soltanto se il meccanismo applicativo dell'[OSCURATO:PERSONA] era tale da consentire che l'onere tributario gravasse in ultima analisi solo sugli scommettitori, sicché il tributo doveva gravare sul solo soggetto in grado di traslare l’onere sullo scommettitore, ovvero sul bookmaker. Nell’ambito del contratto di scommessa la traslazione dell'[OSCURATO:PERSONA] sullo scommettitore avveniva inglobando il suo valore nella quota, che rappresentava la prestazione caratteristica offerta dal bookmaker a fronte del pagamento della posta di gioco. 8.L’ottavo mezzo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione del principio dell'equo processo di cui all'art. 6 della Convenzione Europea di Salvaguardia dei Diritti dell'Uomo e delle [OSCURATO:PERSONA] del 1950 e dell'art. 117, commaprimo, Cost., con riferimento agli artt. 1 e 3 del decreto legislativo n. 204/98 e dell'art. 1, co mma 66, lett. b) della Legge di Stabilità 2011. L’interpretazione fornita dalla sentenza impugnata dell’art. 1, comma 66, lett. b), della Legge di Stabilità 2011, in quanto conduceva all’applicabilità della normativa in via retroattiva nei confronti di SB e delle CTD, confliggeva con l’art. 3 Cost. e con i principi di ragionevolezza e proporzionalità e con l’art. 117, comma 1, Cost., che rappresentava il parametro della compatibilità costituzionale delle leggi nazionali con il diritto fondamentale all'equo processo consacrato nell'art. 6 della Convenzione Europea di Salvaguardia dei Diritti dell'Uomo e delle [OSCURATO:PERSONA] del 1950.La disposizione censurata aveva per scopo (eper effetto) di incidere sulla risoluzione di controversie tributarie in corso e future, relative a periodi di imposta precedenti e non prescritti nei confronti delle società del [OSCURATO:PERSONA] e dei loro CTD, in violazione degli artt. 3 e 117, comma 1, Cost., impedendo loro di continuare ad esercitare l'attività transfrontaliera, né ricorreva alcuna esigenza di interesse generale, poiché l'applicazione dell'[OSCURATO:PERSONA] alle ricevitorie di Stanley era finalizzata ad obiettivi di finanza pubblica. Dunque, la questione della legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 66, lett. b), della Legge di Stabilità 2011 anche in relazione all'art. 117, comma 1, Cost., con riguardo al diritto fondamentale all'equo processo di cui all'art. 6 CEDU, era rilevante e non manifestamente infondata. 9.Deve darsi atto che la Corte costituzionale, con sentenza in data 14 febbraio 2018, n. 27, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, nella parte in cui prevedono che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. 10. Come da questa Corte più volte evidenziato, per effetto della pronuncia della Corte costituzionale, le ricevitorie, per le annualità d'imposta precedenti al 2011, non possono essere assoggettate all'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse ove operino per conto di soggetti privi di concessione. Ed invero, in quel periodo non si può procedere alla traslazione dell'imposta, perché l'entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si è già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla legge n. 220 del 2010, rilevandosi che in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa dell'art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore. L’effetto di tale interpretazione è che per le annualità d'imposta antecedenti al 2011, come nella specie, non rispondono le ricevitorie, ma rispondono i soli bookmaker, con o senza concessione,in base alla combinazione dell'art. 3 decreto legislativo n. 504del 1998 e dell'art. 1, comma 66,lett. a), della legge n. 220 del 20 10 ( cfr. Cass., 27 aprile 2023, n. 11184; Cass., 4 aprile 2023, n. 9292; Cass., 12 gennaio 2023, n. 813; Cass., 23 novembre 2022, n. 34422; Cass., 16 novembre 2022, n. 33674; Cass., 10 maggio 2022, n. 14684; Cass., 8 febbraio 2022, n. 3865; Cass., 21 settembre 2021, n. 25450; Cass., 29 luglio 2021, n. 21722; Cass., 27 luglio 2021, n. 21443; Cass., 22 luglio 2021, n. 21032Cass., 30 marzo 2021, n. 8757; Cass., 14 aprile 2021, n. 9735; Cass., 14 aprile 2021, n. 9728; Cass., 12 aprile 2021, n. 9516; Cass., 2 aprile 2021, n. 9184). 11.Il ricorso va, pertanto, accolto; la sentenza impugnata va cassata e, non essendovi ulteriori accertamenti in fatto da compiere ex art. 384 cod. proc. civ., la causa può essere decisa nel merito, accogliendosi l’originario ricorso della società contribuente. 11.1 Le ragioni poste a fondamento della decisione impugnata, tenuto conto del percorso evolutivo giurisprudenziale nella materia trattata, giustificano la compensazione delle spese processuali dei due gradi del giudizio di merito e del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo la caus