Cassazione n. 28929/2025

nciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritt o a l n . 8779 /2017 R.G. propost o da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, pressoi cui uffici è domiciliata in Roma , via d ei Portoghesi, n. 12; –ricorrente – Oggetto:Ires e Iva – accertamento –controllo formale delle dichiarazioni– sanzioni contro P. P. [OSCURATO:PERSONA] S. r . l ., in persona dell’amministratore unico, sig. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’ a vv. Giuseppe d’Acunto e dall’ a vv. [OSCURATO:PERSONA] d’Acunto, con domicilio e letto presso lo studio della dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] LaterzaCristofaro in Roma, via Cicerone n. 44 ; –controricorrente – avverso la sentenza n. 322 / 32 / 1 7 della Commissione tributaria regionaledella Campania , depositata il 13 / 1 /201 7 . Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 16 ottobre 2025 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro . Rilevatoche: 1.La P. P. Product and [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnò dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Napoli la cartella di pagamentocon cui l’Ufficio, a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1073, aveva recuperato le impo ste IRES e IVA dovuteper l’anno d’imposta 2011 nonché le relative sanzioni. 2.[OSCURATO:PERSONA] di prime cure accolse il ricorso limitatamente alle sanzioni irrogateper il mancato pagamento delle imposte, ritenendo che dagli attidi causa emergesse la non colpevolezza del contribuente, essendo statoquesti vittima di un raggiro del propri o consulente fiscale. 3.[OSCURATO:PERSONA] di Napoli, investita dell’appello principale dell’Agenzia delle entrate e dell’appello incidentale del contribuente,rigettò il primo e accolse il secondo, rilevando che i tributi dovuti dalla società per il periodo d i imposta 2011 erano già stati corrisposti e i debiti iscritti a ruolo già pagati allorquando venne presentato il modello F24 con il quale venivano dedotti in compensazione crediti verso l’amministrazione finanziaria in realtà completamente inesistenti, con la conseguenza che la deduzione dei crediti d’imposta inesistenti risultava del tutto neutra rispe tto agli obblighitributari già assolti in precedenza. 3. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso percassazione affidandolo a due motivi . 4.La P. P. Product and [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ha resistito con controricorsoe ha depositato memori a illustrativ a . Consideratoche: 1. Va anzitutto esaminata la preliminare eccezione di difetto di integrità del contraddittorio sollevata dalla società controricorrente rispetto alla posizione dell’agente della riscossione [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., soggetto che ha partecipato al processo inentrambi i gradi di merito ma che non risulta chiamato in giudizio davanti a questa Corte. A parere della P. P. Product and [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., nei confronti dell’Agente della riscossione, litisconsortenecessario ai sensi dell’art. 102 c.p.c., dovrebbe disporsi l’integrazionedel contraddittorio in applicazione dell’art. 331 c.p.c. 1.1.L’eccezione è infondata. Èpacifico che la società contribuente abbia originariamente impugnato la cartelladi pagamento – emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36 - bis d.P.R. 600/1073 e perciò costituente essa stessa atto impositivo– per ragioni esclusivamente legate alla fondatezza sostanziale dellapretesa impositiva (insussistenza del debito tributario a prescindere dalladeduzione in compensazione di crediti fiscali inesistenti). Incontroversie di questo tipo, che cioè non involgono esclusivamente la regolaritào la validità degli atti esecutivi, ferma restando la legittimazione passiva,per così dire “naturale”, dell’ente impositore siccome titolare del dirittodi credito controv erso, sussiste altresì una generale legittimazione passiva dell’esattore quale soggetto incaricato della riscossione delle sommedella cui debenza si controverte (Cass. n. 2570 del 2017) . Atale conseguenza si giunge sulla base del disposto dell'art. 39 del d. l gs . n.112 del 1999, a mente del quale « Il concessionario, nelle liti promosse controdi lui che non riguardano esclusivamente la regolarità o la validità degliatti esecutivi, deve chiamare in causa l'ente creditore interessato; in mancanza, risponde delle conseguenze della lite »: se l'azione del contribuente è svolta direttamente nei confronti dell'ente creditore, il concessionarioè vincolato alla decisione del giudice nella sua qualità di adiectussolutionis causa (v. Cass. n. 21222 del 2006); se la medesima azione è svolta nei confronti del concessionario, questi, se non vuole risponderedell'esito eventualmente sfavorevole della lite, deve chiamare in causa l'ente titolare del diritto di credito. In ogni caso , l'aver il contribuenteindividuato nell'uno o nell'altro il legittimato passivo nei cui confrontidirigere la propria impugnazione non determina l'inammissibilità della domanda, ma può comportare la chiamata in causa dell'ente creditorenell'ipotesi di azione svolta avverso il concessionario, onere che, tuttavia,grava su quest'ultimo, senza che il giudice adito debba ordinare l'integrazionedel contraddittorio . L'enunciato principio di responsabilità esclude che il g iudice debba ordinareexofficio l'integrazione del contraddittorio, in quanto non sussiste tra ente creditore e concessionario una fattispecie di litisconsorzio necessario,anche in ragione dell'estraneità del contribuente al rapporto (diresponsabilità) tra l'esattore e l'ente imposito re (Cass. , sez. un. , n. 16412del 2007 ; Cass, n. 30792 del 2024 ; nello stesso senso Cass., sez. un.,n. 11676 del 2024 che, pur pronunciandosi sulla diversa ipotesi di mancatacitazione in appello di una parte che ha partecipato al giudizio di primo grado, ha affermato un principio di portata generale, senz’altro valevoleanche nel caso in esame ). In definitiva, l 'azione « può essere svolta dal contribuente indifferentementenei confronti dell'ente creditore o del concessionario e senzache tra costoro si realizzi una ipotesi di litisconsorzio necessario, essendorimessa alla sola volontà del concessionario, evocato in giudi zio, lafacoltà di chiamare in causa l'ente creditore » (così la già citata Cass. , sez.un., n. 16412 del 2007 ) . Nel caso in esame, la mancata evocazione dinanzi a questa Corte dell’agentedella riscossione, che pure ha partecipato ad entrambi i gradi del giudizio di merito, non impone, per quanto detto, l’integrazione del contraddittorio(in termini anche Cass. n. 2 9191 del 2017) . 2.Con il primo motivo la ricorrente deduce l ’ « omesso esame di un fatto decisivodella controversia in relazione all’art. 360, n. 5 c.p.c. », per non averela sentenza gravata «sufficientemente riscontrato le difese nonché gliatti di causa, da cui non risulta né che la società abbia effettivamente versato il tributo dovuto per l’anno d’imposta 2011, né che non vi era alcun debito fiscale pregre sso ». Secondo l’Agenzia fiscale gli elementi probatoriofferti in giudizio non davano alcuna certezza del versamento delle imposte dovute per l’anno 2011, mentre, al contrario, dagli stessi emergeval’esistenza di debiti pregressi, non certo elisi dal provvedim ento di sgravio invocato dalla società contribuente, essendo tale sgravio soltantoparziale: queste circostanze, se riscontrate, esaminate e valutate dal giudice di merito, avrebbero indotto quest’ultimo a respingere il gravame della parte contribuente e a ritenere valido e legittimo l’atto impugnato. 2.1.Il motivo è infondato e va rigettato. Lacircostanza che nessuna argomentazione è rinvenibile nella sentenza impugnatain ordine a i singoli document i prodott i dalle parti , non è di per sé indicativa che quell i ed i fatti dagli stess i emergenti non siano stati oggettodi valutazione da parte dei giudici di appello. E ciò si desume dal principio giurisprudenziale secondo cui «la giurisprudenzadi questa Corte è infatti ormai consolidata (Cass., Sez. Un., 7aprile 2014, n. 8053; Cass., Sez. Un., 18 aprile 2018, n. 9558; Cass., Sez. Un., 31 dicembre 2018, n. 33679) nell 'affermare che il novellato testodell'art. 360, n. 5, cod. proc. civ. ha introdotto nell'ordinamento un viziospecifico che concerne l'omesso esame di un fatto storico, principale osecondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli att i processuali,che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, oltre ad avere carattere decisivo; l'omesso esame di elementi istruttori non integradi per sé vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storicorilevante in causa sia s tato comunque preso in considerazione dal giudice, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie;neppure il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito dà luogo ad un vizi o rilevanteai sensi della predetta norma» (Cass., s ez. un ., 27 dicembre 2019,n. 34476). La sentenza impugnata dà espressamente conto di aver valutato gli elementidocumentali prodotti dalle parti e di essere giunta, sulla base di taleesame, ad escludere la sussistenza di debiti tributari a carico della società contribuente. La sentenza così si pronuncia sul punto: « Dalla documentazione versati in atti da entrambe le parti e dalle stesse proposizionidifensive dell’Agenzia delle Entrate, infatti, si evidenzia che peril periodo di imposta 2011 la società aveva regolarmente corrisposto itributi dovuti e che i debiti i scritti a ruolo erano già stati pagati quando veniva presentato il modello F24 con il quale venivano dedotti in compensazione crediti verso l’[OSCURATO:PERSONA] in realtà completamenteinesistenti». Afronte di tale valutazione del compendio probatorio operata dal giudice dimerito, deve escludersi la sussistenza del denunciato vizio di omesso esame,e ciò a prescindere da ogni considerazione in ordine al grado di completezza della motivazione adottata dal Giudice d’appell o, profilo chenon ha formato oggetto di specifica censura. 2. Con il secondo motivo la ricorrente deduce « violazione e falsa applicazione dell’art. 36 - bis DPR n. 600/73, dell’art. 31 del D.L. n. 78/2010conv. L. 122/2010 e dell’art. 31 dpr N. 602/73, oltre che dell’art. 6comma 3 del D.Lgs n. 472/97 in relazione all’art. 360, n. 3 c.p.c.». Secondo la prospettazione della ricorrente, la Commissione tributari a regionale di Napoli, nell’affermare il carattere neutro della dedotta compensazionedi crediti fiscali inesistenti, avrebbe violato le citate norme dilegge dettate in tema di compensazione, attesa la presenza di tributi pregressi cui era stato imputato il pagamento in compensazione: ne deriverebbe la piena legittimità dell’atto impugnato, anche per ciò che concerne le sanzioni, a nulla rilevando il fatto colposo del consulente fiscale,i cui effetti, a differenza di quanto sostenuto dal Giudice di secondo grado, non possono che ricadere nella sfera giuridica del contribuente delegante. 3.1.Il motivo, che a ben vedere si articola in una pluralità di censure, è inammissibileper più ordini di ragioni. 3.1.1.Questa Corte (v. Cass. n. 24298 del 2017ì6 : Id. n. 23745 del 2020) èferma nel ritenere che il vizio della sentenza previsto dall'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., dev'essere dedotto, a pena d'inammissibilità del motivo, giusta la disposizione dell'art. 366, n. 4, c.p.c., non solo con l'indicazionedelle norme che si assumono violate ma anche, e soprattutto, mediante specifiche argomentazioni intellegibili ed esaurienti, intese a motivatamente dimostrare in qual modo dete rminate affermazioni in dirittocontenute nella sentenza impugnata debbano ritenersi in contrasto conle indicate norme regolatrici della fattispecie o con l'interpretazione delle stesse fornite dalla giurisprudenza di legittimità, diversamente impedendoalla corte regolatrice di adempiere al suo compito istituzionale di verificare il fondamento della lamentata violazione. Risulta, quindi, inidoneamenteformulata la deduzione di errori di diritto individuati per mezzo della sola preliminare indicazione delle singole norme pretesamenteviolate, ma non dimostrati per mezzo di una critica delle soluzioni adottate dal giudice del merito nel riso lvere le questioni giuridicheposte dalla controversia, operata mediante specifiche e puntuali contestazioninell'ambito di una valutazione comparativa con le diverse soluzioni prospettate nel motivo e non attraverso la mera contrapposizionedi queste ulti me a quelle desumibili dalla motivazione dellasentenza impugnata (Cass. 23233 del 2022) . L’Agenziaricorrente, nel formulare il motivo ora in esame, ha omesso di indicarequali sarebbero le affermazioni di diritto contenute nella sentenza impugnatache si porrebbero in contrasto con le invocate norme di legge, ma ha piuttosto lamentato, sostan zialmente reiterando una doglianza contenutanel primo motivo di ricorso, la mancata valutazione, da parte del giudice d’appello, della sussistenza in capo alla società di un’esposizionedebitoria per gli anni pregressi al 2011. 3.1.2. Quanto appena rilevato fa emergere, poi, un ulteriore profilo di inammissibilità del motivo. Come già dianzi esposto, la Commissione tributaria regionale, nel ritenere il carattere neutro della deduzione in compensazione di crediti di imposta inesis tenti, ha centrato la sua decisionesul fatto che i debiti iscritti a ruolo erano già stati pagati quando venne presentato il modello F24 con cui venivano dedotti in compensazionei detti crediti. Tale ratio decidendi non risulta scalfita dal mezzo di impugnazione il quale, sotto tale profilo, tende a operare un’inammissibile rivisitazione dell’accertamento in fatto compiuto dal Giudicedi merito . 3.1.3.Le censure della ricorrente in merito alla mancanza di rilevanza del fattocolposo del terzo ai fini dell’applicabilità delle sanzioni a carico del contribuente sono assorbite dalle considerazioni che precedono: l’applicabilitàdelle sanzioni irroga te nell’atto impugnato è infatti esclusa inconseguenza dell’accertata insussistenza della pretesa tributaria, e non già per l’imputabilità della violazione al comportamento del consulente fiscale. 4. Concludendo, il ricorso va rigettato e la ricorrente condannata al pagamentodelle spese processuali nella misura liquidata in dispositivo. P.Q.M LaCorte rigetta il ricorso ; condanna la ricorrente al pagamento, in favore dellacontroricorrente, delle