Cassazione n. 14912/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.1577/2017 R.G. proposto da : Comune di Faeto (FG), in persona del Sindaco pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] di Velletri e [OSCURATO:PERSONA] di Roma, ivi el.dom.to presso lo studio di quest’ultima in [OSCURATO:PERSONA] 33, come da procura in atti; -parte ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] srl, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] di Foggia, el.dom.to in Roma, [OSCURATO:PERSONA] 55, presso lo studio dell’avv.[OSCURATO:PERSONA], come da procura in atti; -parte controricorrente - Ricorso avverso sentenza [OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:PERSONA] n. 2442/16 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], notificata il 19.10.2016; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18.5.2023 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: § 1. Il Comune di Faeto propone quattro motivi di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe indicata, con la quale la commissione tributaria regionale, in rigetto dell’appello principale del Comune ed in accoglimento di quello incidentale della [OSCURATO:PERSONA] srl, ha ritenuto illegittimi gli avvisi di accertamento notificati a quest’ultima, per Ici 2009 e 2010, in relazione ad un parco eolico dalla stessa posseduto nel territorio comunale (cat.D/1). [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, in particolare, ha osservato che: - come già stabilito in casi analoghi dalla medesima [OSCURATO:PERSONA] e diversamente da quanto affermato dai primi giudici, che avevano ritenuto legittimi (salvo che in punto sanzioni) gli avvisi di accertamento in questione, basati sul valore di bilancio dell'impianto eolico, il criterio di stima ex art. 5 d.lvo 504/92 doveva qui determinarsi (unico criterio possibile) in base alla rendita proposta dalla società con procedura Docfa nel 2012, mai fatta oggetto di rettifica da parte dell'amministrazione finanziaria; - al criterio contabile ostava il fatto che nei bilanci di esercizio relativi alle annualità in questione «le unità immobiliari accertate ovvero ciascun aerogeneratore, piazzola o sottostazione del parco eolico, non sono distintamente contabilizzate, non essendo indicato in bilancio il valore contabile di ciascuna unità immobiliare accertata»; - neppure poteva condividersi la stima operata dal consulente tecnico d'ufficio al quale era stato demandato di accertare il valore ai fini Ici dell'impianto in questione con riguardo a ciascuna pala eolica ed ai singoli elementi, posto che egli si era limitato a recepire lo stesso conteggio del Comune, con ciò disattendendo il mandato ricevuto; - doveva da ciò conseguire la determinazione del dovuto ai fini Ici in base alla rendita catastale proposta con procedura Docfa, con condanna del Comune alla restituzione delle maggiori somme corrisposte medio tempore dalla società, oltre interessi dal pagamento alla restituzione ed oltre alla rifusione delle spese di lite e consulenza tecnica d'ufficio. Resiste con controricorso la società. Entrambe le parti hanno depositato memoria. Considerato che: § 2. Con il primo motivo di ricorso il Comune lamenta – ex art.360, co. 1^ n.3, cod.proc.civ. – violazione e falsa applicazione dell’art.5 co. 3^ d.lvo 504/92. Contrariamente a quanto affermato dalla [OSCURATO:PERSONA], l'impianto eolico in questione recava un valore complessivo ‘distintamente contabilizzato’ nei bilanci 2009 e 2010 per euro 23.910.757,00 e questo, anche in base a quanto stabilito da Cass.SSUU n.3160/11, doveva essere il valore da prendere a riferimento, ex art. 5 cit., ai fini Ici; tanto più considerato che l'impianto eolico in questione era stato ultimato nel maggio 2009, mentre l'accatastamento era stato per la prima volta richiesto dalla società con una procedura Docfa di ben 20 mesi successiva rispetto ai 30 giorni di legge. Con il secondo motivo di ricorso il Comune deduce violazione e falsa applicazione degli articoli 115 cod.proc.civ. e 15 d.lgs. 546/92, nonché insufficiente e contraddittoria motivazione sulla CTU espletata . Infatti, una volta ritenuto che il consulente tecnico d'ufficio avesse disatteso il mandato ricevuto (confermando in toto il criterio di calcolo degli avvisi impugnati, allegati sub n. 3 al ricorso) avrebbe dovuto la [OSCURATO:PERSONA] disporre chiarimenti ovvero riformulare il quesito, ma non addivenire al criterio della rendita catastale senza alcuna valutazione critica sulle risultanze peritali d'ufficio, poste di fatto nel nulla (anche con indebito accollo al Comune delle relative spese). Con il terzo motivo di ricorso si lamenta – ex art.360, co. 1^ n.4, cod.proc.civ. – nullità della sentenza per violazione dell'articolo 112 cod.proc.civ., non avendo la [OSCURATO:PERSONA] pronunciato alcunché sul motivo dell'appello principale con il quale il Comune censurava la decisione dei primi giudici di non applicare le sanzioni per asserita incertezza normativa sulla tassabilità Ici dei parchi eolici. Con il quarto motivo di ricorso subordinatamente si deduce – ex art.360, co. 1^ n.3, cod.proc.civ. – violazione e falsa applicazione degli articoli 8 d.lgs. 546/92, 6 co. 2^ d.lgs.472/97 e 10 l. 212/00. Qualora si ravvisasse nella sentenza della [OSCURATO:PERSONA] una statuizione implicita di rigetto del motivo diappello sulle sanzioni, doveva allora ravvisarsi la dedotta violazione di legge, dal momento che la giurisprudenza antecedente alle annualità in questione, tanto di legittimità quanto di merito, aveva già più volte affermato l’assoggettabilità ad Ici dei parchi eolici (classificabili in D/1) in quanto centrali elettriche e ciò, nel caso di mancato accatastamento, secondo il criterio contabile qui applicato dal Comune. Non sussisteva quindi alcuna incertezza normativa in proposito. § 3. Premessa l’inaccogl ibilità delle eccezioni di inammissibilità del ricorso per cassazione opposte dalla società, essendo esso sostanzialmente conforme ai requisiti di specificità ed autosufficienza così come interpretati alla luce di Cass.SSUU n. 8950/22, i primi due motivi - suscettibili di trattazione unitaria per la stretta connessione delle censure sollevate –sono fondati nei termini che seguono. Questa Corte si è più volte occupata del criterio di stima applicabile ai parchi eolici ai fini Ici e ciò ha fatto, in particolare, anche con riguardo a centrali eoliche poste nel territorio del Comune di Faeto in fattispecie del tutto sovrapponibili alla presente (v. Cass.nn. 11424/22; 13779/19). Si sono così affermati principi valevoli anche nel caso qui in esame, nel senso che (Cass. da ultimo cit.): - secondo l'art.5, 3^ co., d.lgs.504/92: « Per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all'anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita, il valore e' determinato, alla data di inizio di ciascun anno solare ovvero, se successiva, alla data di acquisizione, secondo i criteri stabiliti nel penultimo periodo del comma 3, dell'articolo 7 del decreto-legge 11 luglio 1992, n. 333, convertito, con modificazioni, dallalegge 8 agosto 1992, n. 359, applicando i seguenti coefficienti (...)»; - Cass. SSUU n.3160/11 cit. ha stabilito, nell'interpretazione di questa disposizione, che: «In tema di ICI, il metodo di determinazione della base imponibile collegato alle iscrizioni contabili, previsto dall'art. 5, comma 3, del cl.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all'anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita, vale sino a che la richiesta di attribuzione della rendita non viene formulata, mentre, dal momento in cui fa la richiesta, il proprietario, pur applicando ormai in via precaria il metodo contabile, diventa titolare di una situazione giuridica nuova derivante dall'adesione al sistema generale della rendita catastale, sicché può essere tenuto a pagare una somma maggiore (ove intervenga un accertamento in tali sensi), o avere diritto di pagare una somma minore, potendo, quindi, chiedere il relativo rimborso nei termini di legge» - si evince da questo principio di diritto che, a partire dalla data della richiesta di attribuzione di rendita (ma solo a partire da questa), il contribuente partecipa di un nuovo regime giuridico, facendo per ciò solo decorrere un arco temporale di sospensione e conguaglio in dare o avere fin visto l'esito dell'istanza, nulla ostando che – per il periodo precedente –trovi invece applicazione ex lege il criterio di bilancio. Su quest’ultimo aspetto va considerato – in disaccordo con quanto affermato dalla [OSCURATO:PERSONA] nella sentenza qui impugnata - che l'accesso al regime contabile sostitutivo non può reputarsi di per sé precluso, a favore del criterio reddituale-catastale, dal fatto che, nel bilancio sociale di riferimento, il parco eolico fosse nelle annualità rilevanti sì 'distintamente contabilizzato' rispetto ad altri immobili di categoria D, ma non 'scorporato' nelle sue varie componenti. In effetti, non vi è dubbio che ciascun impianto di aerogenerazione (a sua volta componente del parco eolico) sia composto da diversi beni ed elementi: torre o traliccio, navicella, rotore, pale, cabina elettrica, spazi di manovra e servizio ecc...; né vi è dubbio sul fatto che tali beni ed elementi presentino diversa natura e funzione: - immobiliare in senso stretto o per infissione al suolo; - di immediata produzione energetica o di mero sostegno e supporto; - principale o accessoria; - statica o dinamica ecc.... Ciò posto, l'autonoma rilevanza 'catastale' dei singoli impianti e dei singoli cespiti costituenti ciascun impianto (tale da permettere l'attribuzione di una rendita dedicata ad ognuno di essi) non escludeva di per sé che - prima dell'accesso del contr ibuente al 'nuovo' regime giuridico catastale - la base imponibile fosse sostitutivamente desumibile dalla valorizzazione di bilancio, secondo quanto dettato dall'art.5, co.3^ cit.; bilancio nel quale il complesso dei beni oggetto di imposizione risultasse comunque univocamente descritto e distintamente contabilizzato rispetto agli altri cespiti di proprietà sociale assoggettabili anch'essi ad accatastamento nella medesima categoria D. La scindibilità del compendio ai fini della attribuzione di rendita catastale, in altri termini, non rappresentava ostacolo pregiudiziale a che il valore del medesimo fosse desumibile - nella temporanea vigenza del regime di libro - dalla sua contabilizzazione unitaria, purché distinta nel senso indicato. Altrimenti detto, la peculiarità della fattispecie unitaria costituita dal parco eolico pluri-impianto, in definitiva, è tale da giustificare l'applicazione (provvisoria) del criterio contabile in ragione della sua valorizzazione complessiva di bilancio allorquando (all'esito di accertamento fattuale demandato al giudice di merito) tale valorizzazione appaia univoca e certamente riferibile (per parte immobiliare e parte impiantistica) al parco oggetto di imposizione; e ciò per la mancata distinta contabilizzazione di ulteriori immobili a destinazione speciale suscettibili di classamento D1, ovvero per l'insussistenza di qualsivoglia margine di dubbio e confusione nella identificazione del parco in questione rispetto agli altri immobili a destinazione speciale eventualmente iscritti. Conclusione, questa, che adatta alla fattispecie in esame - senza contraddirlo - il principio già affermato, con riguardo alle ordinarie unità immobiliari, da questa corte di legittimità (Cass.n. 25944/17; ord.6841/19); secondo cui in tanto può riscontrarsi il requisito della 'distinta contabilizzazione' ex art.5 cit., in quanto il valore contabile di ciascun fabbricato, tra le varie unità del medesimo gruppo catastale eventualmente presenti, sia separato e differenziato da quello di qualsiasi altro. Non si ritiene che la tesi della società possa trovare supporto nella decisione di questa Corte n. 10578/23, richiamata in memoria, dal momento che questa pronuncia si pone proprio nel solco indicato, affermando tra l’altro che: Inoltre, è stato anche precisato che, quanto al significato dell'avverbio «distintamente», usato dal legislatore, si deve ritenere che l'iscrizione del valore di un fabbricato nei registri aziendali è «distinta», e pertanto integra il requisito di legge per il calcolo contabilistico dell'ICI, se non comprende cumulativamente quello di altri beni non soggetti all'imposta (macchine, scorte, ecc.), ma corrisponde al prezzo d'acquisto dell'intero bene immobile, comunque censito in catasto, ed all'ammontare delle spese incrementative, risultanti dalle scritture contabili, come pure dispone l’art. 7, comma 3, del d.l. 11 luglio 1992 n. 333, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto 1992, n. 359, richiamato dall'art. 5, comma 3, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (Cass., Sez. 5^, 9 ottobre 2009, n. 21445) . E ciò è stato detto con riguardo ad una fattispecie (escludente il ricorso al criterio contabile) caratterizzata appunto dalla onnicomprensività e cumulatività del costo di costruzione iscritto nel bilancio di esercizio con riguardo all’intera ed indistinta consistenza immobiliare a destinazione speciale della parte contribuente. Orbene, nel caso di specie si tratta di impianto eolico privo, nelle annualità 2009 e 2010, di rendita catastale (richiesta dalla società oltre un anno e mezzo dopo la realizzazione e la messa in opera dell'impianto stesso) ed invece assistito da un valore di bilancio partitamente individuabile nei costi di iscrizione ed indicato dal Comune in euro 23.910.757,00. [OSCURATO:PERSONA] non riferisce che la società abbia sostenuto l’imputabilità di questa iscrizione, in tutto o in parte, a cespiti diversi dal parco eolico oggetto degli avvisi di accertamento. Una volta verificata quest'ultima circostanza, e cioè l'effettiva sussistenza del requisito della ‘distinta contabilizzazione’ in bilancio nel senso poc'anzi chiarito, non poteva quindi la [OSCURATO:PERSONA] - pena l'effettiva violazione e falsa applicazione della normativa invocata ex art. 5 d.lgs. 504/ 92 - affermare che: « laddove non è possibile determinare la base imponibile secondo il criterio contabile, per carenza dei presupposti di legge, non potrà che esserlo sulla base della rendita catastale», essendosi al contrario affermato che il ricorso a quest'ultimo criterio non è possibile se non a far data dall'istanza/proposta di accatastamento avanzata dalla parte. E nel compiere questo discernimento di ‘distinta contabilizzazione’ ben poteva il collegio regionale, previa eventuale specificazione del quesito peritale, avvalersi del consulente tecnico d'ufficio il quale aveva in effetti recepito il criterio di stima operato dall'amministrazione comunale. Si tratta di incombenze che dovranno essere assolte dal giudice di rinvio. § 4. Dall’accoglimen to dei primi due motivi di ricorso discende l’assorbimento delle doglianze successive, aventi ad oggetto questione eventualmente riproponibile in sede di rinvio. Gli avvisi di accertamento in esame muovevano dalla contestazione alla società dell'omessa presentazione della dichiarazione Ici e dell'omesso totale versamento dell'imposta fin dalla data del maggio 2009, oltre ad interessi e sanzioni. L’eliminazione di queste ultime per incertezza normativa, già disposta dai primi giudici in parziale accoglimento del ricorso della società, è stata implicitamente confermata dalla [OSCURATO:PERSONA] nel totale rigetto dell'appello principale del Comune, relativo anche al capo della sentenza di primo grado specificamente concernente, appunto, le sanzioni. Sennonché, l'effettiva debenza dell'imposta da parte della società, così come la sua entità, dovranno essere vagliate dal giudice di rinvio secondo gli indicati criteri estimativi, così da esattamente delimitare i contorni in fatto dell'illecito contestato; e questo accertamento risulta logicamente e giuridicamente prodromico ad ogni questione concernente l’aned il quantum delle sanzioni irrogabili a titolo accessorio. § 5. In definitiva, segue la cassazione della sentenza impugnat a in accoglimento dei primi due motivi ed il rinvio della causa alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della [OSCURATO:PERSONA] la quale, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese del presente procedimento. P.Q.M. La Corte accoglie i primi due motivi di ricorso, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi ac