Cassazione n. 02473/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.15942/20 24 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato -controricorrente- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo gradodel Lazio, n. 3322 /20 24 , depositata il 20 / 5 /20 24 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA]dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle entrate notificava un avviso di accertamento ad [OSCURATO:PERSONA] per l’anno d’imposta 2013 relativ o ad IRPEF ed addizionali. L’avviso era stato emesso per i redditi percepiti dal contribuente, cittadino italiano residente in Italia, quale dipendente dall’ambasciata della Repubblica d’Indonesia presso la [OSCURATO:PERSONA]. Con la sentenza impugnata n. 3322/2024, la CGT di secondo grado del Lazio riformava la sentenza della CTP di Roma n. 7535/2020 , che aveva accolto il ricorso del contribuente. 1.1 Per il giudice di primo grado laConvenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica d’Indonesia firmata a Giacarta il 18 febbraio 1980, ratificata con legge n. 707 del 1994, riveste la forma del trattato internazionale e deroga al T.u.i.r. con riferimento all’imposizione dei redditi percepiti da [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 19, par. 1, lett. a) della Convenzione la remunerazione pagata da uno Stato contraente è imponibile solo in quello Stato. Non è applicabilel’eccezione della lett. b) dello stesso articolo perché i servizi non sono resi in Italia manello Stato della Città del Vaticano . Deve intendersi facente capo aquest’ultimo la sede dell’ambasciata perché, pur se posta in territorio italiano, gode dell’immunità internazionale. La prestazione lavorativa è resada persona [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] della Repubblica d’Indonesia e in Stato estero rispetto alle parti della Convenzione. 1.2 Per il giudice di appello l’esenzione pretesa dal contribuente deve essere applicata, ai sensi dell’art. 4, primo e secondo comma, d.P.R. n. 601 del 1973 solo per “i redditi degli ambasciatori e degli agenti diplomatici degli Stati esteri accreditati in Italia, derivanti dall'esercizio della loro funzione … l’esenzione stabilita nel comma precedente si applica, a condizione di reciprocità, anche ai consoli, agli agenti consolari e agli impiegati delle rappresentanze diplomatiche e consolari degli Stati esteri, che non siano cittadini italiani né italiani non appartenenti alla Repubblica”. Maio non ha la qualifica di ambasciatore o di agente diplomatico. È un cittadino italiano e risiede in Italia. 2 Contro la sentenza [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione affidato a un motivo mentre l’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso. 3.La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. 4. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articolo il ricorrenteha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con un unicomotivo, suddiviso in due punti , [OSCURATO:PERSONA] deduce: 1.1 che la CGT di secondo grado ha erroneamente applicato l’art. 4 d.P.R. n. 601 del 1973. L’art. 49 della Convenzione di Vienna 24 aprile 1963 sulle relazioni consolarideroga agli artt. 3 e 4 T.u.i.r . e prevede la completa esenzione fiscale sulla retribuzione ottenuta come corrispettivo dei servizi prestati in favore degli impiegati consolari e dei membri della loro famiglia, nonché dei membri del personale di servizio. Q ualsiasi disposizione di legge nazionale che contrasti con tale disposizione deve considerarsi inapplicabile . Il luogo di lavoro del ricorrente -ambasciata estera accreditata presso la [OSCURATO:PERSONA] –si trova in uno spazio extra territoriale che nulla ha a che fare con lo Stato italiano. Qualora non dovesse applicarsi la Convenzione di Viennadel 1963, sarebbe applicabile l’art. 19 , par. 1, lett. a ) , e non certo la lett . b) , della Convenzione sulle doppie imposizioni tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica d’Indonesia. La disposizione stabilisce l’esenzione per i redditi percepiti dai dipendenti delle ambasciate; 1.2 che con avviso del 15 settembre 2006 l’ambasciata indonesiana si era dichiarata sostituto d’imposta e aveva previsto che le ritenute sarebbero state depositate presso un fondo di accantonamento interno stabilito a tale scopo. Nella C . U . 2014 rilasciata al ricorrente era riportato : “Redditi totalmente o parzialmente esentati da imposizione in Italia in quanto il percepente risiede in uno Stato estero con cui è in vigore una convenzione per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte dirette: importo del reddito totalmente o parzialmente esentato percepito dell’anno: 20.320,16”.Con nota 15 gennaio 2007 l’ambasciata aveva dichiarato di trattenere la tassazione spettanteal governo indonesiano, sicché qualora dovute, le imposte e le relative sanzioni devono essere poste a carico dell’ambasciata indonesiana. 2. Il giudizio di cassazione è un giudizio a critica vincolata, delimitato dai motivi di ricorso, che assumono una funzione identificativa, condizionata dalla loro formulazione tecnica con riferimento alle ipotesi tassative formalizzate dal codice di rito. Ne consegue che il motivo del ricorso deve necessariamente possedere i caratteri della tassatività e della specificità ed esige una precisa enunciazione, di modo che il vizio denunciato rientri nelle categorie logiche previste dall'art. 360 c.p.c. (Cass. 11603 / 2018 ). L’esposizione cumulativa delle questioni non è consentita ove rimetta al giudice di legittimità il compito dì isolare le singole censure teoricamente proponibili; la formulazione del motivo deve permettere di cogliere con chiarezza le doglianze cumulate, sicché queste devono essere prospettate in maniera tale da consentirne l'esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi (Cass.26790/2018). Mentre la prima parte dell’unico motivo può essere ricondottaal parametro della violazione di legge dell’art. 360, primo comma,n. 3 c.p.c., e in questi limiti ritenuto ammissibile, la seconda parte, riguardante una distinta doglianza per il comportamento assunto dall’Ambasciata della Repubblica d’Indonesia, lascia spazio a diverse possibili interpretazioni sicchénel giudizio di legittimità si risolve in una censura inammissibile. 3. Se bbene la motivazione della Corte di merito sia errata in diritto perché è applicabile la Convenzione tra Repubblica italiana e Repubblica d’Indonesia, firmata a Giacarta il 18 febbraio 1990 e resa esecutiva in Italia dalla legge n. 707 del 1994, la doglianza del ricorrente non è fondata e la sentenza non deve essere cassata ai sensi dell’art. 380, quarto comma,c.p.c. 3.1 [OSCURATO:PERSONA] sulle doppie imposizioni tra Italia e Indonesia , in quanto trattato internazionale, prevale sulla fonte meramente interna costituita dall’art.4, primo e secondo comma, d.P.R. n. 601 del 1973, posto dal giudice di secondo grado a fondamento della decisione e costituisce nel caso in esame la norma speciale applicabile. L’art. 19, par. 1, della Convenzione stabilisce: «(a) Le remunerazioni, diverse dalle pensioni, pagate da uno Stato contraente o da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un suo ente locale a una persona fisica, in corrispettivo di servizi resi a detto Stato o a detta suddivisione od ente, sono imponibili soltanto in questo Stato. (b) Tuttavia, tali remunerazioni sono imponibili soltanto nell'altro Stato contraente qualora i servizi siano resi in detto Stato e la persona fisica sia un residente di detto Stato che: (i) abbia la nazionalità di detto Stato; o (ii) non sia divenuto residente di detto Stato al solo scopo di rendervi i servizi». [OSCURATO:PERSONA] fa parte del personale ausiliario della rappresentanza diplomatica della Repubblica d’Indonesia, è cittadino italiano ed è residente in Italia. 3.2 Occorre tenere presente anche laConvenzione internazionale di Vienna 18 aprile 1961 sulle relazioni diplomatiche e non, come invece sostiene il ricorrente, la Convenzione di Vienna sulla relazione consolari 24 aprile 1963: non è infatti in discussione che il ricorrente lavorasse come impiegato presso l’Ambasciata della Repubblica d’Indonesia.Quale cittadino italiano , residente in I talia , il ricorrente non può godere dall’esenzione delle imposte in forza dell’art. 37, par. 3, della Convenzione inte rnazionale di Vienna sulle relazioni diplomatiche: «I membri del personale di servizio della missione, che non sono cittadini dello Stato accreditatario né vi hanno la residenza permanente, godono dell’immunità per gli atti compiuti nell’esercizio delle loro funzioni, dell’esenzione dalle imposte e tasse sui salari che ricevono per i loro servizi e dell’esenzione prevista nell’articolo 33». La disposizione richiama il personale che non sia cittadino dello Stato accreditatario né vi abbia la residenza, inten dendo regolare il rapporto bilaterale fra due Stati che mantengono una relazione diplomatica. Non estende l’esenzione anche al cittadino italiano, residente in Italia,che lavori in un’ambasciata di uno Stato straniero presso la [OSCURATO:PERSONA]. In quest’ultimo caso è ravvisabile ed assume rilevanza lo strettocollegamento tra il dipendente che lavora presso l’ambasciata e lo Stato italianomentre il collegamento con lo Stato straniero è dato solo dal fatto di essere il datore di lavoro. Questa Corte ha già affermato con riferimento a un cittadino [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] personale amministrativo dell’Ambasciata del Giappone presso la [OSCURATO:PERSONA]: “la Convenzione disciplina , specificamente ed esclusivamente, i rapporti tributari tra i due Stati - accreditante e accreditatario - tra i quali intercorre la relazione diplomatica […] e prevede - appunto - l'esenzione fiscale, in deroga al principio generale per il quale il soggetto non residente è obbligato a pagare le imposte allo Stato in cui egli produce il reddito, senza tuttavia riconoscere un'esenzione totale e generalizzata dall'obbligazione fiscale a favore dei membri del personale delle missioni diplomatiche; svolta questa premessa, nella specie, posto che il ricorrente, membro del personale della missione giapponese presso la [OSCURATO:PERSONA], non è cittadino né [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] tra i quali intercorre la relazione diplomatica, ma è cittadino italiano, residente in Italia, il suo reddito di lavoro dipendente soggiace alla regola generale, desumibile dagli artt. 2, 3 TUIR, in virtù del quale i soggetti residenti fiscalmente nel territorio dello Stato sono tassati sul complesso dei loro redditi, ovunque prodotti” (Cass. 7265/19). 3.3 L’ art. 19, par. 1, lett. b ) della Convenzione sulle doppie imposizioni tra Italia e Indonesia precisa quando la retribuzione pagata da uno Stato contraente (nel caso in esame la Repubblica d’Indonesia) sia imponibile nell’altro Stato contraente (nel caso in esame l’Italia). Se la retribuzione pagata da uno Stato contraente non fosse mai assoggettabile a imposte nell’altro Stato, la disposizione non avrebbe alcun significato. Lalett. b) è applicabile al ricorrenteperché la prestazione lavorativa è stata resa in territorio italiano da cittadino italiano, residente in Italia . Come espressamente prevede, l’art. 15, primo comma, dei Patti lateranensi sottoscritti tra Italia e [OSCURATO:PERSONA] a Roma l’11 febbraio 1929, la circostanza che a determinati immobili utilizzati dalla [OSCURATO:PERSONA] vengano attribuite le immunità riconosciute dal diritto internazionale alle sedi degli agenti diplomatici di Stati esteri non esclude che essi facciano parte del territorio italiano qualora siano al di fuori del territorio dello Stato della Città del Vaticano. È con riferimento a Città del Vaticano che l’art. 3 dei Patti lateranensi riconosce alla [OSCURATO:PERSONA] la piena proprietà e l’esclusiva ed assoluta potestà e giurisdizione. Il godimento delle immunità tipiche dell’extraterritorialità rimane compatibile con l’appartenenza dell’immobile al territorio italiano (Cass. 4144/2013). 4.Il ricorso deve essere rigettato e le spese, liquidate sulla base del d.m. n. 55 del 2014 nella misura complessiva indicata nel dispositivo (euro 705,00 + euro 775,00), seguono la soccombenza. Sussistono i presupposti per imporre il pagamento del cd. doppio contributo unificato. P.Q.M La Corte rigetta il ricorsoe condanna il ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delle entrate , delle spese del giudizio di legittimità, che liquida nella somma di euro 1.480,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13 comma 1 - quaterdel d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da par