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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 8 giugno 2026

Cassazione n. 18405/2026

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prof. avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]);– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (01625840606), in persona del suo legalerappresentante p.t., con domicilio eletto in Roma, via Panisperna n. 95,presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesadall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]);– controricorrente –avverso la sentenza n. 4345/19, depositata il 16 luglio 2019, dellaCommissione tributaria regionale del Lazio;Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026udita la relazione svolta, nella pubblica udienza del 28 gennaio 2026,dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA];udito l’avvocato [OSCURATO:PERSONA];udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]Erba, che ha concluso chiedendo che,previa riunione dei ricorsi separatamente pendenti, la Corte respinga iprimi tre motivi ed accolga il quarto motivo del ricorso.1. – Con sentenza n. 4345/19, depositata il 16 luglio 2019, laCommissione tributaria regionale del Lazio ha accolto l’appello propostoda [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., così pronunciando in integrale riforma delladecisione di prime cure che aveva accolto l’impugnazione di un avvisodi accertamento, emesso dalla concessionaria del relativo servizio,recante rideterminazione della TARSU dovuta dalla contribuente per glianni 2010 e 2011.1.1 – A fondamento del decisum, il giudice del gravame ha rilevatoche:a. - la pronuncia di prime cure aveva erroneamente identificatol’oggetto stesso dell’imposizione (in tesi) riferibile a due aree(dell’estensione, rispettivamente, di mq. 19.800 e di 17.080)ricondotte alla categoria tariffaria di «autorimesse e magazzini senzavendite dirette» quando veniva (diversamente) in considerazionel’imposizione di «'aree scoperte', ad ubicazione in '[OSCURATO:PERSONA] 7'; ad una superficie di MQ 17080', al 'FOGLIO 75PART.49'.» secondo la categoria tariffaria (9) relativa ad «areescoperte uso privato»;– quanto alla dedotta dichiarazione delle superfici oggetto diaccertamento, l’interlocuzione intercorsa tra la contribuente e l’Enteimpositore negli anni 2002 e 2003 – relativamente alla tassazione di«'capannoni industriali e 'palazzina uffici' e particelle 'sub 2-3-4'» - nonNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026aveva avuto ad oggetto l’area scoperta (ora) sottoposta a tassazione;corrispondenza che, del resto, nemmeno era stata provata dietroproduzione di documentazione idonea a dar conto dell’estensione «delpregresso contraddittorio anche alle aree scoperte»;b. – l’avviso di accertamento risultava compiutamente motivato, efaceva riferimento a superfici per le quali non era stata presentataalcuna dichiarazione della contribuente; laddove il concessionarioaveva dato conto dell’attività di verifica svolta sulla base della bancadati catastale, degli elaborati planimetrici e sinanche di rilevazionisatellitari;c. – quanto, poi, alla dedotta produzione di rifiuti speciali, rilevava,per un verso, che la contribuente non aveva mai presentato unaqualche dichiarazione relativa ai rifiuti speciali prodotti e, per ilrestante, che di detta produzione non era stato offerto adeguatoriscontro probatorio, in quanto: - dall’ordinanza di vendita del [OSCURATO:PERSONA] (del 1 giugno 1998) non potevano identificarsi (per difettodelle relative planimetrie) le aree che ne formavano oggetto né, pervero, v’era riscontro del trasferimento stesso delle aree (così) nonmeglio identificate; - l’ulteriore documentazione prodotta risultava«sprovvista di alcuna ufficialità ed autenticazione; è priva di data certa,nell'accezione codicistica; è scarna, parziale; con una serie di dati chenon consentono di individuare con certezza che si verta in tema di rifiutispeciali.»; - non v’era nemmeno riscontro di una effettivapresentazione dei Modelli unici di dichiarazione (MUD) alle competentiautorità, per quanto la stessa (in ipotesi) verificata presentazione nonpotesse equivale alla regolarità delle stesse dichiarazioni;d. – andava «condiviso l'assunto della [OSCURATO:PERSONA] circal'inapplicabilità del cumulo giuridico in presenza di un'omissione didenunzia che è stata reiterata anno per anno (v.

Cass n. 6950/2014)».Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20262. – Il fallimento della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ricorre per la cassazionedella sentenza sulla base di quattro motivi, illustrati con memoria.Resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. che anch’essa hadepositato memorie.

Il ricorso viene alla cognizione della Corte suordinanza interlocutoria n. 13789/2025, del 23 maggio 2025.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con i primi due motivi di ricorso – che vanno congiuntamenteesaminati anteponendo, peraltro, l’esame del secondo motivo – ilricorrente denuncia:1.1 – ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.,nullità della gravata sentenza per violazione del d.lgs. 31 dicembre1992, n. 546, art. 57, e dell’art. 345 cod. proc. civ., sull’assunto che,in violazione del divieto di nova in appello, il giudice del gravame avevaposto a fondamento del decisum «domande, motivi, questioni ecircostanze di fatto del tutto nuovi» - in quanto non esposti nénell’avviso di accertamento impugnato né nelle stesse difese svolte nelprimo grado di giudizio - così che solo nel giudizio di appello laconcessionaria del servizio di accertamento aveva giustificatol’individuazione delle superfici sottoposte a tassazione - identificandolecon aree scoperte, - chiarito i relativi criteri di determinazione nonchéle ragioni di identificazione della categoria tariffaria applicata, quandoin prime cure si era (diversamente) addotto un ampliamento (di mq.3.700) «a “L” del capannone preesistente» (primo motivo);1.2 – ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,violazione di legge con riferimento alla l. 27 dicembre 2006, n. 296,art. 1, comma 162, alla l. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, ed alla l. 7agosto 1990, n. 241, art. 3, sull’assunto che, diversamente da quantorilevato dal giudice del gravame, l’atto impositivo difettava di adeguatamotivazione, non risultando indicati il fondamento né dell’omessadenuncia di variazione né dell’accertamento relativo alla superficieNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026tassabile, ed alla tariffa applicabile; per di più non essendo stataallegata all’atto la documentazione dell’attività (in tesi) svolta in sededi verifica e controllo, avuto riguardo, in specie, alla copia deglielaborati planimetrici ed alle stesse rilevazioni satellitari fotografiche(secondo motivo).2. – I due motivi sono destituiti di fondamento e vanno senz’altrodisattesi.2.1 – Anteponendo, come anticipato, l’esame del secondo motivo,va rilevato che la Corte (esattamente) con riferimento alla fattispeciein trattazione, ha già avuto modo di statuire, in relazione alladisposizione di cui alla l. n. 296 del 2006, art. 1, comma 162, cit., chedeve ritenersi sufficiente l'indicazione nell'atto impositivo dellamaggiore superficie accertata, in quanto detta indicazione, integratacon gli atti generali (quali i regolamenti o altre delibere comunali), èsenz’altro idonea a rendere comprensibili i presupposti della pretesatributaria, senza necessità di indicare le fonti probatorie e le indaginieffettuate per rideterminare la superficie tassabile, potendo ciòavvenire nell'eventuale successiva fase contenziosa (Cass., 31 luglio2019, n. 20620; ancora di recente v.

Cass., 10 giugno 2024, n. 16105).In detta pronuncia, la Corte – dopo aver ricordato, secondo unconsolidato orientamento, che la generale portata precettivadell'obbligo di motivazione dell’atto impositivo deve essere interpretata(in ragione della cd. polisistematicità del sistema tributario) in terminidi modularità, termini, questi, correlati alle specifiche discipline diciascun tributo, alla funzione assolta da ciascun atto impositivo e,conclusivamente, alla maggiore o minore articolazione della medesimafattispecie costitutiva del potere (v., ex plurimis, Cass., 17 maggio2017, n. 12251; Cass., 16 marzo 2015, n. 5190; Cass., 28 novembre2014, n. 25329; Cass., 20 giugno 2013, n. 15495; Cass., 3 agosto2012, n. 14027; Cass., 10 giugno 2009, n. 13335; Cass., 7 maggioNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20262008, n. 11082; Cass., 16 dicembre 2005, n. 27758); Cass., 19novembre 2019, n. 29988) – ha, per l’appunto, condivisibilmenterimarcato, per un verso, che «l'obbligo di motivazione può ritenersiassolto ove dalla motivazione dell'avviso emerga una fedele e chiararicostruzione di tutti gli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria,così da consentire una adeguata, efficace e piena difesa in giudizio delcontribuente» e, dall’altro, che la fattispecie della rettifica dellasuperficie sottoposta a tassazione è connotata dalla «semplicità delprocedimento logico che in questi casi caratterizza la determinazionedel tributo in esame, il cui ammontare viene determinato moltiplicandola tariffa, individuata sulla base della categoria, per la superficietassata».Né, nella fattispecie, gli atti generali assunti dall’Ente locale - conle delibere relative all'applicazione del tributo ed alla determinazionedelle relative tariffe - dovevano essere allegati agli avvisi diaccertamento ai sensi dell'art. 7 della l. n. 212 del 2000, in quantodetto obbligo è limitato agli atti richiamati nella motivazione che nonsiano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente, ma non anchegli atti generali come le delibere del consiglio comunale che, essendosoggette a pubblicità legale, si presumono conoscibili (Cass., 21gennaio 2021, n. 1177; Cass., 21 novembre 2018, n. 30052; Cass., 3novembre 2016, n. 22254; Cass., 13 giugno 2012, n. 9601; Cass., 16marzo 2005, n. 5755).2.2 - Il fondo della censura, in conclusione, finisce col fondere ilprofilo che involge la motivazione dell’atto impositivo – e, dunque, unrequisito di validità dell’atto – con quello che (diversamente) attiene alriscontro probatorio dei fatti posti a fondamento della pretesaimpositiva (causa petendi dell’atto), essendosi in più occasionirimarcato che l'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento deveritenersi adempiuto mediante l'enunciazione del criterio sulla cui baseNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026la pretesa impositiva viene esercitata, con le specificazioni necessarieper consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa e perdelimitare l'ambito delle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventualesuccessiva fase contenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'oneredi provare l'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione delcriterio prescelto, ed il contribuente ha la possibilità di contrapporrealtri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (v.,ex plurimis, Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019,n. 2555; Cass., 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 8 novembre 2017,n. 26431; Cass., 5 luglio 2017, n. 16620; Cass., 14 dicembre 2016, n.25709; Cass., 17 giugno 2016, n. 12658; Cass., 10 novembre 2010,n. 22841; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094; Cass., 15 novembre 2004,n. 21571).2.3 – Tanto posto in ordine al contestato requisito motivazionaledell’atto, e passando, dunque, all’esame del primo motivo, il giudicedel gravame ha, per l’appunto, esaminato la pretesa impositiva cosìcome emergente dall’avviso di accertamento impugnato – che avevaspecifico riguardo all’estensione della superficie scoperta sottoposta atassazione ed alla categoria tariffaria ritenuta applicabile nellafattispecie, - dando conto della circostanza che si trattava di superficenon dichiarata né riconducibile alla interlocuzione tra le parti intercorsanegli anni 2002 e 2003.Come allora ben osserva il P.G. nelle sue conclusioni, ciò che laparte ascrive alla dedotta violazione del divieto di nova in appello nonpuò essere ricondotto ad una siffatta violazione venendo inconsiderazione argomenti e deduzioni che non immutavano la causapetendi dell’avviso di accertamento – a riguardo della superficeidentificata e della sua categorizzazione tariffaria – e che (solo)Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026E, come ripetutamente affermato dalla Corte, nel processotributario di appello la novità della domanda (a latere dell’Enteimpositore) deve essere valutata non tanto in base alle controdeduzioniformulate in primo grado dall'Amministrazione finanziaria, bensì conriguardo ai presupposti di fatto e di diritto posti a fondamento dell'attoimpositivo oggetto di ricorso, poiché il processo tributario ha naturaimpugnatoria e, pertanto, l'Ufficio assume la veste di attore in sensosostanziale, in quanto la pretesa impositiva è quella risultante dall'attoimpugnato, sia sul piano del petitum che su quello della causa petendi(ex plurimis, e da ultimo, Cass., 7 ottobre 2024, n. 26214).Quanto, poi, alla concreta fattispecie, come si è anticipato, emergela «semplicità del procedimento logico che in questi casi caratterizza ladeterminazione del tributo …, il cui ammontare viene determinatomoltiplicando la tariffa, individuata sulla base della categoria, per lasuperficie tassata».3. – Col terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia nullità della gravatasentenza per violazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 132,secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 118 d.a. cod. proc. civ.,assumendo, in sintesi, che la gravata sentenza aveva escluso la provadella produzione di rifiuti speciali sulla base di ragioni apodittiche e(logicamente) incontrollate (anche con riferimento, in specie, allestesse superfici oggetto di acquisto ed integrative dello stessopresupposto impositivo), così pronunciando con motivazione apparentee senza considerare che la stessa documentazione in sentenzaripercorsa (registri di carico e scarico, formulari e MUD), non avevaformato oggetto di disconoscimento, e contestazione, in giudizio.4. – Anche questo motivo è destituito di fondamento.4.1 - Come le Sezioni unite della Corte hanno statuito, lariformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026disposta dall'art. 54, d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in l. 7 agosto2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneuticidettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionaledel sindacato di legittimità sulla motivazione; pertanto, è denunciabilein Cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazionedi legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenzadella motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali;tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nelcontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunquerilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass.Sez.

U., 22 settembre 2014, n. 19881; Cass. Sez.

U., 7 aprile 2014, n.8053).Si è, quindi, ripetutamente precisato che deve ritenersi apparentela motivazione che, pur essendo graficamente (e, quindi,materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste ilprovvedimento giudiziale, non renda tuttavia percepibili le ragioni delladecisione, perchè consiste di argomentazioni obiettivamente inidoneea far conoscere l'iter logico seguito per la formazione delconvincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice (Cass. Sez.U., 3 novembre 2016, n. 22232; v., altresì, Cass., 18 settembre 2019,n. 23216; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 7 aprile 2017, n.9105; Cass. Sez.

U., 24 marzo 2017, n. 7667; Cass. Sez.

U., 3novembre 2016, n. 22232; Cass. Sez.

U., 5 agosto 2016, n. 16599).4.2 - Come allora reso evidente dai contenuti decisori sopraripercorsi, dalla gravata sentenza pianamente emergono le ragioni chesono state poste a fondamento della decisione in parte qua, per di piùNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026con riferimento all’obbligo dichiarativo rispetto al quale si è rilevata larelativa omissione.E quest’ultimo profilo – che lo stesso motivo di ricorso nonsottopone a specifica censura – intercetta, del resto, un principio didiritto in più occasioni statuito dalla Corte che, per l’appunto, harilevato che mentre il difetto della dichiarazione non può che esseresanato (solo) per il futuro, a riguardo, dunque, degli anni di impostanon ancora scaduti, (solo) l’avvenuta presentazione della dichiarazionene legittima l’integrazione, in caso di contestazione, in via stragiudizialeovvero anche in giudizio (v., in tema di TARI, Cass., 30 marzo 2023,n. 9051 cui adde Cass., 1 febbraio 2024, n. 2993; in tema di Tarsu,Cass., 13 aprile 2023, n. 9913; Cass., 23 maggio 2022, n. 16641; v.,altresì, Cass., 13 agosto 2004, n. 15867 cui adde Cass., 17 settembre2019, n. 23059; Cass., 3 marzo 2010, n. 5036; Cass., 15 aprile 2005,n. 7915); principio, questo, alla cui stregua emerge la stessainammissibilità di una censura che non mette in discussionel’inosservanza del citato obbligo dichiarativo.5. – Col quarto motivo di ricorso, e sempre ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia violazione deld.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12, deducendo che la gravatapronuncia illegittimamente aveva escluso l’applicabilità del cumulogiuridico per la violazione dell’obbligo di dichiarazione quando essoesponente era stato destinatario di quattro avvisi di accertamento che,contestualmente notificati, avevano riferimento alla TARSU ed allaTARI dovute per gli anni dal 2010 al 2015, così che – come del restoemergente dagli stessi decisa della Corte di legittimità – avrebbedovuto trovare applicazione il cumulo giuridico delle sanzioni ai sensidell’art. 12, comma 5, cit.5.1 – Con riferimento a detto motivo, la citata ordinanzainterlocutoria ha rilevato «profili di applicazione del cumulo giuridico,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026anche in relazione allo jus superveniens, che sottendono la particolarerilevanza delle questioni da trattare …. in pubblica udienza»,considerato che «la questione relativa alla prospettabilità del cumulogiuridico … una volta configurata la sua portata, ai sensi dell’art. 12,comma 5, cit., in termini di autonomia rispetto alla (diversa)disposizione che delinea l’istituto della cd. progressione dell’illecito (art.12, comma 2), in disparte la stessa riconfigurazione dell’istituto adopera del d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3 lettera f)» si pone inpunto «di violazioni relative a tributi diversi (nella fattispecie TARSU eTARI)» e, dunque, «sul se dette violazioni possano considerarsi dellastessa indole, secondo la disposizione di cui all’art. 7, comma 3, cit., inragione di “profili di sostanziale identità”».6. – Il motivo è fondato e va accolto.6.1 - Impropriamente, va innanzitutto considerato, il giudice delgravame ha valorizzato una pronuncia della Corte (Cass., 25 marzo2014, n. 6950) che non attingeva la quaestio iuris controversa(l’applicabilità del cumulo giuridico di cui al d.lgs. 18 dicembre 1997,n. 472, art. 12, comma 5) e che (diversamente) involgeva iltrattamento sanzionatorio dell’omessa dichiarazione per le annualitàsuccessive alla prima (alla stregua del principio di diritto secondo ilquale l'obbligo dichiarativo «si rinnova annualmente, in quanto ad ognianno solare corrisponde un'obbligazione tributaria, con la conseguenzache l'inottemperanza a tale obbligo, …. comporta l'applicazione dellasanzione anche per gli anni successivi al primo»).6.2 – Come, poi, la stessa ordinanza interlocutoria rileva, in temadi cumulo giuridico delle sanzioni tributarie, la Corte ha avuto modo distatuire che:- l'istituto, delineato dal d.lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5,trova senz’altro applicazione alle sanzioni tributarie previste per i tributilocali (d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 16; in tema di ICI v.

Cass.,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/202630 dicembre 2015, n. 26077; Cass., 2 marzo 2012, n. 3265; Cass., 17luglio 2008, n. 19650; in tema di TARSU v.

Cass., 18 maggio 2019, n.13486; Cass., 21 dicembre 2011, n. 27970; Cass., 9 giugno 2010, n.13869; Cass., 19 maggio 2010, n. 12268; Cass., 11 febbraio 2005, n.2821; v. altresì, con riferimento all’omessa denuncia ex d.lgs. n. 504del 1992, art. 10, comma 1, Cass., 30 giugno 2021, n. 18447; Cass.,19 gennaio 2021, n. 728; Cass., 29 marzo 2019, n. 8829; Cass., 16settembre 2016, n. 18230; Cass., 17 luglio 2008, n. 19650);- la continuazione - il cui riconoscimento è collegato all'oggettivoperpetrarsi dell'illecito tributario in periodi d'imposta diversi - si arrestain caso di cd. interruzione che si realizza, ex art. 12, comma 6, d.lgs.n. 472 del 1997, per effetto della contestazione della violazione e chefissa il punto di arresto per il riconoscimento del beneficio, senza cherilevi la sua definitività e inoppugnabilità o la sua mancataimpugnazione; pertanto, ciò che si pone a monte dell'atto, se dellastessa indole, deve essere unito ai fini della determinazione dellasanzione, mentre ciò che invece si pone a valle, resta escluso dalcumulo giuridico, salvo riconoscersi, ove plurime siano le violazionianche da questo lato, una autonoma e rinnovata applicazione delmedesimo istituto di favore (Cass., 9 giugno 2021, n. 16017; v altresì,in tema di ICI, Cass., 16 giugno 2020, n. 11612; Cass., 7 luglio 2010,n. 16051);- allorché le sanzioni per le diverse annualità siano state irrogatecon avvisi notificati contemporaneamente al contribuente, lacontinuazione si applica per tutte le violazioni antecedenti a talecontestazione, operando l'interruzione solo per quelle successive(Cass., 7 luglio 2010, n. 16051, cit.);- nel caso di processi separati relativi ad avvisi contenentiirrogazione di sanzioni della stessa indole, commesse in periodi diimposta diversi, l'ultimo giudice è competente a rideterminare laNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026"sanzione complessiva" fino a che le precedenti sentenze non sianopassate in giudicato (Cass., 2 marzo 2020, n. 5648; Cass., 12 aprile2017, n. 9501).6.3 - Con riferimento, poi, alla riformulazione del d.lgs. n. 472 del1997, art. 12, comma 5 [ad opera del d.lgs. n. 99 del 2000, art. 2,comma 1, lettera a), numero 2)], la Corte ha rilevato che l’istituto dellacontinuazione è stato configurato «in termini di autonomia precettivarispetto alle altre previsioni di favore» e, nello specifico, incentrato sullanozione di «violazioni della stessa indole», così risultando previsto -rispetto alla disciplina delle altre fattispecie di cumulo giuridico perconcorso formale o materiale nonché per cd. progressione nell’illecito(di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 12, cit.) - «nel caso di violazionicommesse in diversi periodi di tempo, un elemento incidente su di untrattamento di favore sul piano dell'applicazione delle diverse sanzioniin modo distinto e diverso da quelle già configurate nei commiprecedenti», laddove detta nozione deve essere desunta dalladisciplina della recidiva (d.lgs. n. 472, cit., art. 7, comma 3) alla cuistregua «Sono considerate della stessa indole le violazioni delle stessedisposizioni e quelle di disposizioni diverse che, per la natura dei fattiche le costituiscono e dei motivi che le determinano o per le modalitàdell'azione, presentato profili di sostanziale identità.» (Cass., 17novembre 2021, n. 34868).E la condivisibile considerazione secondo la quale, ai finidell'applicazione dell'art. 12, comma 5, d.l.gs. n. 472 del 1997, rilevala sussistenza di violazioni della stessa indole, e non già che le singoleviolazioni siano legate da un nesso di progressione, dà conto dellafondatezza del principio di diritto enunciato dalla Corte con riferimento(anche) alla sanzione per omesso versamento, alla cui stregua, inipotesi di più violazioni per omesso o insufficiente versamentodell'imposta relativa ad uno stesso immobile, conseguenti a identiciNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026accertamenti per più annualità successive, si è ritenuto applicabile ilregime della continuazione attenuata di cui all'art. 12, comma 5, cit.(così Cass., 8 aprile 2022, n. 11432; v., altresì, Cass., 18 luglio 2022,n. 22477; Cass., 14 luglio 2010, n. 16526; Cass., 2 luglio 2009, n.15554).La contraria opinione, difatti, si fonda (proprio) sull’identificazionedel regime della continuazione, disciplinato dall'art. 12, comma 5, deld.lgs. n. 472 del 1997, con quello che concerne le violazionipotenzialmente incidenti sulla determinazione dell'imponibile o sullaliquidazione del tributo (cd. progressione; v.

Cass., 22 marzo 2019, n.8148; Cass., 20 gennaio 2017, n. 1540).6.4 – La Corte, in più occasioni, ha rimarcato la sussistenza di unasostanziale continuità regolativa nella disciplina della TARSU e dellaTARI con riferimento tanto al presupposto impositivo, ed alle fattispeciedi esenzione dal tributo, quanto, in particolare, all’assolvimento degliobblighi dichiarativi (v., ex plurimis, Cass., 1 aprile 2025, n. 8595;Cass., 16 luglio 2024, n. 19631; Cass., 22 gennaio 2024, n. 2146;Cass., 30 marzo 2023, n. 9051; Cass., 7 luglio 2022, n. 21490; Cass.,15 maggio 2019, n. 12979).Tenuto conto, allora, dell’ampia portata della definizione normativadi violazioni della stessa indole (art. 7, comma 3, cit.) – definizione cheha riguardo non solo ad un criterio formale (riferito alle violazioni dellestesse disposizioni) ma che sottende anche una valutazione sostanzialeriferita a disposizioni diverse che «presentano profili di sostanzialeidentità» («per la natura dei fatti che le costituiscono e dei motivi chele determinano o per le modalità dell'azione») – deve ritenersi chequesti ultimi profili sussistano proprio in relazione alla continuitàregolativa dell’obbligo dichiarativo che involge, come anticipato,entrambi i tributi anche in relazione alla determinazione delle aree diproduzione dei rifiuti speciali.Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026Difatti, sotto il profilo sanzionatorio, rimane inconferente ogniriferimento ai parametri normativi che individuano il contenutodell’obbligazione tributaria – a riguardo, in particolare, dei criteri dideterminazione della stessa tariffa (nella TARI rapportata ad una quotafissa e ad una variabile) – risultando, piuttosto, dirimente unasostanziale omogeneità regolativa quanto agli obblighi (in specie didichiarazione) del contribuente.6.5 – Né, nella fattispecie, rileva la disciplina posta dal d.lgs. 14giugno 2024, n. 87 il cui art. 5 ne ha delimitato temporalmentel’applicazione alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024.Per di più, detta rimodulazione del sistema sanzionatorio tributarioha profondamente inciso sui dati di regolazione posti a base dellaricostruzione giurisprudenziale dell’istituto della continuazione, cosìcome sopra esposta, in quanto:- dalla disciplina del concorso formale e materiale sono stateescluse le violazioni «concernenti gli obblighi di pagamento e leindebite compensazioni»;- gli istituti della continuazione e della progressione sono statiunitariamente ricondotti ad una medesima disciplina (la fattispeciesanzionatoria alternativamente integrata dall’uno o dall’altro istituto),sempre con esclusione delle violazioni «concernenti gli obblighi dipagamento e le indebite compensazioni»;- la fattispecie delle violazioni commesse in periodi di impostadiversi è stata unitariamente ricondotta agli istituti base del concorso,della progressione e della continuazione, con propri specificiaggravamenti sanzionatori [d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3, lett.f)].E ne è conseguito il venir mento di una nozione di continuazione inrelazione a periodi di imposta diversi e correlata, come anticipato, aviolazioni connotate da una medesima indole.Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20266.6 - Può, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di sanzioni tributarie, e prima della riformulazione della relativadisciplina che è stata posta, a decorrere dal 1° settembre 2024, dald.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3, lett. f), è configurabile, ai sensidel d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12, comma 5, il cumulogiuridico tra violazioni che, afferenti alla Tarsu ed alla Tari, debbonoconsiderarsi della medesima indole in ragione di una sostanzialecontinuità regolativa delle relative discipline.».7. – L’impugnata sentenza va, pertanto, cassata in relazione almotivo accolto con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spesedi questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Lazio che, in diversa composizione, procederà alriesame della controversia attenendosi ai principi di diritto sopraesposti.

P.Q.MLa Corte- accoglie il quarto motivo di ricorso e rigetta i residui motivi;- cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto erinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversacomposizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28 gennaio 2026.[OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] StallaIl Consigliere estensoredott. [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
prof. avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]);– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (01625840606), in persona del suo legalerappresentante p.t., con domicilio eletto in Roma, via Panisperna n. 95,presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesadall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]);– controricorrente –avverso la sentenza n. 4345/19, depositata il 16 luglio 2019, dellaCommissione tributaria regionale del Lazio;Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026udita la relazione svolta, nella pubblica udienza del 28 gennaio 2026,dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA];udito l’avvocato [OSCURATO:PERSONA];udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]Erba, che ha concluso chiedendo che,previa riunione dei ricorsi separatamente pendenti, la Corte respinga iprimi tre motivi ed accolga il quarto motivo del ricorso.1. – Con sentenza n. 4345/19, depositata il 16 luglio 2019, laCommissione tributaria regionale del Lazio ha accolto l’appello propostoda [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., così pronunciando in integrale riforma delladecisione di prime cure che aveva accolto l’impugnazione di un avvisodi accertamento, emesso dalla concessionaria del relativo servizio,recante rideterminazione della TARSU dovuta dalla contribuente per glianni 2010 e 2011.1.1 – A fondamento del decisum, il giudice del gravame ha rilevatoche:a. - la pronuncia di prime cure aveva erroneamente identificatol’oggetto stesso dell’imposizione (in tesi) riferibile a due aree(dell’estensione, rispettivamente, di mq. 19.800 e di 17.080)ricondotte alla categoria tariffaria di «autorimesse e magazzini senzavendite dirette» quando veniva (diversamente) in considerazionel’imposizione di «'aree scoperte', ad ubicazione in '[OSCURATO:PERSONA] 7'; ad una superficie di MQ 17080', al 'FOGLIO 75PART.49'.» secondo la categoria tariffaria (9) relativa ad «areescoperte uso privato»;– quanto alla dedotta dichiarazione delle superfici oggetto diaccertamento, l’interlocuzione intercorsa tra la contribuente e l’Enteimpositore negli anni 2002 e 2003 – relativamente alla tassazione di«'capannoni industriali e 'palazzina uffici' e particelle 'sub 2-3-4'» - nonNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026aveva avuto ad oggetto l’area scoperta (ora) sottoposta a tassazione;corrispondenza che, del resto, nemmeno era stata provata dietroproduzione di documentazione idonea a dar conto dell’estensione «delpregresso contraddittorio anche alle aree scoperte»;b. – l’avviso di accertamento risultava compiutamente motivato, efaceva riferimento a superfici per le quali non era stata presentataalcuna dichiarazione della contribuente; laddove il concessionarioaveva dato conto dell’attività di verifica svolta sulla base della bancadati catastale, degli elaborati planimetrici e sinanche di rilevazionisatellitari;c. – quanto, poi, alla dedotta produzione di rifiuti speciali, rilevava,per un verso, che la contribuente non aveva mai presentato unaqualche dichiarazione relativa ai rifiuti speciali prodotti e, per ilrestante, che di detta produzione non era stato offerto adeguatoriscontro probatorio, in quanto: - dall’ordinanza di vendita del [OSCURATO:PERSONA] (del 1 giugno 1998) non potevano identificarsi (per difettodelle relative planimetrie) le aree che ne formavano oggetto né, pervero, v’era riscontro del trasferimento stesso delle aree (così) nonmeglio identificate; - l’ulteriore documentazione prodotta risultava«sprovvista di alcuna ufficialità ed autenticazione; è priva di data certa,nell'accezione codicistica; è scarna, parziale; con una serie di dati chenon consentono di individuare con certezza che si verta in tema di rifiutispeciali.»; - non v’era nemmeno riscontro di una effettivapresentazione dei Modelli unici di dichiarazione (MUD) alle competentiautorità, per quanto la stessa (in ipotesi) verificata presentazione nonpotesse equivale alla regolarità delle stesse dichiarazioni;d. – andava «condiviso l'assunto della [OSCURATO:PERSONA] circal'inapplicabilità del cumulo giuridico in presenza di un'omissione didenunzia che è stata reiterata anno per anno (v. Cass n. 6950/2014)».Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20262. – Il fallimento della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ricorre per la cassazionedella sentenza sulla base di quattro motivi, illustrati con memoria.Resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. che anch’essa hadepositato memorie. Il ricorso viene alla cognizione della Corte suordinanza interlocutoria n. 13789/2025, del 23 maggio 2025.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con i primi due motivi di ricorso – che vanno congiuntamenteesaminati anteponendo, peraltro, l’esame del secondo motivo – ilricorrente denuncia:1.1 – ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.,nullità della gravata sentenza per violazione del d.lgs. 31 dicembre1992, n. 546, art. 57, e dell’art. 345 cod. proc. civ., sull’assunto che,in violazione del divieto di nova in appello, il giudice del gravame avevaposto a fondamento del decisum «domande, motivi, questioni ecircostanze di fatto del tutto nuovi» - in quanto non esposti nénell’avviso di accertamento impugnato né nelle stesse difese svolte nelprimo grado di giudizio - così che solo nel giudizio di appello laconcessionaria del servizio di accertamento aveva giustificatol’individuazione delle superfici sottoposte a tassazione - identificandolecon aree scoperte, - chiarito i relativi criteri di determinazione nonchéle ragioni di identificazione della categoria tariffaria applicata, quandoin prime cure si era (diversamente) addotto un ampliamento (di mq.3.700) «a “L” del capannone preesistente» (primo motivo);1.2 – ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,violazione di legge con riferimento alla l. 27 dicembre 2006, n. 296,art. 1, comma 162, alla l. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, ed alla l. 7agosto 1990, n. 241, art. 3, sull’assunto che, diversamente da quantorilevato dal giudice del gravame, l’atto impositivo difettava di adeguatamotivazione, non risultando indicati il fondamento né dell’omessadenuncia di variazione né dell’accertamento relativo alla superficieNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026tassabile, ed alla tariffa applicabile; per di più non essendo stataallegata all’atto la documentazione dell’attività (in tesi) svolta in sededi verifica e controllo, avuto riguardo, in specie, alla copia deglielaborati planimetrici ed alle stesse rilevazioni satellitari fotografiche(secondo motivo).2. – I due motivi sono destituiti di fondamento e vanno senz’altrodisattesi.2.1 – Anteponendo, come anticipato, l’esame del secondo motivo,va rilevato che la Corte (esattamente) con riferimento alla fattispeciein trattazione, ha già avuto modo di statuire, in relazione alladisposizione di cui alla l. n. 296 del 2006, art. 1, comma 162, cit., chedeve ritenersi sufficiente l'indicazione nell'atto impositivo dellamaggiore superficie accertata, in quanto detta indicazione, integratacon gli atti generali (quali i regolamenti o altre delibere comunali), èsenz’altro idonea a rendere comprensibili i presupposti della pretesatributaria, senza necessità di indicare le fonti probatorie e le indaginieffettuate per rideterminare la superficie tassabile, potendo ciòavvenire nell'eventuale successiva fase contenziosa (Cass., 31 luglio2019, n. 20620; ancora di recente v. Cass., 10 giugno 2024, n. 16105).In detta pronuncia, la Corte – dopo aver ricordato, secondo unconsolidato orientamento, che la generale portata precettivadell'obbligo di motivazione dell’atto impositivo deve essere interpretata(in ragione della cd. polisistematicità del sistema tributario) in terminidi modularità, termini, questi, correlati alle specifiche discipline diciascun tributo, alla funzione assolta da ciascun atto impositivo e,conclusivamente, alla maggiore o minore articolazione della medesimafattispecie costitutiva del potere (v., ex plurimis, Cass., 17 maggio2017, n. 12251; Cass., 16 marzo 2015, n. 5190; Cass., 28 novembre2014, n. 25329; Cass., 20 giugno 2013, n. 15495; Cass., 3 agosto2012, n. 14027; Cass., 10 giugno 2009, n. 13335; Cass., 7 maggioNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20262008, n. 11082; Cass., 16 dicembre 2005, n. 27758); Cass., 19novembre 2019, n. 29988) – ha, per l’appunto, condivisibilmenterimarcato, per un verso, che «l'obbligo di motivazione può ritenersiassolto ove dalla motivazione dell'avviso emerga una fedele e chiararicostruzione di tutti gli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria,così da consentire una adeguata, efficace e piena difesa in giudizio delcontribuente» e, dall’altro, che la fattispecie della rettifica dellasuperficie sottoposta a tassazione è connotata dalla «semplicità delprocedimento logico che in questi casi caratterizza la determinazionedel tributo in esame, il cui ammontare viene determinato moltiplicandola tariffa, individuata sulla base della categoria, per la superficietassata».Né, nella fattispecie, gli atti generali assunti dall’Ente locale - conle delibere relative all'applicazione del tributo ed alla determinazionedelle relative tariffe - dovevano essere allegati agli avvisi diaccertamento ai sensi dell'art. 7 della l. n. 212 del 2000, in quantodetto obbligo è limitato agli atti richiamati nella motivazione che nonsiano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente, ma non anchegli atti generali come le delibere del consiglio comunale che, essendosoggette a pubblicità legale, si presumono conoscibili (Cass., 21gennaio 2021, n. 1177; Cass., 21 novembre 2018, n. 30052; Cass., 3novembre 2016, n. 22254; Cass., 13 giugno 2012, n. 9601; Cass., 16marzo 2005, n. 5755).2.2 - Il fondo della censura, in conclusione, finisce col fondere ilprofilo che involge la motivazione dell’atto impositivo – e, dunque, unrequisito di validità dell’atto – con quello che (diversamente) attiene alriscontro probatorio dei fatti posti a fondamento della pretesaimpositiva (causa petendi dell’atto), essendosi in più occasionirimarcato che l'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento deveritenersi adempiuto mediante l'enunciazione del criterio sulla cui baseNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026la pretesa impositiva viene esercitata, con le specificazioni necessarieper consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa e perdelimitare l'ambito delle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventualesuccessiva fase contenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'oneredi provare l'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione delcriterio prescelto, ed il contribuente ha la possibilità di contrapporrealtri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (v.,ex plurimis, Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019,n. 2555; Cass., 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 8 novembre 2017,n. 26431; Cass., 5 luglio 2017, n. 16620; Cass., 14 dicembre 2016, n.25709; Cass., 17 giugno 2016, n. 12658; Cass., 10 novembre 2010,n. 22841; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094; Cass., 15 novembre 2004,n. 21571).2.3 – Tanto posto in ordine al contestato requisito motivazionaledell’atto, e passando, dunque, all’esame del primo motivo, il giudicedel gravame ha, per l’appunto, esaminato la pretesa impositiva cosìcome emergente dall’avviso di accertamento impugnato – che avevaspecifico riguardo all’estensione della superficie scoperta sottoposta atassazione ed alla categoria tariffaria ritenuta applicabile nellafattispecie, - dando conto della circostanza che si trattava di superficenon dichiarata né riconducibile alla interlocuzione tra le parti intercorsanegli anni 2002 e 2003.Come allora ben osserva il P.G. nelle sue conclusioni, ciò che laparte ascrive alla dedotta violazione del divieto di nova in appello nonpuò essere ricondotto ad una siffatta violazione venendo inconsiderazione argomenti e deduzioni che non immutavano la causapetendi dell’avviso di accertamento – a riguardo della superficeidentificata e della sua categorizzazione tariffaria – e che (solo)Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026E, come ripetutamente affermato dalla Corte, nel processotributario di appello la novità della domanda (a latere dell’Enteimpositore) deve essere valutata non tanto in base alle controdeduzioniformulate in primo grado dall'Amministrazione finanziaria, bensì conriguardo ai presupposti di fatto e di diritto posti a fondamento dell'attoimpositivo oggetto di ricorso, poiché il processo tributario ha naturaimpugnatoria e, pertanto, l'Ufficio assume la veste di attore in sensosostanziale, in quanto la pretesa impositiva è quella risultante dall'attoimpugnato, sia sul piano del petitum che su quello della causa petendi(ex plurimis, e da ultimo, Cass., 7 ottobre 2024, n. 26214).Quanto, poi, alla concreta fattispecie, come si è anticipato, emergela «semplicità del procedimento logico che in questi casi caratterizza ladeterminazione del tributo …, il cui ammontare viene determinatomoltiplicando la tariffa, individuata sulla base della categoria, per lasuperficie tassata».3. – Col terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia nullità della gravatasentenza per violazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 132,secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 118 d.a. cod. proc. civ.,assumendo, in sintesi, che la gravata sentenza aveva escluso la provadella produzione di rifiuti speciali sulla base di ragioni apodittiche e(logicamente) incontrollate (anche con riferimento, in specie, allestesse superfici oggetto di acquisto ed integrative dello stessopresupposto impositivo), così pronunciando con motivazione apparentee senza considerare che la stessa documentazione in sentenzaripercorsa (registri di carico e scarico, formulari e MUD), non avevaformato oggetto di disconoscimento, e contestazione, in giudizio.4. – Anche questo motivo è destituito di fondamento.4.1 - Come le Sezioni unite della Corte hanno statuito, lariformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026disposta dall'art. 54, d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in l. 7 agosto2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneuticidettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionaledel sindacato di legittimità sulla motivazione; pertanto, è denunciabilein Cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazionedi legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenzadella motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali;tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nelcontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunquerilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass.Sez. U., 22 settembre 2014, n. 19881; Cass. Sez. U., 7 aprile 2014, n.8053).Si è, quindi, ripetutamente precisato che deve ritenersi apparentela motivazione che, pur essendo graficamente (e, quindi,materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste ilprovvedimento giudiziale, non renda tuttavia percepibili le ragioni delladecisione, perchè consiste di argomentazioni obiettivamente inidoneea far conoscere l'iter logico seguito per la formazione delconvincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice (Cass. Sez.U., 3 novembre 2016, n. 22232; v., altresì, Cass., 18 settembre 2019,n. 23216; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 7 aprile 2017, n.9105; Cass. Sez. U., 24 marzo 2017, n. 7667; Cass. Sez. U., 3novembre 2016, n. 22232; Cass. Sez. U., 5 agosto 2016, n. 16599).4.2 - Come allora reso evidente dai contenuti decisori sopraripercorsi, dalla gravata sentenza pianamente emergono le ragioni chesono state poste a fondamento della decisione in parte qua, per di piùNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026con riferimento all’obbligo dichiarativo rispetto al quale si è rilevata larelativa omissione.E quest’ultimo profilo – che lo stesso motivo di ricorso nonsottopone a specifica censura – intercetta, del resto, un principio didiritto in più occasioni statuito dalla Corte che, per l’appunto, harilevato che mentre il difetto della dichiarazione non può che esseresanato (solo) per il futuro, a riguardo, dunque, degli anni di impostanon ancora scaduti, (solo) l’avvenuta presentazione della dichiarazionene legittima l’integrazione, in caso di contestazione, in via stragiudizialeovvero anche in giudizio (v., in tema di TARI, Cass., 30 marzo 2023,n. 9051 cui adde Cass., 1 febbraio 2024, n. 2993; in tema di Tarsu,Cass., 13 aprile 2023, n. 9913; Cass., 23 maggio 2022, n. 16641; v.,altresì, Cass., 13 agosto 2004, n. 15867 cui adde Cass., 17 settembre2019, n. 23059; Cass., 3 marzo 2010, n. 5036; Cass., 15 aprile 2005,n. 7915); principio, questo, alla cui stregua emerge la stessainammissibilità di una censura che non mette in discussionel’inosservanza del citato obbligo dichiarativo.5. – Col quarto motivo di ricorso, e sempre ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia violazione deld.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12, deducendo che la gravatapronuncia illegittimamente aveva escluso l’applicabilità del cumulogiuridico per la violazione dell’obbligo di dichiarazione quando essoesponente era stato destinatario di quattro avvisi di accertamento che,contestualmente notificati, avevano riferimento alla TARSU ed allaTARI dovute per gli anni dal 2010 al 2015, così che – come del restoemergente dagli stessi decisa della Corte di legittimità – avrebbedovuto trovare applicazione il cumulo giuridico delle sanzioni ai sensidell’art. 12, comma 5, cit.5.1 – Con riferimento a detto motivo, la citata ordinanzainterlocutoria ha rilevato «profili di applicazione del cumulo giuridico,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026anche in relazione allo jus superveniens, che sottendono la particolarerilevanza delle questioni da trattare …. in pubblica udienza»,considerato che «la questione relativa alla prospettabilità del cumulogiuridico … una volta configurata la sua portata, ai sensi dell’art. 12,comma 5, cit., in termini di autonomia rispetto alla (diversa)disposizione che delinea l’istituto della cd. progressione dell’illecito (art.12, comma 2), in disparte la stessa riconfigurazione dell’istituto adopera del d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3 lettera f)» si pone inpunto «di violazioni relative a tributi diversi (nella fattispecie TARSU eTARI)» e, dunque, «sul se dette violazioni possano considerarsi dellastessa indole, secondo la disposizione di cui all’art. 7, comma 3, cit., inragione di “profili di sostanziale identità”».6. – Il motivo è fondato e va accolto.6.1 - Impropriamente, va innanzitutto considerato, il giudice delgravame ha valorizzato una pronuncia della Corte (Cass., 25 marzo2014, n. 6950) che non attingeva la quaestio iuris controversa(l’applicabilità del cumulo giuridico di cui al d.lgs. 18 dicembre 1997,n. 472, art. 12, comma 5) e che (diversamente) involgeva iltrattamento sanzionatorio dell’omessa dichiarazione per le annualitàsuccessive alla prima (alla stregua del principio di diritto secondo ilquale l'obbligo dichiarativo «si rinnova annualmente, in quanto ad ognianno solare corrisponde un'obbligazione tributaria, con la conseguenzache l'inottemperanza a tale obbligo, …. comporta l'applicazione dellasanzione anche per gli anni successivi al primo»).6.2 – Come, poi, la stessa ordinanza interlocutoria rileva, in temadi cumulo giuridico delle sanzioni tributarie, la Corte ha avuto modo distatuire che:- l'istituto, delineato dal d.lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5,trova senz’altro applicazione alle sanzioni tributarie previste per i tributilocali (d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 16; in tema di ICI v. Cass.,Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/202630 dicembre 2015, n. 26077; Cass., 2 marzo 2012, n. 3265; Cass., 17luglio 2008, n. 19650; in tema di TARSU v. Cass., 18 maggio 2019, n.13486; Cass., 21 dicembre 2011, n. 27970; Cass., 9 giugno 2010, n.13869; Cass., 19 maggio 2010, n. 12268; Cass., 11 febbraio 2005, n.2821; v. altresì, con riferimento all’omessa denuncia ex d.lgs. n. 504del 1992, art. 10, comma 1, Cass., 30 giugno 2021, n. 18447; Cass.,19 gennaio 2021, n. 728; Cass., 29 marzo 2019, n. 8829; Cass., 16settembre 2016, n. 18230; Cass., 17 luglio 2008, n. 19650);- la continuazione - il cui riconoscimento è collegato all'oggettivoperpetrarsi dell'illecito tributario in periodi d'imposta diversi - si arrestain caso di cd. interruzione che si realizza, ex art. 12, comma 6, d.lgs.n. 472 del 1997, per effetto della contestazione della violazione e chefissa il punto di arresto per il riconoscimento del beneficio, senza cherilevi la sua definitività e inoppugnabilità o la sua mancataimpugnazione; pertanto, ciò che si pone a monte dell'atto, se dellastessa indole, deve essere unito ai fini della determinazione dellasanzione, mentre ciò che invece si pone a valle, resta escluso dalcumulo giuridico, salvo riconoscersi, ove plurime siano le violazionianche da questo lato, una autonoma e rinnovata applicazione delmedesimo istituto di favore (Cass., 9 giugno 2021, n. 16017; v altresì,in tema di ICI, Cass., 16 giugno 2020, n. 11612; Cass., 7 luglio 2010,n. 16051);- allorché le sanzioni per le diverse annualità siano state irrogatecon avvisi notificati contemporaneamente al contribuente, lacontinuazione si applica per tutte le violazioni antecedenti a talecontestazione, operando l'interruzione solo per quelle successive(Cass., 7 luglio 2010, n. 16051, cit.);- nel caso di processi separati relativi ad avvisi contenentiirrogazione di sanzioni della stessa indole, commesse in periodi diimposta diversi, l'ultimo giudice è competente a rideterminare laNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026"sanzione complessiva" fino a che le precedenti sentenze non sianopassate in giudicato (Cass., 2 marzo 2020, n. 5648; Cass., 12 aprile2017, n. 9501).6.3 - Con riferimento, poi, alla riformulazione del d.lgs. n. 472 del1997, art. 12, comma 5 [ad opera del d.lgs. n. 99 del 2000, art. 2,comma 1, lettera a), numero 2)], la Corte ha rilevato che l’istituto dellacontinuazione è stato configurato «in termini di autonomia precettivarispetto alle altre previsioni di favore» e, nello specifico, incentrato sullanozione di «violazioni della stessa indole», così risultando previsto -rispetto alla disciplina delle altre fattispecie di cumulo giuridico perconcorso formale o materiale nonché per cd. progressione nell’illecito(di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 12, cit.) - «nel caso di violazionicommesse in diversi periodi di tempo, un elemento incidente su di untrattamento di favore sul piano dell'applicazione delle diverse sanzioniin modo distinto e diverso da quelle già configurate nei commiprecedenti», laddove detta nozione deve essere desunta dalladisciplina della recidiva (d.lgs. n. 472, cit., art. 7, comma 3) alla cuistregua «Sono considerate della stessa indole le violazioni delle stessedisposizioni e quelle di disposizioni diverse che, per la natura dei fattiche le costituiscono e dei motivi che le determinano o per le modalitàdell'azione, presentato profili di sostanziale identità.» (Cass., 17novembre 2021, n. 34868).E la condivisibile considerazione secondo la quale, ai finidell'applicazione dell'art. 12, comma 5, d.l.gs. n. 472 del 1997, rilevala sussistenza di violazioni della stessa indole, e non già che le singoleviolazioni siano legate da un nesso di progressione, dà conto dellafondatezza del principio di diritto enunciato dalla Corte con riferimento(anche) alla sanzione per omesso versamento, alla cui stregua, inipotesi di più violazioni per omesso o insufficiente versamentodell'imposta relativa ad uno stesso immobile, conseguenti a identiciNumero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026accertamenti per più annualità successive, si è ritenuto applicabile ilregime della continuazione attenuata di cui all'art. 12, comma 5, cit.(così Cass., 8 aprile 2022, n. 11432; v., altresì, Cass., 18 luglio 2022,n. 22477; Cass., 14 luglio 2010, n. 16526; Cass., 2 luglio 2009, n.15554).La contraria opinione, difatti, si fonda (proprio) sull’identificazionedel regime della continuazione, disciplinato dall'art. 12, comma 5, deld.lgs. n. 472 del 1997, con quello che concerne le violazionipotenzialmente incidenti sulla determinazione dell'imponibile o sullaliquidazione del tributo (cd. progressione; v. Cass., 22 marzo 2019, n.8148; Cass., 20 gennaio 2017, n. 1540).6.4 – La Corte, in più occasioni, ha rimarcato la sussistenza di unasostanziale continuità regolativa nella disciplina della TARSU e dellaTARI con riferimento tanto al presupposto impositivo, ed alle fattispeciedi esenzione dal tributo, quanto, in particolare, all’assolvimento degliobblighi dichiarativi (v., ex plurimis, Cass., 1 aprile 2025, n. 8595;Cass., 16 luglio 2024, n. 19631; Cass., 22 gennaio 2024, n. 2146;Cass., 30 marzo 2023, n. 9051; Cass., 7 luglio 2022, n. 21490; Cass.,15 maggio 2019, n. 12979).Tenuto conto, allora, dell’ampia portata della definizione normativadi violazioni della stessa indole (art. 7, comma 3, cit.) – definizione cheha riguardo non solo ad un criterio formale (riferito alle violazioni dellestesse disposizioni) ma che sottende anche una valutazione sostanzialeriferita a disposizioni diverse che «presentano profili di sostanzialeidentità» («per la natura dei fatti che le costituiscono e dei motivi chele determinano o per le modalità dell'azione») – deve ritenersi chequesti ultimi profili sussistano proprio in relazione alla continuitàregolativa dell’obbligo dichiarativo che involge, come anticipato,entrambi i tributi anche in relazione alla determinazione delle aree diproduzione dei rifiuti speciali.Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/2026Difatti, sotto il profilo sanzionatorio, rimane inconferente ogniriferimento ai parametri normativi che individuano il contenutodell’obbligazione tributaria – a riguardo, in particolare, dei criteri dideterminazione della stessa tariffa (nella TARI rapportata ad una quotafissa e ad una variabile) – risultando, piuttosto, dirimente unasostanziale omogeneità regolativa quanto agli obblighi (in specie didichiarazione) del contribuente.6.5 – Né, nella fattispecie, rileva la disciplina posta dal d.lgs. 14giugno 2024, n. 87 il cui art. 5 ne ha delimitato temporalmentel’applicazione alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024.Per di più, detta rimodulazione del sistema sanzionatorio tributarioha profondamente inciso sui dati di regolazione posti a base dellaricostruzione giurisprudenziale dell’istituto della continuazione, cosìcome sopra esposta, in quanto:- dalla disciplina del concorso formale e materiale sono stateescluse le violazioni «concernenti gli obblighi di pagamento e leindebite compensazioni»;- gli istituti della continuazione e della progressione sono statiunitariamente ricondotti ad una medesima disciplina (la fattispeciesanzionatoria alternativamente integrata dall’uno o dall’altro istituto),sempre con esclusione delle violazioni «concernenti gli obblighi dipagamento e le indebite compensazioni»;- la fattispecie delle violazioni commesse in periodi di impostadiversi è stata unitariamente ricondotta agli istituti base del concorso,della progressione e della continuazione, con propri specificiaggravamenti sanzionatori [d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3, lett.f)].E ne è conseguito il venir mento di una nozione di continuazione inrelazione a periodi di imposta diversi e correlata, come anticipato, aviolazioni connotate da una medesima indole.Numero registro generale 7184/2020Numero sezionale 53/2026Numero di raccolta generale 18405/2026Data pubblicazione 08/06/20266.6 - Può, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di sanzioni tributarie, e prima della riformulazione della relativadisciplina che è stata posta, a decorrere dal 1° settembre 2024, dald.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, art. 3, lett. f), è configurabile, ai sensidel d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12, comma 5, il cumulogiuridico tra violazioni che, afferenti alla Tarsu ed alla Tari, debbonoconsiderarsi della medesima indole in ragione di una sostanzialecontinuità regolativa delle relative discipline.».7. – L’impugnata sentenza va, pertanto, cassata in relazione almotivo accolto con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spesedi questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Lazio che, in diversa composizione, procederà alriesame della controversia attenendosi ai principi di diritto sopraesposti. P.Q.MLa Corte- accoglie il quarto motivo di ricorso e rigetta i residui motivi;- cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto erinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversacomposizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28 gennaio 2026.[OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] StallaIl Consigliere estensoredott. [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 18405/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris