Cassazione n. 12441/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3367/2015 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] (ADS80224030587) che lo rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] LIQUIDAZIONE, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 66, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 3857/2014 depositata il 11/07/2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/05/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] L’Agenzia delle Entrate, con ricorso affidato a due motivi , ha chiesto la cassazione della sentenza in epigrafe indicata, con la quale la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva respinto l’appello erariale avverso la sentenzadi primo gr a do che aveva ritenuto illegittimo l’avviso di liquidazione n. 20071V000135000,notificato il 18 maggio 2012, con cui l’Ufficio rettifica va , ai sensi dell’art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, il valore (da euro 71.445,00 ad euro 110.632,00 )del ramo di azienda oggetto di conferimento alla Reinforcement and [OSCURATO:SOCIETA].(oggi [OSCURATO:SOCIETA].), da parte di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. (ora [OSCURATO:PERSONA] S.p.A.), di cui era socia unica, a seguito di delibera di aumento di capitale della Reinforcement and [OSCURATO:SOCIETA].(oggi [OSCURATO:SOCIETA].), cui era seguita la cessione, da parte di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. alla [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., delle quote di partecipazione nella Reinforcement and [OSCURATO:SOCIETA].(oggi [OSCURATO:SOCIETA].). Osservava il giudice d’appello, a fondamento della decisione, che «la fattispecie ”de qua” è avvenuta nell’anno 2007 con lo schema operativo tipico del conferimento di azienda e successiva cessione della partecipazione ricevuta che genera un risparmio fiscale ai fini delle imposte d’atto in quanto la cessione è soggetta alle imposte in misura proporzionale mentre il conferimento d’azienda è soggetto alle imposte d’atto in misura fissae la cessione della partecipazione ricevuta in cambio dal conferente non è soggetta alle imposte d’atto» e quindi escludeva l’applicabilità dell’art. 20, d.P.R. n. 131 del 1986che, interpretata in chiave antielusiva, consentiva la “riqualificazione” degli atti tassati. La società contribuente ha resistito con controricorso e con successiva istanza del 4 giugno 2019, ha chiesto, ai sensi dell’art. 6, comma 10, d. l. n. 119 del 2018,la so s pensione del giudizio sino al 31 dicembre 2020, avendo dichiarato di volersi avvaleredella definizione agevolata della controversia tributaria. Con ordinanza n. 10283 /2022 , la Corte ha disposto il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia dell'Unione Europea sulla questione «se gli artt. 5, numero 8, della direttiva n. 77/388/CEE e 19 della direttiva n. 2006/112/CE ostino ad una disposizione nazionale come l'art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, modificato dall'art. 1, comma 87, lettera a), numeri 1) e 2), della legge 27 dicembre 2017, n. 205 e dall'art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n. 145, che impone all'Amministrazione finanziaria di qualificare l'operazione intercorsa tra le parti esclusivamente sulla base degli elementi testuali contenuti nel contratto con divieto del ricorso ad elementi extra testuali (ancorché essi siano oggettivamente esistenti e provati), derivandone la preclusione assoluta per l'Amministrazione finanziaria di provare che la prestazione economica, integrante una cessione d'azienda, in sé indissociabile, è stata in realtà artificialmente scomposta in una pluralità di prestazioni -le plurime cessioni dei beni -, con il conseguente riconoscimento della detrazione IVA in assenza dei requisiti previsti dal diritto dell'Unione Europea». Questa Corte,con ordinanza n. 25230/2022, in attesa del pronuncia mento dell a Corte di Giustiziadell'Unione Europea, ha ritenuto di dispo rre il rinvio a nuovo ruolo della presente causa. Con memoria del 10 dicembre. 2020, la contribuente ha presentato istanza di trattazione della causa, ai sensi dell’art. 13,comma 13, d.l. n. 119 del 2018, ed ha chiesto, per l’ipotesi di mancato annullamento in au t otutela dell’atto impugnato, il rigetto del ricorso per cassazione proposto da ll’A genzia delle Entrate. Haosservato che, in data 21 luglio 2020 , è stata depositata la sentenza n. 158 con la quale la Corte Costituzionale (adita da questa stessa Corte di legittimità con ordinanza di rimessione n. 23549/2019, in diversama analoga fattispecie ) ha ritenuto legittime le modificazioni apportate all’art. 20 del d.P.R. 131 del 1986, dall’art. 1, co mma 87, della legge n. 205 del 2017 (esclusione della riqualificazione per collegamento negoziale ed elementi estrinseci all’atto) e dall’art. 1, comma 1084, della legge n. 145 del 2018 (natura interpretativa ad effetto retroattivo della riforma) e che, per effetto del la ritenuta legittimità costituzionale della nuova formulazione del menzionato art. 20, tutti gli atti impositivi emessi dall’[OSCURATO:PERSONA] in base alla previgente formulazione della normadevono ritenersi caducati ed infine che - alla suddetta data di deposito della sentenza del Giudice delle legginon era ancora maturato il termine ultimo (31 luglio 2020) previsto dall’art. 6, comma 12, del d.l. n. 119/18 conv. in legge n. 136 del 20 18 per la formazione del silenzio - accoglimento della procedura di definizione della lite, né l’Amm.ne aveva altrimenti notificato atto di accettazionee neppure né aveva ancora provveduto a trarre dalla citata sentenza le dovute conseguenze legali, mediante l’annullamento in autotutela dell’avviso opposto e la restituzione di quanto versato dalla società a titolo di definizione. Con successivamemoria del 24 agosto 202 2 , l ’ Agenzia ha chiesto la trattazione della causa,al solo fine di ottenere la declaratoria di estinzione del giudizio per intervenuta cessazione della materia del contendere, avendo la contribuente nelle moredefinito in via agevolata la controversia, ai sensi dell’art. 6, d. l. n. 118 del 2019. [OSCURATO:PERSONA] § 3. Osserva il Collegio che l’istanza di trattazione e decisione nel merito della causa proposta dalla società contribuente non può trovare accoglimento perché il processo va dichiarato estinto ai sensi di legge. Depongono in tal senso imedesimi argomenti già evidenziati da questa Corte in fattispecie del tutto sovrapponibili alla presente (Cass.n. 24663/21, in causa [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] c/ Agenzia delle Entrate; n. 13997/2022 in causa Agenzia delle Entrate c/ OCV [OSCURATO:PERSONA] SA, già Saint-[OSCURATO:PERSONA] SA). Il d.l. n. 119 del 2018, art. 6, cit., per quel che qui rileva, dispone nei seguenti termini: «La definizione si perfeziona con la presentazione della domanda di cui al comma 8 e con il pagamento degli importi dovuti ai sensi del presente articolo o della prima rata entro il 31 maggio 2019 ...» (comma 6); - «Dagli importi dovuti ai sensi del presente articolo si scomputano quelli già versati a qualsiasi titolo in pendenza di giudizio. La definizione non dà comunque luogo alla restituzione delle somme già versate ancorché eccedenti rispetto a quanto dovuto per la definizione. Gli effetti della definizione perfezionata prevalgono su quelli delle eventuali pronunce giurisdizionali non passate in giudicato anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto.» (comma 9); -«L'eventuale diniego della definizione va notificato entro il 31 luglio 2020 con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi all'organo giurisdizionale presso il quale pende la controversia. Nel caso in cui la definizione della controversia è richiesta in pendenza del termine per impugnare, la pronuncia giurisdizionale può essere impugnata dal contribuente unitamente al diniego della definizione entro sessanta giorni dalla notifica di quest'ultimo ovvero dalla controparte nel medesimo termine.» (comma 12); «In mancanza di istanza di trattazione presentata entro il 31 dicembre 2020 dalla parte interessata, il processo è dichiarato estinto, con decreto del Presidente; l 'impugnazione della pronuncia giurisdizionale e del diniego, qualora la controversia risulti non definibile, valgono anche come istanza di trattazione. Le spese del processo estinto restano a carico della parte che le ha anticipate.» (comma 13). Questa Corte ha già avuto modo di rilevare, con risalente e consolidato orientamento interpretativo, che le disposizioni in materia di condoni fiscali sono derogatorie di quelle generali dell'ordinamento tributario ed integrano sistemi compiuti di natura eccezionale, così che la relativa disciplina deve ritenersi di stretta interpretazione ed insuscettibile di integrazione in via ermeneutica attraverso il ricorso alle norme generali dell'ordinamento tributario, ovvero a quelle dettate per altre forme di definizione, anche se contemplate dalla medesima legge (Cass. n. 17796 /2018 ; n. 17141 /2018 ; n. 31133 /2017 ; n. 10881/2015; n. 25238/2013; n. 21364/2012). Con specifico riferimento agli effetti della domanda, si è statuito che le dichiarazioni di volersi avvalere di una determinata definizione agevolata non hanno natura di mere dichiarazioni di scienza o di giudizio, come tali modificabili, né costituiscono m omenti del procedimento volto all'accertamento dell'obbligazione tributaria, ma integrano atti volontari, frutto di scelta ed autodeterminazione da parte del contribuente, i cui effetti non sono rimessialla volontà di quest'ultimo, ma sono previsti dalla legge, come conseguenza dell'osservanza di specifiche disposizioni che regolano ciascuna dichiarazione, la quale, una volta presentata, è irrevocabile e non può essere modificata dall'ufficio nécontestata dal contribuente, se non per errore materiale, il quale deve essere manifesto e riconoscibile e consistere nella discordanza, immediatamente rilevabile dal testo dell'atto, tra l'intendimento dell'autore e la sua materiale esteriorizzazione e non può consistere in un ripensamento successivo alla dichiarazione (Cass. n. 8555/2019; n.9442/2019; n. 1325/2019; n. 17141/2018; n. 15295/2015; n. 3301/2014). La scelta del contribuente di avvalersi della definizione agevolata «presuppone proprio l'incertezza circa il possibile esito della lite in sede giudiziaria e la volontà della parte di avvantaggiarsi della normativa più favorevole proprio per sottrarsi a questa incertezza, volontà non revocabile dopo l'avvenuta formulazione dell'istanza di definizione e il pagamento del relativo importo» (Cass. n. 18899/2018). Ladisciplina della definizione agevolata delle controversie tributarie, ex art. 6 citato, rende, a sua volta, esplicito che la domanda del contribuente (in difetto di un diniego ed al ricorrere, quindi, delle condizioni che rendono definibile la controversia ex art. 6, commi 12 e 13), una volta perfezionatasi (art. 6, comma 6), costituisce il titolo di regolazione del rapporto d'imposta oggetto di contestazione, tanto che i relativi effetti «prevalgono su quelli delle eventuali pronunce giurisdizionali non passate in giudicato anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto.» (art. 6, comma 9). Non appare superfluo ricordare cheil giudice non è tenuto ad adottare un vero e proprio provvedimento di sospensione, effetto quest’ultimo che si collega alla presentazione dell’apposita domanda di definizione agevolata e, ai sensi dell’art 6, comma 6, del citato d.P.R. più volte, la definizione si perfe ziona con il pagamento, entro il termine perentorio del 31 maggio 2019, dell’intero importo netto per ciascuna controversia autonoma oppure della prima rata e con la presentazione della domanda entro lo stesso termine; qualora non vi siano importi da versare, la definizione si perfeziona con la sola presentazione della domandaentro il previsto termine perentorio. L’ istanza di trattazione, prevista al comma 13 dell'art. 6, rileva (solo) in relazione alle modalità processuali di definizione della controversia ancora pendente che può essere defini ta con decreto del Presidente , in difet to pr o prio di una siffatta istanzadi parte, tanto che effetti analoghi all'istanza di trattazione produce l'impugnazione della sentenza e del diniego opposto dall'amministrazione alla definizione agevolata della controversia. Ne discende che, nella fattispecie in esame, non può rilevare la sopravvenuta pronuncia del Giudice delle Leggi (Corte Cost. n. 158/2020 cit., alla quale ha fatto seguito, in senso analogo, CorteCost. n. 39/2021) la quale , incidendo sul merito della lite pendentee, dunque , su un aspetto che non può più essere qui preso in considerazione, ha disatteso la sollevata questione di legittimità costituzionale, così confermando la piena legittimità di disposizioni normative già vigenti nell'ordinamento, quali la leggen. 205 del 2017 , art. 1, c omma 87 che, nel ridisegnare le regole di cui al d.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, ha disposto che «L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.», in tal modo riconducendo il tributo alla sua originaria natura d’imposta d’atto. La leggen. 145 del 2018 , art. 1 , c omma 1084, a sua volta, ha precisato che l a legge n. 205 del 2017 , art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1, ponendo così fine ad ogni discussione sulla efficacia retroattivadell’intervento legislativo. Va, pertanto , pronuncia ta l’ estinzione del processo,