Cassazione n. 05145/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.15303/2020 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’avvocato professore [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso la Cancelleria della Corte di Cassazione in [OSCURATO:PERSONA], Roma. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore. –resistente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG.LIGURIA n. 1100/2019, depositata in data 23 settembre 2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 febbraio 2023 dal consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. In data 04/10/2012 la contribuente riceveva notifica dell’avviso di accertamento n. TL703T501456, relativo ad IRES, IVA e IRAP per l’anno d’imposta 2012. Mediante il detto atto si contestavano alla contribuente operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. per l’ammontare imponibile di € 232.053,66 oltre IVA complessiva di € 46.410,73. L’ufficio si era Avv. [OSCURATO:PERSONA]. IRES, IVA, IRAP 2012 avvalso del raddoppio dei termini previsto dall’art. 43, secondo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dall’art. 57, secondo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, facendo specifico riferimento alla comunicazione di notizia di reato presentata dai funzionari dell’ufficio all’autorità giudiziaria competente. 2. Avverso detto avviso di accertamento, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di [OSCURATO:PERSONA]; si costituiva anche l’Agenzia delle Entrate, rifacendosi al PVC, deducendo la piena legittimità del proprio operato e chiedendo il rigetto del ricorso. 3. La C.t.p., con sentenza n. 1010/3/2015, accoglieva il ricorso della contribuente e, per l’effetto, annullava l’atto impugnato. 4. Contro tale decisione proponeva appello l’ufficio finanziario dinanzi la C.t.r. della Liguria; si costituiva anche la contribuente, chiedendo la conferma della sentenza impugnata. 5. Consentenza n. 1100/4/2019 , depositata in data 23 settembre 2019, la C.t.r. adita accoglieva il gravame dell’ufficio, riformando l’operato del giudice di prime cure e compensando le spese di giudizio. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Liguria, la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate non ha notificato e depositato controricorso, ma ha prodotto mera nota di costituzione al dichiarato solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza pubblica. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 10 febbraio 2023 per la qualenon sono state depositate memorie. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: « Nullità della sentenza ex art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 345 cod. proc. civ. in relazione all’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti» la ricorrente lamenta l’error in iudicand o e il difetto di motivazione nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha valutato l’omessa produzione della denuncia idonea a far scattare l’applicazione del raddoppio dei termini e, in secondo luogo, ha omesso di esaminare se i fatti su cui insisteva l’avviso di accertamento fossero effettivamente idonei a configurare gli estremi dell’obbligo di denuncia penale oppure se l’ufficio avesse fatto uso pretestuoso e strumentale della notitia criminis. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione al raddoppio dei termini di decadenza concesso all’Agenzia delle Entrate per l’attività di accertamento della maggiore imposizione fiscale» la ricorrente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C. t.r ha effettuato una c.d. diagnosi postuma circa l’esistenza o meno dei presupposti per l’obbligatorietà della denuncia penale al momento di presentazione della stessa, in assenza della preventiva analisi circa i fatti su cui insisteva l’avviso di accertamento. 2. I due motivi, da trattare congiuntamente per evidenti ragioni di connessione sono fondati solo in parte e, segnatamente, con riguardo al tributo IRAP. Sul raddoppio dei termini di decadenza del potere di accertamento fiscale in ipotesi di seri indizi di reato, questa Corte ha enunciato i seguenti principi: (i) il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’Irpef e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’Iva, nella versione applicabile “ratione temporis”, in forza delle modifiche introdotte con l’art. 37, comma 24, del d.l. 04/07/2003 n. 223, presuppone unicamente l’obbligo di presentazione di denuncia penale, ai sensi dell’art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 , e non anche la sua effettiva presentazione, come peraltro stabilito dalla Corte costituzionale nella sentenza 25 luglio 2011, n. 247, con la conseguenza che ove il contribuente denuncia il superamento dei termini di accertamento da parte del fisco, è tenuto a contestare la carenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia senza poter mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario (ex pluribus, v. Cass., 02/07/2020 n. 13481; Cass., 28/06/2019, n. 17586; Cass., 13/09/2018, n. 22337; Cass., 05 /06/2018, n. 14440). (ii) «non di raddoppio dei termini in senso proprio si tratta, bensì di un nuovo termine di decadenza», applicabile in ipotesi di sussistenza di seri indizi di reità, che è un dato obiettivo non lasciato alla discrezionalità del funzionario dell’Ufficio tributario ma che deve essere accertato dal giudice; tale raddoppio non è escluso dalla configurabilità di una causa di estinzione del reato come la prescrizione, né dalla intervenuta archiviazione della denuncia, non rilevando «né l’esercizio dell’azione penale da parte del p.m., ai sensi dell’articolo 405 cod. proc. pen., mediante la formulazione dell’imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, anche in considerazione del doppio binario tra giudizio penale e procedimento e processo tributario (Cass. 15/05/2015, n. 9974). (iii) Su tale assetto nessun effetto spiega la sequenza di modifiche che hanno riguardato la disciplina dei termini prescritti per l’accertamento (legge 28 dicembre 2015 n. 208, art. 1, commi da 130 a 132, nonché d.lgs. 5 agosto 2015 n. 128, art. 2) in quanto, qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d’imposta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati – come nel caso in esame, in cui l’ atto impositivo riguardante l’annualità del 2006 risulta notificato in data 17/09/2012 – si ap plica la disciplina dettata dall’art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), che fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del predetto decreto (Cass., 09/08/2016, n. 16728). (iv) Qualora si tratti di pretesa fiscale su tributi Irap, giacché le violazioni delle disposizioni che prevedono e disciplinano tale tributo non sono presidiate da sanzioni penali, a differenza di quanto accade per l’Irpef e per l’Iva, non è applicabile il raddoppio dei termini di cui all'art. 43 d.P.R. cit. (Cass.15/09/2022, n. 27250; Cass., 03/05/2018, n. 10483; Cass., 08/04/2022, n. 11552). 2.1. Calando tali superiori principi nella fattispecie in esame - che riguarda avviso di accertamento per l’anno 2005 emesso e notificato nell’anno 2012- se alcun errore può essere imputato alla C.t.r. per aver ritenuto legittimo il raddoppio del termine di decadenza per l’esercizio dell’azione impositiva con riguardo ai tributi IVA ed IRES, rimanendo del tutto indifferente la data in cui è stata effettuata la comunicazione di notizia di reato, viceversa, con riguardo al tributo IRAP, non essendo le violazioni delle disposizioni che riguardano tale tributo presidiate da sanzioni penali, la C.t.r. avrebbe dovuto dichiarare decaduto il Fisco dall’azione impositiva e annullare la relativa ripresa a tassazione. 3. In conclusione, in parte qua, dunque, il ricorso va accolto e non essendo necessari ulteriori accertamento di fatto –e in ossequio al principio di ragionevole durata del processo – la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, ultima parte cod. proc. civ., con accoglimento dell’originario ricorso della società contribuente limitatamente alla questione relativa al raddoppio dei termini per il tributo IRAP. Si compensano le spese dei gradi di merito. Le spese del giudizio di legittimità seguono il principio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo con riferimento al valore dell’IRAP, tenuto conto dell’accoglimento parziale del ricorso con riferimento all’IRAP medesima. P.Q.M. Accoglie parzialmente il ricorso con accoglimento dell’originario ricorso della ricorrentelimitatamente al tributo IRAP. Condanna l’Agenzia delle Entrate alla refusione delle spese processuali, che liquida in euro 3.000,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nell