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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 4 aprile 2023

Cassazione n. 11823/2023

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unciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 23206 /20 20 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentatae difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) con domicilio eletto in Roma presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); –ricorrente – Contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’avvocatura generaledello Stato con domicili o eletto in Roma, via dei Portoghesi n. 12(PEC: [OSCURATO:EMAIL] ); - controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l la Puglian. 246 / 2 8 / 20 depositata in data 11 / 0 2 /20 20 , non notificata; Oggetto:dazi doganali Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - preliminarmente, osserva il Collegio che la ricorrente ha depositato istanza di riunione del presente giudizio ai giudizi n. r.g. 23038/2020 e 23536/2020 e istanza di riunione al presente giudizio dei procedimenti iscritti ai nn. r.g. 23048/20, 23042/20, 23043/20, 23120/20, 23116/20, 23121/20, 23227/20, 23223/20, 23217/20, 23213/20, 23210/20, 23448/20, 23432/20, 23442/20, 23452/20, 23450/20, 23539/20, 23537/20 e 23533/20 in quanto tutti connessi tra loro perché relativi a contenziosi tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, ed aventi ad oggetto le medesime questioni, essendo fondati sugli stessi presupposti ovvero l’impugnazione di (n. 20) avvisi di accertamento suppletivi e di rettifica per revisione d’accertamento di bollette doganali, con contabilizzazione “a posteriori” dei dazi non riscossi; - detta istanza va rigettata essendo stata calendarizzata, nella stessa udienza, la trattazione congiunta dei medesimi atta a scongiurare l'eventualità di soluzioni contrastanti; può quindi procedersioltre; - la società [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l'avviso di accertamento in rettifica emesso dall' A genzia delle Dogane con il quale erano liquidati maggiori diritti doganali e relativi interessi in conseguenza del controllo a posteriori de l certificato form A riferito a merci di cui alla bolletta doganale IM4 n. 4892/L di originee pro venien za d a l Bangladesh, paese incluso nel regime speciale di esenzion e, merci dalle quali il controllo aveva evidenziato la non veridicità e validità quanto al predetto certificatocon conseguente revoca della esenzione daziaria ; - la CTP di Taranto rigettava il ricorso ; appellava la società ; - con la pronuncia impugnata il giudice dell'appello ha rigettato il gravamedella contribuente ritenendo (per quan to qui interessa) Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 in primo luogo infondate le doglianze tutto il mancato rispetto dellegaranzie difensive previste dal codice di procedura penale ; secondariamenteha ritenuto non fornita la prova da parte della società di aver diritto all’agevolazione daz iaria ; inoltre ha ritenutonon probante ai fini tributari la conclusione cui è giunto il giudice penale, che ha assolto il legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]. nel processo originato dalla vicenda tributaria oggetto del presente giudizio; inoltre ha valu tato come irrilevantela valutazione in ordine alla diligenza dell’importatore; - ricorre a questa Corte la società contribuente con quattro motivi; resistecon controricorso l’Agenzia delle Dogane; Consideratoche: - i l primo motivo di ricorso denuncia la violazione e falsa applicazionedell’art. 220 disp. att. ne c.p.p. per non avere la CTR annullato l’atto impugnato nonostante fosse basato sulle risultanze del presupposto processo verbale di revisione illegittimamente acquisite e quindi inutil izzabili, posto che i verbalizzanti, una volta emersi indizi di reato in capo al rappresentante legale della [OSCURATO:SOCIETA]. non avevano proseguitol'attività di revisione doganale applicando le garanzie difensivepreviste dalle disposizioni del c.p.p.; - il m otivo è infondato; - la giurisprudenza di questa Corte è orientata a mantenere una nettadifferenziazione fra processo penale e processo tributario, secondoun principio - sancito non soltanto dalle norme sui reati tributari (D.L. 10 luglio 1982, n. 429, art . 12, successivamente confermatodal d .

Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 20) ma altresì desumibiledalle disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p.,ed espressamente previsto dall'art. 220 disp. att. c.p.p., cheimpone l'obbligo del rispetto d elle disposizioni del codice di procedura penale, quando nel corso di attività ispettive emerganoindizi di reato, ma soltanto ai fini della "applicazione dellalegge penale" (Cass. nn. 22984, 22985 e 22986 del 2010; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 Cass.n. 13121/2012, Cass. n. 8605/2015 ).

Si riconosce quindi, generalmente,che "...non qualsiasi irritualità nell'acquisizione di elementi rilevanti ai fini dell'accertamento fiscale comporta, di persé, la inutilizzabilità degli stessi, in mancanza di una specifica previsionein tal senso ed esclusi, ovviamente, i casi in cui viene in discussione la tutela dei diritti fondamentali di rango costituzionale, quali l'inviolabilità della libertà personale, del domicilio, che qui non vengono in rilievo (Cass. n.24923/2011, Cass. n. 31779/2019 e Cas s.n.8459/2020).

Tale prospettiva si collega al principio per cui nell'ordinamento tributario non si rinvieneuna disposizione analoga a quella contenuta all'art. 191 c.p.p., a norma del quale «le prove acquisite in violazione dei divietistabiliti dalla le gge non possono essere utilizzate»; - si è quindi precisato che "in tema di accertamenti tributari, nelle indagini svolte, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33 e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 artt. 52 e 63, la Guardia di finanza che, c ooperando con gli U ffici finanziari, proceda ad ispezioni, verifiche, ricerche ed acquisizione di notizie, ha l'obbligo di uniformarsi alle dette disposizioni, sia quanto alle necessarie autorizzazioni che alla verbalizzazione.

Taliindagini hanno carattere amministrativo - con conseguente inapplicabilità dell'art. 24 Cost., in materia di inviolabilità del diritto di difesa, essendo applicabili, nella successiva ed eventualeprocedura contenziosa, le garanzie proprie di questa - evanno pertanto con siderate distintamente dalle indagini, che la stessaguardia di finanza conduce in veste di polizia giudiziaria, dirette all'accertamento dei reati, con l'osservanza di tutte le prescrizioni dettate dal codice di procedura penale a tutela dei diritti invio labili dell'indagato.

La mancata osservanza di tali prescrizioni,rilevante al fine della possibilità di utilizzare in sede penale i risultati dell'indagine, non incide - purché non siano violatele dette disposizioni del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33 e delD.P.R. n. 633 del 1972, artt. 52 e 63 - sul potere degli uffici Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 finanziarie del giudice tributario di avvalersene a fini meramente fiscali,senza che ciò costituisca violazione dell'art. 24 Cost." (cfr. Cass. n. 8990 del 2007; conf. 18077 del 2010, Cass.n.959/2018); - ne deriva che in questo caso, non sussistendo le violazioni di cui si è detto sopra, che non risultano esser state contestate, la prosecuzione dell’indagine a fini tributari, anche dopo l’emersione di fatti costituenti reato, è legittima e utilizzabili ai fini dell’accertamento delle pretese di maggiori tributi sono i risultatiprobatori così ottenuti; - il secondo motivo si incentra sulla violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c. per avere il giudice dell’appello fondato la propria statuizione su una prova reputata assente nonostante fosse stata offerta dalla società in giudizio , in particolare nella ricognizione del contenuto soggettivo della sentenza penale di assoluzionedel legale rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. prodotta ing iudizio dalla società, il giudice dell'appello ha commesso un errore di percezione in quanto ha deciso di non valutare tale documento perché ha presupposto che lo stesso contenesse esclusivamente elementi volte a dimostrare la buona fede dell'importatore c he secondo il giudice non sarebbe bastata da solaad erogare al pagamento dei dazi senza la presenza di un erroreattivo dell'ufficio delle Dogane non provato a suo dire dalla s.r.l.; - i l motivo è infondato; - invero, la sua per vero piuttosto oscura articola zione , esso compendia il riferimento all’errore di percezione (che rende il motivosotto questo profilo inammissibile, in quanto costituente doglianza di errore revocatorio che andava proposta al giudice cheebbe a emettere la sentenza impugnata, non a que sta Corte) con il rimando alla mancata valutazione di documenti (la sentenzapenale di cui si narra), mancata valutazione che certo Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 non sussiste, avendo la CTR dato conto in motivazione della avvenutavalutazione di tale provvedimento giurisdizionale; - il g iudice dell’appello, infatti, chiarisce come “la sentenza penale peraltro non definitiva di assoluzione del legale rappresentante della società per insussistenza dei reati in concorso di falso in attopubblico e di truffa non opera automaticamente per i fa tti relativialla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società… “ dimostrando di avere correttamente preso in esame la sentenza de qua , avendone chiaramente inteso il contenuto e le valutazioni e avendo anche correttamente applicatoi principi dettati da questa Corte secondo la quale (tra moltissime,oltre a quelle citate in motivazione dalla stessa CTR, ancheCass.

Sez. 5 , Ordinanza n. 17258 del 27/06/2019 ) - l a sentenza penale – in quel caso per vero irrevocabile, ma il principio del quale farsi applicazione nel presente caso è il medesimo - di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula "perché il fatto non sussiste", non spiega automaticamente efficacia di giudica to nel processo tributario, ancorchéi fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudicetributario, il quale, nell'esercizio dei propri poteri divalutazione, deve verificarne la rilevanza nell'ambito specifico incui detta decisione è destinata ad operare; n e consegue che l'imputatoassolto in sede penale, anche con formula piena , per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essereritenuto responsabile fiscalmente qualora l'atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilitàpenale, ma adeguati, fino a prova cont raria, nel giudiziotributario; - i l terzo motivo deduce la nullità della sentenza per violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 116 c.p.c., ai sensi dell’art. 360 c. 1 n.

Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 4c.p.c. richiamato dall’art. 62 del d.

Lgs. n. 546 del 1992 Per avere il giudice d ell'appello nell'esercizio dei propri poteri di valutazionedella condotta delle parti e del materiale probatorio acquisitoagli atti mancato di procedere all'apprezzamento della sentenza penale di assoluzione dell'erba rappresentante della societàin quan to elemento di prova da valutare liberamente da cui sarebbe emersa la sussistenza di tutti i requisiti previsti dall’art.220 n. 2 lett. b) del CDC per usufruire della deroga alla contabilizzazione a posteriori dei dazi non riscossi al momento dell'operazione di importazione; il motivo può esaminarsi congiuntamentecon il successivo quarto mezzo di gravame che si duole della nullità della sentenza per violazione e/o falsa applicazionedegli artt. 2729 e 2697 c.c. e dell’art. 220 c. 2 lett. b)del CDC come n ovellato dal reg.

CE 2700/00, ai sensi dell’art 360c. 1 n. 3 c.p.c. per avere il giudice dell'appello erroneamente ritenutonon sussistente nel caso di specie i presupposti previsti per la deroga alla contabilizzazione “a posteriori” dei dazi non riscossinonostante la prova contraria fornita dalla società; infatti contrariamente a quanto rilevato in sentenza, la società in applicazione degli artt. 2727 e 2729 c.c. aveva dimostrato la illegittimità e l’infondatezza della riscossione “a posteriori” dei dazi provando la sussistenza di un errore “attivo” dell' A utorità doganale di Taranto non riconoscibile con l'esperienza professionale e la dirigenza aveva indotto nella società un legittimoaffidamento all'utilizzo del regime preferenziale de quo nonché la sua buona fede l'osservanza di tutte le disposizioni previstedalla normativa vigente per la dichiarazione in dogana; - i ridetti motivi sono inammissibili; - essi nella sua stessa articolazione fanno riferimento essenzialmente,se non del tutto , a l potere del giudice del merito di procedere alla valutazione delle prove, che parte ricorrente ritiene insoddisfacente quanto al risultato; il che qualifica le Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 censurecome richiesta di revisione del merito, non ammessa in sededi Legittimità; - va infatti ricordato che ( tra molte vedasi la recente Cass. Sez.U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020 ) i n t ema proprio diricorso per cassazione, la doglianza circa la violazione dell'art.116 c.p.c. è ammissibile solo ove si alleghi che il giudice, nelvalutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, nonabbia operato - in assenza di diversa indicaz ione normativa - secondo il suo "prudente apprezzamento", pretendendo di attribuirle un altro e diverso valore oppure il valore che il legislatore attribuisce ad una differente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di prova legale), oppure, qualo ra la provasia soggetta ad una specifica regola di valutazione, abbia dichiarato di valutare la stessa secondo il suo prudente apprezzamento, mentre, ove si deduca che il giudice ha solamente male esercitato il proprio prudente apprezzamento dellaprova, la censura è ammissibile, ai sensi del novellato art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c., solo nei rigorosi limiti in cui esso ancoraconsente il sindacato di legittimità sui vizi di motivazione; - sotto questo profilo, gli ampi riferimenti operati nel corpo dei motivi al contenuto motivazionale della pronuncia penale, che argomenta in ordine alle ragioni per le quali ha ritenuto di assolvere, sono un evidente tentativo di criticare l’apprezzamento della prova operato dal giudice tributario, contrapponendovi quello comp iuto dal giudice penale; operazionequesta che non può trovare approvazione in quanto tantoinammissibile quanto evidente tentativo di rivedere l’esito deigradi di merito; - infatti, in tema di tributi doganali, l'applicazione del regime di esenzioneo rid uzione daziaria presuppone la regolarità formale e sostanziale della documentazione relativa all'origine e/o alla provenienzadella merce, intendendosi per "origine" il luogo dove lamerce è stata realizzata e per "provenienza" il luogo dal quale Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9 essa giun ge o dove è stata oggetto di lavorazione o trasformazione(a tal fine non essendo sufficienti le operazioni di spolveratura,lavaggio, verniciatura, selezione, riduzione a pezzi, ecc.);pertanto, considerato che un certificato di origine "ignota" va consid erato come "inesatto", le Autorità doganali, qualora constatino la falsità dei certificati di origine e provenienza, devono procedere alla contabilizzazione "a posteriori" dei dazi doganali,salve le deroghe nei seguenti casi tipizzati che devono concorrerecumulativamente: riscossione dovuta ad errore delle autoritàcompetenti (sia di quella alla quale spetta procedere al recupero sia di quella di rilascio del certificato preferenziale di esportazione);errore tale da non poter essere ragionevolmente riconosciuto dal debitore in buona fede, nonostante la sua esperienza professionale e diligenza, provocato da un comportamento "attivo" delle autorità che rilasciarono il certificato, non rientrandovi l'errore indotto da dichiarazioni inesatterese dall'esporta tore, salvo che le autorità di quel paese fossero informate o dovessero sapere dell'inoperatività dell'esenzione;osservanza di tutte le disposizioni previste dalla normativavigente per la dichiarazione in dogana» (Cass. n. 4997 del02/03/2009).

La deroga al recupero a posteriori è appunto quella prevista dall'art. 220, § .2, lett. b), CDC, ammessa al cospettodelle tre condizioni che la norma contemporaneamente richiede,ossia che: 1) il rilascio irregolare dei certificati di origine sia dovuto ad un erro re delle autorità competenti; 2) l'errore commessodalle autorità sia di natura tale da non poter essere ragionevolmente rilevato dal debitore di buona fede; 3) quest'ultimoabbia osservato tutte le prescrizioni della normativa in vigore (vedi Corte di giu stizia, 14 maggio 1996, cause C - 153/94 e C - 204/94, FaroeSeafood e altri; Corte giustizia, 3 marzo 2005, causa C - 499/03 P,BiegiNahrungsmittel e Commonfood;Corte giustizia 18 ottobre 2007, causa C - 173/06, Agrover;Corte di giustizia 15 dicembre 2011, C - 409/ 10, [OSCURATO:PERSONA].Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10 Knits; Corte di giustizia, 16 marzo 2017, causa C - 47/16, Veloserviss); - i n particolare, non può dirsi sussistente la buona fede «qualora, sebbeneabbia evidenti ragioni per dubitare dell'esattezza di un certificatodi origine "modulo A", un impor tatore si sia astenuto dall'informarsi,nella massima misura possibile, delle circostanze delrilascio di tale certificato per verificare se tali dubbi fossero giustificati»(così Corte di giustizia, 16 marzo 2017, cit., § 43) ; - i n proposito, va prima di tu tto evidenziato che «il debitore non può nutrire un legittimo affidamento quanto alla validità dei certificati EUR 1 per il fatto che essi siano stati ritenuti inizialmente veritieri dalla autorità doganale di uno Stato membro dato che le operazioni effett uate da detti uffici nell'ambito dell'accettazione iniziale delle dichiarazioni non ostano affatto all'esercizio di controlli successivi» (Corte giustizia, 9 marzo 2006,causa C - 293/04, [OSCURATO:PERSONA] BV, richiamata da Corte di giustizia, 8 novembre 2012, causa C - 438/11, Lagura, in riferimento ai certificati FORM A, documenti giustificativi utili a fruire delle preferenze generalizzate unilateralmente concesse dalla UE), e ciò in quanto le prescrizioni del CDC, alla luce del suo sesto considerando («considerando che, tenuto conto della grande importanzache il commercio esterno ha per la Comunità, occorre sopprimere o per lo meno limitare, per quanto possibile, le formalità e i controlli doganali»), vanno interpretate nel senso che «(...) al momento dell'accettazione della dichiarazione in dogana,l'autorità suddetta non si pronuncia sull'esattezza delle informazionifornite dal dichiarante, di cui quest'ultimo si assume laresponsabilità» (Corte di giustizia, 15 settembre 2011, causa C-138/10, DP Group EOOD).

Ne consegue, ha ribadito la Corte, che «(...) qualora un controllo a posteriori non consenta di confermarel'origine della merce indicata nel certificato EUR 1, si deve ritenere che essa sia di origine ignota e che, per Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11 conseguenza,il ce rtificato EUR 1 e la tariffa preferenziale siano stati concessi indebitamente» (Corte giustizia 9 marzo 2006, cit.); - risulta allora in concreto irrilevante lo stato soggettivo di consapevolezzadella irregolarità della introduzione della merce in capo alla società contribuente in considerazione dell'obbligo che gravava su quest'ultima di vigilare «sull'esattezza dell'informazionefornita alle autorità dello Stato di esportazione dall'esportatore, al fine di evitare abusi» (Cass. n. 24675 del 23/11/2011); - l ' affermazione dell'obbligo in questione si rispecchia nel § 57 della sentenza della Corte di giustizia 17 luglio 1997, causa C - 97/95,[OSCURATO:PERSONA], richiamata da Cass. n. 24675 del 2011, cit., la quale espressamente rileva che, se la buona fede dell'importatore fosse capace di esentarlo comunque da responsabilità, «(...) l'importatore sarebbe indotto a non verificare più l'esattezza dell'informazione fornita alle autorità dello Stato di esportazione da parte dell'esportatore, né la buonafededi quest'ult imo, il che darebbe luogo ad abusi».

Si noti che, sebbene la sentenza della Corte di giustizia si riferisca al regolamento CEE n. 1697/79 del Consiglio, del 24 luglio 1979, l'attualità del pericolo paventato dalla Corte di giustizia e dell'obbligoaffermato da questa Corte trovano riscontro nell'art. 220,§ 2, lett. b), CDC, secondo cui «la buona fede del debitore puòessere invocata qualora questi possa dimostrare che, per la durata delle operazioni commerciali in questione, ha agito con diligenza per assi curarsi che sono state rispettate tutte le condizioniper il trattamento preferenziale» ; - si tratta, in questo caso, di una diligenza qualificata, da ragguagliare,giusta l’art. 1176, secondo comma, cod. civ., alla «natura dell'attività esercitata»; in part icolare, l'esercizio professionale dell'attività di importatore da parte della società contribuentecomporta ineludibilmente che lo sforzo diligente ad Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12 essarichiesto si estenda al controllo esigibile dell'esattezza delle informazioni fornite dall'esportat ore allo Stato di esportazione (Cass.n. 5199 del 01/03/2013; Cass. n. 6621 del 15/03/2013) ; - n ella fattispecie, inoltre, non può nemmeno configurarsi l'errore determinato da un comportamento "attivo" delle autorità competenti:l'Ufficio doganale , come l'Au torità doganale estera , sisono limitate ad esaminare la regolarità formale dei documenti giustificatividel regime del quale si chiedeva l’applicazione, come loro specifico onere.

Solo successivamente, una volta venuta a conoscenza della diversa origine d ella merce, l'Agenzia delle dogane ha proceduto al recupero a posteriori (comportamento ritenutolegittimo da Corte di giustizia, 16 marzo 2017, cit.).

Solo nel caso in cui il rilascio del certificato di origine sia dovuto ad errore(cd. attivo) delle auto rità doganali occorre accertare che tale errore non fosse ragionevolmente riconoscibile secondo la diligenzaprofessionale richiesta all'importatore al fine di ritenere che sussista il suo legittimo affidamento.

Ed è onere di quest'ultimo provare, quale fa tto impeditivo, oltre al rispetto delle prescrizioni normative, sia l'esistenza di questo errore da parte dell'autorità competente, sia la non riconoscibilità dello stessosecondo standard obiettivi di diligenza. (Cass., Sez.

V, 14 marzo2012, n. 4022) ; - n e consegue che possono verificarsi sia casi di importatori tenuti al pagamento dei maggiori dazi, a seguito di controllo a posteriori,per errori attivi delle autorità doganali competenti al rilasciodei certificati di origine riconoscibili secondo la dilig enza professionale richiesta dall'art. 1176, co. 2, cod. civ, sia casi di debitoridoganali in capo ai quali non è necessario accertare alcun rispetto degli standard oggettivi di diligenza, in quanto non sussiste, all'atto del rilascio della dichiarazione di origine preferenziale,alcun errore attivo da parte dell'autorità doganale competente,che si è limitata a recepire le dichiarazioni contrarie averità rese dell'esportatore ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 13 - in ultimo, neppure ha rilievo, il profilo di doglianza relativ o al negligente operato della Dogana di Taranto, che sarebbe stata messasull’avviso mesi prima dalla circolazione di documenti falsi attestanticontro verità la sussistenza del regime preferenziale su merci provenienti dal Bangladesh, in quanto tale elemento non costituisce comportamento “attivo” dell’Amministrazione, ma semmaimero contegno “passivo” consistente, come denuncia il ricorrente stesso, nell’

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
unciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 23206 /20 20 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentatae difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) con domicilio eletto in Roma presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); –ricorrente – Contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’avvocatura generaledello Stato con domicili o eletto in Roma, via dei Portoghesi n. 12(PEC: [OSCURATO:EMAIL] ); - controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l la Puglian. 246 / 2 8 / 20 depositata in data 11 / 0 2 /20 20 , non notificata; Oggetto:dazi doganali Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - preliminarmente, osserva il Collegio che la ricorrente ha depositato istanza di riunione del presente giudizio ai giudizi n. r.g. 23038/2020 e 23536/2020 e istanza di riunione al presente giudizio dei procedimenti iscritti ai nn. r.g. 23048/20, 23042/20, 23043/20, 23120/20, 23116/20, 23121/20, 23227/20, 23223/20, 23217/20, 23213/20, 23210/20, 23448/20, 23432/20, 23442/20, 23452/20, 23450/20, 23539/20, 23537/20 e 23533/20 in quanto tutti connessi tra loro perché relativi a contenziosi tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, ed aventi ad oggetto le medesime questioni, essendo fondati sugli stessi presupposti ovvero l’impugnazione di (n. 20) avvisi di accertamento suppletivi e di rettifica per revisione d’accertamento di bollette doganali, con contabilizzazione “a posteriori” dei dazi non riscossi; - detta istanza va rigettata essendo stata calendarizzata, nella stessa udienza, la trattazione congiunta dei medesimi atta a scongiurare l'eventualità di soluzioni contrastanti; può quindi procedersioltre; - la società [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l'avviso di accertamento in rettifica emesso dall' A genzia delle Dogane con il quale erano liquidati maggiori diritti doganali e relativi interessi in conseguenza del controllo a posteriori de l certificato form A riferito a merci di cui alla bolletta doganale IM4 n. 4892/L di originee pro venien za d a l Bangladesh, paese incluso nel regime speciale di esenzion e, merci dalle quali il controllo aveva evidenziato la non veridicità e validità quanto al predetto certificatocon conseguente revoca della esenzione daziaria ; - la CTP di Taranto rigettava il ricorso ; appellava la società ; - con la pronuncia impugnata il giudice dell'appello ha rigettato il gravamedella contribuente ritenendo (per quan to qui interessa) Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 in primo luogo infondate le doglianze tutto il mancato rispetto dellegaranzie difensive previste dal codice di procedura penale ; secondariamenteha ritenuto non fornita la prova da parte della società di aver diritto all’agevolazione daz iaria ; inoltre ha ritenutonon probante ai fini tributari la conclusione cui è giunto il giudice penale, che ha assolto il legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]. nel processo originato dalla vicenda tributaria oggetto del presente giudizio; inoltre ha valu tato come irrilevantela valutazione in ordine alla diligenza dell’importatore; - ricorre a questa Corte la società contribuente con quattro motivi; resistecon controricorso l’Agenzia delle Dogane; Consideratoche: - i l primo motivo di ricorso denuncia la violazione e falsa applicazionedell’art. 220 disp. att. ne c.p.p. per non avere la CTR annullato l’atto impugnato nonostante fosse basato sulle risultanze del presupposto processo verbale di revisione illegittimamente acquisite e quindi inutil izzabili, posto che i verbalizzanti, una volta emersi indizi di reato in capo al rappresentante legale della [OSCURATO:SOCIETA]. non avevano proseguitol'attività di revisione doganale applicando le garanzie difensivepreviste dalle disposizioni del c.p.p.; - il m otivo è infondato; - la giurisprudenza di questa Corte è orientata a mantenere una nettadifferenziazione fra processo penale e processo tributario, secondoun principio - sancito non soltanto dalle norme sui reati tributari (D.L. 10 luglio 1982, n. 429, art . 12, successivamente confermatodal d . Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 20) ma altresì desumibiledalle disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p.,ed espressamente previsto dall'art. 220 disp. att. c.p.p., cheimpone l'obbligo del rispetto d elle disposizioni del codice di procedura penale, quando nel corso di attività ispettive emerganoindizi di reato, ma soltanto ai fini della "applicazione dellalegge penale" (Cass. nn. 22984, 22985 e 22986 del 2010; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 Cass.n. 13121/2012, Cass. n. 8605/2015 ). Si riconosce quindi, generalmente,che "...non qualsiasi irritualità nell'acquisizione di elementi rilevanti ai fini dell'accertamento fiscale comporta, di persé, la inutilizzabilità degli stessi, in mancanza di una specifica previsionein tal senso ed esclusi, ovviamente, i casi in cui viene in discussione la tutela dei diritti fondamentali di rango costituzionale, quali l'inviolabilità della libertà personale, del domicilio, che qui non vengono in rilievo (Cass. n.24923/2011, Cass. n. 31779/2019 e Cas s.n.8459/2020). Tale prospettiva si collega al principio per cui nell'ordinamento tributario non si rinvieneuna disposizione analoga a quella contenuta all'art. 191 c.p.p., a norma del quale «le prove acquisite in violazione dei divietistabiliti dalla le gge non possono essere utilizzate»; - si è quindi precisato che "in tema di accertamenti tributari, nelle indagini svolte, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33 e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 artt. 52 e 63, la Guardia di finanza che, c ooperando con gli U ffici finanziari, proceda ad ispezioni, verifiche, ricerche ed acquisizione di notizie, ha l'obbligo di uniformarsi alle dette disposizioni, sia quanto alle necessarie autorizzazioni che alla verbalizzazione. Taliindagini hanno carattere amministrativo - con conseguente inapplicabilità dell'art. 24 Cost., in materia di inviolabilità del diritto di difesa, essendo applicabili, nella successiva ed eventualeprocedura contenziosa, le garanzie proprie di questa - evanno pertanto con siderate distintamente dalle indagini, che la stessaguardia di finanza conduce in veste di polizia giudiziaria, dirette all'accertamento dei reati, con l'osservanza di tutte le prescrizioni dettate dal codice di procedura penale a tutela dei diritti invio labili dell'indagato. La mancata osservanza di tali prescrizioni,rilevante al fine della possibilità di utilizzare in sede penale i risultati dell'indagine, non incide - purché non siano violatele dette disposizioni del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33 e delD.P.R. n. 633 del 1972, artt. 52 e 63 - sul potere degli uffici Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 finanziarie del giudice tributario di avvalersene a fini meramente fiscali,senza che ciò costituisca violazione dell'art. 24 Cost." (cfr. Cass. n. 8990 del 2007; conf. 18077 del 2010, Cass.n.959/2018); - ne deriva che in questo caso, non sussistendo le violazioni di cui si è detto sopra, che non risultano esser state contestate, la prosecuzione dell’indagine a fini tributari, anche dopo l’emersione di fatti costituenti reato, è legittima e utilizzabili ai fini dell’accertamento delle pretese di maggiori tributi sono i risultatiprobatori così ottenuti; - il secondo motivo si incentra sulla violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c. per avere il giudice dell’appello fondato la propria statuizione su una prova reputata assente nonostante fosse stata offerta dalla società in giudizio , in particolare nella ricognizione del contenuto soggettivo della sentenza penale di assoluzionedel legale rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. prodotta ing iudizio dalla società, il giudice dell'appello ha commesso un errore di percezione in quanto ha deciso di non valutare tale documento perché ha presupposto che lo stesso contenesse esclusivamente elementi volte a dimostrare la buona fede dell'importatore c he secondo il giudice non sarebbe bastata da solaad erogare al pagamento dei dazi senza la presenza di un erroreattivo dell'ufficio delle Dogane non provato a suo dire dalla s.r.l.; - i l motivo è infondato; - invero, la sua per vero piuttosto oscura articola zione , esso compendia il riferimento all’errore di percezione (che rende il motivosotto questo profilo inammissibile, in quanto costituente doglianza di errore revocatorio che andava proposta al giudice cheebbe a emettere la sentenza impugnata, non a que sta Corte) con il rimando alla mancata valutazione di documenti (la sentenzapenale di cui si narra), mancata valutazione che certo Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 non sussiste, avendo la CTR dato conto in motivazione della avvenutavalutazione di tale provvedimento giurisdizionale; - il g iudice dell’appello, infatti, chiarisce come “la sentenza penale peraltro non definitiva di assoluzione del legale rappresentante della società per insussistenza dei reati in concorso di falso in attopubblico e di truffa non opera automaticamente per i fa tti relativialla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società… “ dimostrando di avere correttamente preso in esame la sentenza de qua , avendone chiaramente inteso il contenuto e le valutazioni e avendo anche correttamente applicatoi principi dettati da questa Corte secondo la quale (tra moltissime,oltre a quelle citate in motivazione dalla stessa CTR, ancheCass. Sez. 5 , Ordinanza n. 17258 del 27/06/2019 ) - l a sentenza penale – in quel caso per vero irrevocabile, ma il principio del quale farsi applicazione nel presente caso è il medesimo - di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula "perché il fatto non sussiste", non spiega automaticamente efficacia di giudica to nel processo tributario, ancorchéi fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudicetributario, il quale, nell'esercizio dei propri poteri divalutazione, deve verificarne la rilevanza nell'ambito specifico incui detta decisione è destinata ad operare; n e consegue che l'imputatoassolto in sede penale, anche con formula piena , per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essereritenuto responsabile fiscalmente qualora l'atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilitàpenale, ma adeguati, fino a prova cont raria, nel giudiziotributario; - i l terzo motivo deduce la nullità della sentenza per violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 116 c.p.c., ai sensi dell’art. 360 c. 1 n. Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 4c.p.c. richiamato dall’art. 62 del d. Lgs. n. 546 del 1992 Per avere il giudice d ell'appello nell'esercizio dei propri poteri di valutazionedella condotta delle parti e del materiale probatorio acquisitoagli atti mancato di procedere all'apprezzamento della sentenza penale di assoluzione dell'erba rappresentante della societàin quan to elemento di prova da valutare liberamente da cui sarebbe emersa la sussistenza di tutti i requisiti previsti dall’art.220 n. 2 lett. b) del CDC per usufruire della deroga alla contabilizzazione a posteriori dei dazi non riscossi al momento dell'operazione di importazione; il motivo può esaminarsi congiuntamentecon il successivo quarto mezzo di gravame che si duole della nullità della sentenza per violazione e/o falsa applicazionedegli artt. 2729 e 2697 c.c. e dell’art. 220 c. 2 lett. b)del CDC come n ovellato dal reg. CE 2700/00, ai sensi dell’art 360c. 1 n. 3 c.p.c. per avere il giudice dell'appello erroneamente ritenutonon sussistente nel caso di specie i presupposti previsti per la deroga alla contabilizzazione “a posteriori” dei dazi non riscossinonostante la prova contraria fornita dalla società; infatti contrariamente a quanto rilevato in sentenza, la società in applicazione degli artt. 2727 e 2729 c.c. aveva dimostrato la illegittimità e l’infondatezza della riscossione “a posteriori” dei dazi provando la sussistenza di un errore “attivo” dell' A utorità doganale di Taranto non riconoscibile con l'esperienza professionale e la dirigenza aveva indotto nella società un legittimoaffidamento all'utilizzo del regime preferenziale de quo nonché la sua buona fede l'osservanza di tutte le disposizioni previstedalla normativa vigente per la dichiarazione in dogana; - i ridetti motivi sono inammissibili; - essi nella sua stessa articolazione fanno riferimento essenzialmente,se non del tutto , a l potere del giudice del merito di procedere alla valutazione delle prove, che parte ricorrente ritiene insoddisfacente quanto al risultato; il che qualifica le Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 censurecome richiesta di revisione del merito, non ammessa in sededi Legittimità; - va infatti ricordato che ( tra molte vedasi la recente Cass. Sez.U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020 ) i n t ema proprio diricorso per cassazione, la doglianza circa la violazione dell'art.116 c.p.c. è ammissibile solo ove si alleghi che il giudice, nelvalutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, nonabbia operato - in assenza di diversa indicaz ione normativa - secondo il suo "prudente apprezzamento", pretendendo di attribuirle un altro e diverso valore oppure il valore che il legislatore attribuisce ad una differente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di prova legale), oppure, qualo ra la provasia soggetta ad una specifica regola di valutazione, abbia dichiarato di valutare la stessa secondo il suo prudente apprezzamento, mentre, ove si deduca che il giudice ha solamente male esercitato il proprio prudente apprezzamento dellaprova, la censura è ammissibile, ai sensi del novellato art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c., solo nei rigorosi limiti in cui esso ancoraconsente il sindacato di legittimità sui vizi di motivazione; - sotto questo profilo, gli ampi riferimenti operati nel corpo dei motivi al contenuto motivazionale della pronuncia penale, che argomenta in ordine alle ragioni per le quali ha ritenuto di assolvere, sono un evidente tentativo di criticare l’apprezzamento della prova operato dal giudice tributario, contrapponendovi quello comp iuto dal giudice penale; operazionequesta che non può trovare approvazione in quanto tantoinammissibile quanto evidente tentativo di rivedere l’esito deigradi di merito; - infatti, in tema di tributi doganali, l'applicazione del regime di esenzioneo rid uzione daziaria presuppone la regolarità formale e sostanziale della documentazione relativa all'origine e/o alla provenienzadella merce, intendendosi per "origine" il luogo dove lamerce è stata realizzata e per "provenienza" il luogo dal quale Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9 essa giun ge o dove è stata oggetto di lavorazione o trasformazione(a tal fine non essendo sufficienti le operazioni di spolveratura,lavaggio, verniciatura, selezione, riduzione a pezzi, ecc.);pertanto, considerato che un certificato di origine "ignota" va consid erato come "inesatto", le Autorità doganali, qualora constatino la falsità dei certificati di origine e provenienza, devono procedere alla contabilizzazione "a posteriori" dei dazi doganali,salve le deroghe nei seguenti casi tipizzati che devono concorrerecumulativamente: riscossione dovuta ad errore delle autoritàcompetenti (sia di quella alla quale spetta procedere al recupero sia di quella di rilascio del certificato preferenziale di esportazione);errore tale da non poter essere ragionevolmente riconosciuto dal debitore in buona fede, nonostante la sua esperienza professionale e diligenza, provocato da un comportamento "attivo" delle autorità che rilasciarono il certificato, non rientrandovi l'errore indotto da dichiarazioni inesatterese dall'esporta tore, salvo che le autorità di quel paese fossero informate o dovessero sapere dell'inoperatività dell'esenzione;osservanza di tutte le disposizioni previste dalla normativavigente per la dichiarazione in dogana» (Cass. n. 4997 del02/03/2009). La deroga al recupero a posteriori è appunto quella prevista dall'art. 220, § .2, lett. b), CDC, ammessa al cospettodelle tre condizioni che la norma contemporaneamente richiede,ossia che: 1) il rilascio irregolare dei certificati di origine sia dovuto ad un erro re delle autorità competenti; 2) l'errore commessodalle autorità sia di natura tale da non poter essere ragionevolmente rilevato dal debitore di buona fede; 3) quest'ultimoabbia osservato tutte le prescrizioni della normativa in vigore (vedi Corte di giu stizia, 14 maggio 1996, cause C - 153/94 e C - 204/94, FaroeSeafood e altri; Corte giustizia, 3 marzo 2005, causa C - 499/03 P,BiegiNahrungsmittel e Commonfood;Corte giustizia 18 ottobre 2007, causa C - 173/06, Agrover;Corte di giustizia 15 dicembre 2011, C - 409/ 10, [OSCURATO:PERSONA].Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10 Knits; Corte di giustizia, 16 marzo 2017, causa C - 47/16, Veloserviss); - i n particolare, non può dirsi sussistente la buona fede «qualora, sebbeneabbia evidenti ragioni per dubitare dell'esattezza di un certificatodi origine "modulo A", un impor tatore si sia astenuto dall'informarsi,nella massima misura possibile, delle circostanze delrilascio di tale certificato per verificare se tali dubbi fossero giustificati»(così Corte di giustizia, 16 marzo 2017, cit., § 43) ; - i n proposito, va prima di tu tto evidenziato che «il debitore non può nutrire un legittimo affidamento quanto alla validità dei certificati EUR 1 per il fatto che essi siano stati ritenuti inizialmente veritieri dalla autorità doganale di uno Stato membro dato che le operazioni effett uate da detti uffici nell'ambito dell'accettazione iniziale delle dichiarazioni non ostano affatto all'esercizio di controlli successivi» (Corte giustizia, 9 marzo 2006,causa C - 293/04, [OSCURATO:PERSONA] BV, richiamata da Corte di giustizia, 8 novembre 2012, causa C - 438/11, Lagura, in riferimento ai certificati FORM A, documenti giustificativi utili a fruire delle preferenze generalizzate unilateralmente concesse dalla UE), e ciò in quanto le prescrizioni del CDC, alla luce del suo sesto considerando («considerando che, tenuto conto della grande importanzache il commercio esterno ha per la Comunità, occorre sopprimere o per lo meno limitare, per quanto possibile, le formalità e i controlli doganali»), vanno interpretate nel senso che «(...) al momento dell'accettazione della dichiarazione in dogana,l'autorità suddetta non si pronuncia sull'esattezza delle informazionifornite dal dichiarante, di cui quest'ultimo si assume laresponsabilità» (Corte di giustizia, 15 settembre 2011, causa C-138/10, DP Group EOOD). Ne consegue, ha ribadito la Corte, che «(...) qualora un controllo a posteriori non consenta di confermarel'origine della merce indicata nel certificato EUR 1, si deve ritenere che essa sia di origine ignota e che, per Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11 conseguenza,il ce rtificato EUR 1 e la tariffa preferenziale siano stati concessi indebitamente» (Corte giustizia 9 marzo 2006, cit.); - risulta allora in concreto irrilevante lo stato soggettivo di consapevolezzadella irregolarità della introduzione della merce in capo alla società contribuente in considerazione dell'obbligo che gravava su quest'ultima di vigilare «sull'esattezza dell'informazionefornita alle autorità dello Stato di esportazione dall'esportatore, al fine di evitare abusi» (Cass. n. 24675 del 23/11/2011); - l ' affermazione dell'obbligo in questione si rispecchia nel § 57 della sentenza della Corte di giustizia 17 luglio 1997, causa C - 97/95,[OSCURATO:PERSONA], richiamata da Cass. n. 24675 del 2011, cit., la quale espressamente rileva che, se la buona fede dell'importatore fosse capace di esentarlo comunque da responsabilità, «(...) l'importatore sarebbe indotto a non verificare più l'esattezza dell'informazione fornita alle autorità dello Stato di esportazione da parte dell'esportatore, né la buonafededi quest'ult imo, il che darebbe luogo ad abusi». Si noti che, sebbene la sentenza della Corte di giustizia si riferisca al regolamento CEE n. 1697/79 del Consiglio, del 24 luglio 1979, l'attualità del pericolo paventato dalla Corte di giustizia e dell'obbligoaffermato da questa Corte trovano riscontro nell'art. 220,§ 2, lett. b), CDC, secondo cui «la buona fede del debitore puòessere invocata qualora questi possa dimostrare che, per la durata delle operazioni commerciali in questione, ha agito con diligenza per assi curarsi che sono state rispettate tutte le condizioniper il trattamento preferenziale» ; - si tratta, in questo caso, di una diligenza qualificata, da ragguagliare,giusta l’art. 1176, secondo comma, cod. civ., alla «natura dell'attività esercitata»; in part icolare, l'esercizio professionale dell'attività di importatore da parte della società contribuentecomporta ineludibilmente che lo sforzo diligente ad Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12 essarichiesto si estenda al controllo esigibile dell'esattezza delle informazioni fornite dall'esportat ore allo Stato di esportazione (Cass.n. 5199 del 01/03/2013; Cass. n. 6621 del 15/03/2013) ; - n ella fattispecie, inoltre, non può nemmeno configurarsi l'errore determinato da un comportamento "attivo" delle autorità competenti:l'Ufficio doganale , come l'Au torità doganale estera , sisono limitate ad esaminare la regolarità formale dei documenti giustificatividel regime del quale si chiedeva l’applicazione, come loro specifico onere. Solo successivamente, una volta venuta a conoscenza della diversa origine d ella merce, l'Agenzia delle dogane ha proceduto al recupero a posteriori (comportamento ritenutolegittimo da Corte di giustizia, 16 marzo 2017, cit.). Solo nel caso in cui il rilascio del certificato di origine sia dovuto ad errore(cd. attivo) delle auto rità doganali occorre accertare che tale errore non fosse ragionevolmente riconoscibile secondo la diligenzaprofessionale richiesta all'importatore al fine di ritenere che sussista il suo legittimo affidamento. Ed è onere di quest'ultimo provare, quale fa tto impeditivo, oltre al rispetto delle prescrizioni normative, sia l'esistenza di questo errore da parte dell'autorità competente, sia la non riconoscibilità dello stessosecondo standard obiettivi di diligenza. (Cass., Sez. V, 14 marzo2012, n. 4022) ; - n e consegue che possono verificarsi sia casi di importatori tenuti al pagamento dei maggiori dazi, a seguito di controllo a posteriori,per errori attivi delle autorità doganali competenti al rilasciodei certificati di origine riconoscibili secondo la dilig enza professionale richiesta dall'art. 1176, co. 2, cod. civ, sia casi di debitoridoganali in capo ai quali non è necessario accertare alcun rispetto degli standard oggettivi di diligenza, in quanto non sussiste, all'atto del rilascio della dichiarazione di origine preferenziale,alcun errore attivo da parte dell'autorità doganale competente,che si è limitata a recepire le dichiarazioni contrarie averità rese dell'esportatore ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 13 - in ultimo, neppure ha rilievo, il profilo di doglianza relativ o al negligente operato della Dogana di Taranto, che sarebbe stata messasull’avviso mesi prima dalla circolazione di documenti falsi attestanticontro verità la sussistenza del regime preferenziale su merci provenienti dal Bangladesh, in quanto tale elemento non costituisce comportamento “attivo” dell’Amministrazione, ma semmaimero contegno “passivo” consistente, come denuncia il ricorrente stesso, nell’
Sentenza Cassazione n. 11823/2023 — Fons Iuris — Fons Iuris